INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2012 r. (data wpływu 16 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 26 marca 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanych obiektami zakładu produkcyjnego, studni głębinowej oraz oczyszczalni ścieków – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 16 stycznia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 26 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanych obiektami zakładu produkcyjnego, studni głębinowej oraz oczyszczalni ścieków. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. W 2002 r. Spółka nabyła trzy nieruchomości (wieczyste użytkowanie) oraz budynki i budowle tam posadowione. Zakup był zwolniony od podatku od towarów i usług (był to towar używany).
W latach 2006-2008 na jednej z nieruchomości Spółka przeprowadziła modernizację budynków produkcyjnych. Od poniesionych wydatków odliczono podatek. Jednocześnie koszty modernizacji zwiększyły wartość środków trwałych o 100%. Obiekty te były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej do 21 grudnia 2009 r., tj. do dnia, w którym postanowieniem sądu ogłoszona została upadłość Spółki. W toku likwidacji majątku upadłego Spółka planuje sprzedać wszystkie nieruchomości w 2012 r. Był to zakład produkcyjny.
Dwie nieruchomości, opisane odrębnymi księgami wieczystymi (nieruchomość modernizowana i z nią sąsiadująca), są ze sobą ściśle związane i muszą być zbyte razem, z uwagi na usytuowanie tam studni głębinowej zasilającej zakład w wodę (zakład nie jest podłączony do miejskich wodociągów). Na trzeciej nieruchomości znajduje się nieczynna zakładowa oczyszczalnia ścieków. Usytuowana na jednej z działek studnia głębinowa jest budowlą w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy sprzedaż ta będzie opodatkowana stawką 23% na wszystkich trzech nieruchomościach, czy tylko na nieruchomości modernizowanej? Zdaniem Wnioskodawcy, może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a „na nieruchomościach”, na których znajdują się nieczynna zakładowa oczyszczalnia ścieków oraz studnia głębinowa. Zakup nieruchomości był bowiem zwolniony od podatku i nie poniesiono żadnych nakładów inwestycyjnych.
Natomiast modernizowana nieruchomość winna być opodatkowana 23% stawką podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż mimo zakupu zwolnionego od podatku, Spółka poniosła nakłady na ulepszenie przekraczające 100% wartości początkowej. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zgodnie z treścią przepisu art. 43 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Stosownie do treści ust. 1 pkt 10 ww. artykułu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej; Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.
W świetle art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; adres budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.
Z kolei w myśl przepisu art. 43 ust. 7a ww. ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. Z treści wniosku wynika, iż w 2002 r. Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego trzech nieruchomości gruntowych wraz ze znajdującymi się na nich obiektami. Zakup był zwolniony od podatku od towarów i usług (był to towar używany). W latach 2006-2008 na jednej z nieruchomości Spółka przeprowadziła modernizację budynków produkcyjnych. Od poniesionych wydatków odliczyła podatek.
Koszty modernizacji zwiększyły wartość środków trwałych o 100%. Obiekty te były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej do 21 grudnia 2009 r., tj. do dnia, w którym postanowieniem sądu ogłoszona została upadłość Spółki. W toku likwidacji majątku upadłego Spółka planuje sprzedać wszystkie nieruchomości w 2012 r. Nieruchomość modernizowana i z nią sąsiadująca, są ze sobą ściśle związane i muszą być zbyte razem, z uwagi na usytuowanie tam studni głębinowej (budowli w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane) zasilającej zakład w wodę. Na trzeciej nieruchomości znajduje się nieczynna zakładowa oczyszczalnia ścieków.
Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku nieruchomości zabudowanej obiektami oczyszczalni ścieków i studni głębinowej – o ile ta ostatnia jest budowlą w myśl ustawy Prawo budowlane - skoro zostały nabyte przez Spółkę w 2002 r. z zastosowaniem przez zbywcę zwolnienia od podatku od towarów i usług, a Spółka nie ponosiła nakładów na ich ulepszenie, zasadne jest przyjęcie, iż co najmniej z tą datą nastąpiło oddanie tych nieruchomości do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ww. ustawy.
A zatem ich zbycie, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, wskazanej w art. 43 ust. 10 ustawy, będzie korzystało ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast zbycie budynków produkcyjnych - z uwagi na fakt, iż Spółka dokonała w nich ulepszeń, których wartość przekroczyła 30% ich wartości początkowej a obiekty w stanie ulepszonym nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez pięć lat, będzie podlegało opodatkowaniu 23% stawką podatku, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.
Wobec powyższego – przy uwzględnieniu treści art. 29 ust. 5 ustawy i § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia - zbycie gruntów (prawa użytkowania wieczystego), na których są posadowione opisane we wniosku budynki i budowle, będzie podlegało opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podatku obowiązującej dla ww. obiektów. Jakkolwiek Spółka słusznie wskazała, iż sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego oczyszczalną ścieków i studnią głębinową będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, natomiast zakładu produkcyjnego - 23% stawką podatku, z uwagi na oparcie tego stanowiska na błędnej podstawie prawnej, należało uznać je za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.