INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2014 r. (data wpływu 22 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działki gruntu nr … - jest prawidłowe, niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działek gruntu nr … wraz z udziałem w działce nr … – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 22 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działek gruntu nr … wraz z udziałem w działce nr …. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. W 2001 r. kupił Pan wspólnie z żoną do majątku prywatnego gospodarstwo rolne niezabudowane (oznaczenie gruntu RV - co oznacza grunt rolny o dość niskiej klasie użytkowej) o pow. ogólnej 2 ha działki …, … i … położone w polskiej wsi.
Działki zostały zakupione z własnych środków finansowych i ze względów sentymentalnych, gdyż w tej samej miejscowości w odległości 0,5 km znajduje się Pana dom rodzinny (miejsce, w którym spędził Pan swoje dzieciństwo, a następnie przez pewien okres czasu mieszkał z żoną i córką). Razem z żoną zakupił ww. grunt z zamiarem wybudowania na nim domu dla siebie i w przyszłości dla córki, a resztę gruntu chciał przeznaczyć na cele rolne na własne potrzeby (np. ogródek przydomowy, wykorzystywany jedynie dla potrzeb rodziny).
Jednak sytuacja życiowa potoczyła się inaczej, przez długi okres czasu nie miał Pan dodatkowych środków finansowych aby rozpocząć budowę domu (od 1998 r. zaczął prowadzić własną działalność, nie związaną z opisywanym gruntem, która nie przynosiła dużych dochodów, oprócz tego sporą część wspólnych „finansów” pochłaniały dzienne studia córki, a następnie podyplomowe studia uzupełniające). W 2009 r. działki … musiał Pan połączyć w jedną działkę o numerze … (pow. ogólna nie zmieniła się), ponieważ miały one nieregularny kształt i nie otrzymałby Pan zgody na zabudowę.
W związku z tym, że grunt nie był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w 2009 r. wystąpił Pan do gminy o uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla dz. … na dwa domy mieszkalne i budynek gospodarczy (jeden dom miał być dla Pana i żony, a drugi dla córki). Pod koniec 2009 r. uzyskał decyzję o warunkach zabudowy. W 2011 r. żona ciężko zachorowała i sporą część „finansów” pochłonęło leczenie i badania kontrolne, które są wykonywane do chwili obecnej. Pogorszenie się sytuacji finansowej zmusiło do sprzedaży części działki, na której miał stać jeden z budynków mieszkalnych.
Aby wydzielić działkę do sprzedaży dokonał Pan podziału dz. … na dz. … i w 2012 r. sprzedał dz…. jako budowlaną z warunkami zabudowy. W celu sprzedaży nie podejmował Pan żadnych aktywnych działań, nie angażował żadnych środków finansowych, jedyną czynnością jaką wykonał było postawienie tablicy na działce z napisem „na sprzedaż”. Po sprzedaży dz. … dalej plany, co do budowy domu, chciał Pan realizować. W związku z tym dz. … (na której ma stać dom) ogrodził Pan stabilnym płotem na podmurówce, niestety postawienie ogrodzenia przewyższyło fundusze jakie postanowił wydać na jego realizację.
Prawie cały grunt zakupiony w 2001 r. jest zróżnicowany warstwicowo - występuje na nim duża różnica poziomów terenu (czyli są skarpy), więc grunt chociażby pod tym względem nie należy do terenu atrakcyjnego. Projektant uświadomił Pana, że jeszcze dodatkowe wydatki poniesie przy dostosowaniu gruntu, aby można było na nim postawić dom i budynek gospodarczy. Postanowił Pan jednak wspólne marzenia o budowie domu realizować dalej. Konsekwencją tego była decyzja o podziale dz. … (pierwotny zamysł był taki, że miała ona być przekazana jako darowizna dla córki). W 2013 r. działkę … podzielił Pan na dz. …- działka mająca służyć za dojazd.
Na Pana wniosek każda z działek… uzyskała decyzję o warunkach zabudowy.
Zdecydował się Pan na wydzielenie sześciu działek i jednej działki dojazdowej, gdyż; nie wie, czy sytuacja życiowa nie zmusi w przyszłości do sprzedaży kolejnych działek, w związku z realizacją budowy domu (geodeta poradził, że lepiej przy jednym podziale wydzielić kilka działek, bo to się liczy jako „jedna robota geodezyjna”, a zatem dojdą nieduże koszty dodatkowe), bez wydzielenia dojazdu wewnętrznego (dz. …) gmina nie wydałaby na działki warunków zabudowy, gdyż przy wydzielonych działkach biegnie droga asfaltowa o ostrym zakręcie i nie otrzymałby Pan zgody na bezpośredni zjazd z niej na działki, obiecał córce jedną z działek jako darowiznę (możliwe, że będzie to dz. …), uzyskał decyzję o warunkach zabudowy na dz. …, ponieważ, ze względu na uwarunkowania terenu, ww. działki mają niską wartość rolniczą (zatem nie nadają się pod większe uprawy).
W 2013 r., razem z żoną, sprzedał Pan synowi, mieszkańcowi tej samej wsi, dz. … i udział w dz. … – jako dojazd. Nabywca jeszcze przed wydzieleniem ww. działki był zainteresowany zakupem od Pana kawałka gruntu, ale wcześniej nie był Pan zainteresowany jego propozycją, gdyż uważał, że jakoś sobie poradzi bez sprzedaży. Obecnie razem z żoną zakupił Pan projekt na budowę domu mieszkalnego i budynku gospodarczego. Miejsce pod fundamenty zostało już wytyczone przez geodetę, projektant jest na etapie załatwiania dokumentów dotyczących uzyskania pozwolenia i na wiosnę „rusza z pracami” (koszty prac są większe w związku z różnicą poziomów terenu, ale razem z żoną nie zniechęca się Pan).
Aby na razie nie sprzedawać pozostałych działek, stara się Pan o uzyskanie kredytu w banku, jednak jeżeli środki finansowe nie pozwolą na dalszą budowę lub na jej zakończenie, to będzie zmuszony sprzedać kolejne działki. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania. Czy od zaistniałej sprzedaży w 2012 r. działki … powinien Pan zapłacić podatek od towarów i usług? Czy od zaistniałej sprzedaży w 2013 r. działki … wraz z udziałem w dz. … (droga dojazdowa) powinien Pan zapłacić podatek od towarów i usług? Jeżeli w przyszłości będzie chciał sprzedać kolejne działki o nr … łącznie z udziałem w dz. … (droga dojazdowa), to czy od każdej z nich powinien zapłacić podatek od towarów i usług?
Zdaniem Wnioskodawcy, w obu przypadkach tzn. i od zaistniałych stanów faktycznych jak i zdarzeń przyszłych nie należy zapłacić podatku od towarów i usług, ponieważ: nie działał i nie będzie działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, czynności związane ze sprzedażą lub przyszłą sprzedażą związane są ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, nigdy nie był zarejestrowanym rolnikiem (nie prowadził i nie prowadzi gospodarstwa rolnego), w celu sprzedaży gruntów oraz ewentualnej przyszłej sprzedaży, nie podejmował aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, nie angażował środków (w przyszłości również nie zamierza angażować) podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, jedyną czynnością jaką wykonał było postawienie tablicy z informacją o sprzedaży działek uważa zatem, że sprzedaż nastąpiła i ewentualnie może nastąpić w ramach zarządu majątkiem prywatnym, zakupił grunt ze względów sentymentalnych z zamiarem postawienia w przyszłości wymarzonego domu, a nie w celu jego odsprzedaży, działki sprzedane, jak i te ewentualne, które będą sprzedane nie zostały ani uzbrojone w media, ani ogrodzone, również ze względu na różnicę poziomów terenu nie wykonywał na ww. działkach wyrównania terenu aby np. zwiększyć ich atrakcyjność, nie wykonywał działań marketingowych w celach sprzedaży wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, w przyszłości również nie zamierza takich działań poczynić, zakupiony w 2001 r. grunt nigdy nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej umowy o podobnym charakterze w związku z tym, że od 1998 r. prowadzi indywidualną działalność gospodarczą (zakład stolarski) i z tytułu tej konkretnej działalności jest podatnikiem podatku od towarów i usług, to jednak nie czyni go podatnikiem co do opisanych stanów faktycznych jak i zdarzeń przyszłych (nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, również nie są to usługi deweloperskie lub innego rodzaju usługi o zbliżonym charakterze), grunt nigdy nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej jak i działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatków od towarów i usług, wcześniej, poza stanem opisanym, nie sprzedawał żadnych działek, zatem nie dokonywał sprzedaży w sposób ciągły i zorganizowany dla celów zarobkowych, w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jeżeli sprzedaż majątku osobistego wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, na dany teren nigdy nie występował o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, Zgodnie z art. 140 ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. Kodeksu cywilnego uważa, że dokonana sprzedaż była i będzie zwykłym wykonywaniem prawa własności, związanym z rozporządzaniem majątkiem własnym.
Podobne zdanie na ten temat wyraził TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), w którym stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest: prawidłowe - w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działki gruntu nr …, nieprawidłowe – w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działek gruntu nr … wraz z udziałem w działce nr …. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm. ), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
UE L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).
Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest każda osoba, która dokonuje czynności podlegających opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców lub/i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem i działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku - o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 - wynosi 23%. Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., nadanym art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. z 2013 r., poz. 1608), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Należy wskazać, że w dniu 15 września 2011 r. został wydany wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)], który wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 23 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1386/12), z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11).
Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku sprzedaży działki nr … nie można uznać Pana za podatnika podatku od towarów i usług.
Pomimo, że grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży tej działki działał Pan w charakterze handlowca. Dokonanie czynności wydzielenia działki przeznaczonej do sprzedaży – jak wynika z treści wniosku - podyktowane było trudną sytuacją finansową związaną z leczeniem i badaniami kontrolnymi żony wykonywanymi do chwili obecnej. W konsekwencji należy stwierdzić, że dokonując jej sprzedaży korzystał Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem.
Stąd też ww. czynność stanowi działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania. Natomiast w odniesieniu do dokonanej sprzedaży działki nr … wraz z udziałem w działce nr …, jak i planowanej dostawy pozostałych działek wraz z udziałami w działce nr … nie można zgodzić się ze stanowiskiem zawartym we wniosku, aby miało dojść do rozporządzania majątkiem prywatnym.
Zdaniem tut. organu, w tych przypadkach wystąpiły/wystąpią okoliczności, które łącznie wskazują, że ww. sprzedaż stanowiła/stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym sprzedaż ta podlegała/podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że to na wniosek Pana doszło do zmiany przeznaczenia gruntów z rolnych na budowlane, gdyż na Pana wniosek – jak wynika z treści wniosku - wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki nr … i działek nr …. Decyzje takie, ze względu na treść art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.
U. Nr 80, poz. 717, z późn. zm.), w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określają przeznaczenie gruntu. Nie bez znaczenia dla podjętego rozstrzygnięcia jest również fakt, że podjął Pan działania związane z podziałem działki nr …, w wyniku którego powstało 7 działek … i dokonał sprzedaży 1 z nich, jak też nie wyklucza w przyszłości sprzedaży kolejnych działek, a zatem zamierza wykonywać te czynności w sposób powtarzalny i zorganizowany. Tego typu działania - jak stwierdził we wskazanym wyżej wyroku z dnia 15 września 2011 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – są charakterystyczne dla działań handlowca.
Podjęcie przez Pana ww. czynności wskazuje/wskazywać będzie, że sprzedaż działek nie nastąpiła/nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz z uwagi na zorganizowany charakter, spełniała/spełniać będzie warunki do uznania jej za realizowaną przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.
Należy wskazać, że w podobnej sprawie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 lipca 2013 r. sygn. akt 1386/12, w którym stwierdził między innymi, że w przypadku nawet pojedynczych dostaw działek, należących do majątku osobistego osoby fizycznej, możliwe jest uznanie takich transakcji jako działalności handlowca jeśli tylko przybiera ona cechy profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja przepisów prawa podatkowego została wydana w Pana indywidualnej sprawie, gdyż Pan jest stroną wniosku. Z tych też względów Pana żona, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.
W konsekwencji, regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania w stosunku do Pana żony. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1,10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.