INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 18 września 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot otrzymywanych jako partycypacja mieszkańców w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni oraz uznania czynności, za które mieszkańcy będą wnosić te opłaty, za świadczenie usług – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 2 lipca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 18 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwot otrzymywanych jako partycypacja mieszkańców w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni oraz uznania czynności, za które mieszkańcy będą wnosić te opłaty, za świadczenie usług. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.
Wykonując ustawowe zadania własne wynikające z art. 7 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) w zakresie usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, zamierza wybudować w miejscowościach nieposiadających kanalizacji przydomowe oczyszczalnie ścieków, pod warunkiem uzyskania dofinansowania ze środków unijnych. Zakłada się, że przedmiotowa inwestycja będzie finansowana ze środków unijnych w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich (PROW), środków własnych Gminy oraz ze środków przekazanych przez mieszkańców. Oczyszczalnie zostaną wybudowane na działkach stanowiących własność prywatną.
Z mieszkańcami, którzy wyrazili zgodę na użyczenie swojej nieruchomości, podpisano umowy. Z umów tych wynika również, iż zobowiązują się oni do partycypowania w kosztach wykonania przydomowej oczyszczalni w wysokości 25% kosztów brutto, nie więcej niż 3.000 zł. Realizacja inwestycji jest uzależniona od przekazania przez mieszkańców środków finansowych określonych w umowie. Dopiero po otrzymaniu wymaganej wpłaty Gmina poinformuje wykonawcę o możliwości przystąpienia do wykonania oczyszczalni na użyczonym gruncie. Po wybudowaniu oczyszczalni, Gmina „użyczy je do użytkowania” zgodnie z przeznaczeniem. Przekazanie nastąpi w formie protokołu zdawczo-odbiorczego.
Na wniosek użytkowników przydomowych oczyszczalni Gmina będzie świadczyła usługi związane z oczyszczaniem i likwidacją osadów ściekowych. Po wykonaniu tych usług będą wystawione faktury. Wybudowane oczyszczalnie przez okres 5 lat od daty uzyskania dofinansowania będą środkami trwałymi Gminy. Po 5 latach przedmiotowe oczyszczalnie przejdą na własność mieszkańców. W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytania. Czy partycypacja mieszkańców w kosztach wybudowania przydomowych oczyszczalni będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Czy wybudowanie przydomowych oczyszczalni i przekazanie ich do użytkowania mieszkańcom, którzy wniosą wpłatę w formie partycypacji, będzie stanowiło dostawę towarów, czy świadczenie usług? Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, partycypacja mieszkańców w kosztach wybudowania przydomowych oczyszczalni będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina ponownie wskazała, że przystąpi do realizacji przedmiotowej inwestycji dopiero po otrzymaniu wymaganej wpłaty, zgodnie z zawartą umową.
Gmina stwierdziła, iż wybudowanie przydomowych oczyszczalni i przekazanie ich do użytkowania mieszkańcom, którzy wniosą opłatę w formie partycypacji, będzie stanowiło świadczenie usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z brzmieniem art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.
Stosownie do treści art. 47 § 1 ww. ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Paragraf 2 cyt. artykułu wskazuje, iż częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.
Artykuł 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie na cudzym gruncie) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu. Wprawdzie ustawa o podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy towarów posługuje się sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art.
7 ust. 1), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności, jednak nakłady poniesione na nieruchomość nie stanowią odrębnych rzeczy – towarów (art. 2 pkt 6 ustawy), a więc ich zwrot nie może uchodzić za dostawę towarów. Przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy zatem traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zauważyć należy, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.
Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi być na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza – stosownie do treści ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
W świetle zapisów ust. 6 powołanego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wykonując ustawowe zadania własne w zakresie usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, zamierza wybudować przydomowe oczyszczalnie ścieków w miejscowościach nieposiadających kanalizacji.
Zakłada się, że przedmiotowa inwestycja będzie finansowana ze środków unijnych w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich (PROW), środków własnych Gminy oraz środków przekazanych przez mieszkańców. Oczyszczalnie zostaną wybudowane na działkach stanowiących własność prywatną. Z mieszkańcami, którzy wyrazili zgodę na użyczenie swojej nieruchomości podpisano umowy, z których wynika, iż zobowiązują się oni do partycypowania w kosztach wykonania przydomowej oczyszczalni w wysokości 25% kosztów brutto, nie więcej niż 3.000 zł. Realizacja inwestycji jest uzależniona od przekazania przez mieszkańców środków finansowych określonych w umowie.
Dopiero po otrzymaniu wymaganej wpłaty Gmina poinformuje wykonawcę o możliwości przystąpienia do wykonania oczyszczalni na użyczonym gruncie. Po wybudowaniu oczyszczalni, Gmina „użyczy je do użytkowania” zgodnie z przeznaczeniem. Przekazanie nastąpi w formie protokołu zdawczo-odbiorczego. Na wniosek użytkowników Gmina będzie świadczyła usługi związane z oczyszczaniem i likwidacją osadów ściekowych. Po wykonaniu tych usług będą wystawione faktury. Przez okres 5 lat od daty uzyskania dofinansowania wybudowane oczyszczalnie będą środkami trwałymi Gminy. Po 5 latach przedmiotowe oczyszczalnie przejdą na własność mieszkańców.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które zostaną wykonane w ramach umowy zobowiązaniowej między dwoma stronami transakcji, tj. Gminą (która zobowiązała się do wybudowania oczyszczalni ścieków i przekazanie ich do użytkowania mieszkańcom), a Jej mieszkańcami, którzy wyrazili zgodę na użyczenie swoich nieruchomości oraz zobowiązali się do partycypowania w kosztach wykonania tych oczyszczalni. Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a płatnościami wnoszonymi przez ww. mieszkańców.
Należy jednak podkreślić, że - wbrew stanowisku przedstawionemu we wniosku - opodatkowaniu nie będą podlegać otrzymywane wpłaty jako partycypacja mieszkańców w kosztach, lecz czynności, za które będą one wnoszone. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymywanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz mieszkańców oraz fakt, iż wybudowanie przez Gminę oczyszczalni nastąpi na cudzym gruncie (użyczonym przez mieszkańców) należy stwierdzić, iż czynności, które wykona Gmina, stanowić będą - jak słusznie stwierdzono we wniosku - odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Końcowo informuje się, że kwestię możliwości odzyskania przez Gminę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji, rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.