Wyrok NSA z 24 stycznia 2005 r., FSK 1055/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 24 stycznia 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "R." ZPChr. Spółki z o.o. z/s w B.

Od orzeczenia

od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 23 grudnia 2003 r. sygn. akt I SA/Ka 2771/02

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędziowie NSA Juliusz Antosik (spr.), Krystyna Nowak
Iwona Wtulich protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi "R." ZPChr. Spółki z o.o. z/s w B. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 9 października 2002 r. (...) w przedmiocie zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 1999 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

FSK 1055/04

Wyrokiem z dnia 23 grudnia 2003 r., I SA/Ka 2771/02, Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach oddalił skargę Spółki z o.o. "R." Zakład Pracy Chronionej z siedzibą w B. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 9 października 2002 r. w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług. Decyzją tą Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję (...) Urzędu Skarbowego w B. z 4 lipca 2002 r. odmawiającą wymienionej Spółce dokonania zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług za listopad 2001 r.

Z uzasadnienia wyroku wynikało, że Spółka 20 grudnia 2001 r. złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w B. deklarację VAT-7 za listopad 2001 r., w której wykazała określoną kwotę podatku przypadająca do wypłaty. Równocześnie złożyła wniosek o zwrot zadeklarowanej kwoty. Decyzją z dnia 17 stycznia 2002 r. Urząd Skarbowy odmówił zwrotu, ponieważ podatniczka miała zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r., określoną decyzjami Inspektora Kontroli Skarbowej z 7 listopada 2001 r. w sprawie zaległości podatkowej i w sprawie dodatkowego zobowiązania podatkowego. Decyzja odmawiająca zwrotu wpłaty została uchylona przez Izbę Skarbową w K. w związku z uchyleniem obu wymienionych decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej. W dniu 10 czerwca 2001 r. Inspektor ponownie wydał decyzję określającą zaległość Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r. i decyzję ustalającą dodatkowe zobowiązanie za ten miesiąc, a Urząd Skarbowy decyzją z 4 lipca 2001 r. ponownie odmówił zwrotu podatku za listopad 2001 r., ponieważ w dacie złożenia wniosku Spółka miała zaległości podatkowe. Decyzję tę utrzymała w mocy Izba Skarbowa w K., wydając zaskarżoną decyzję z 9 października 2002 r.

Skargę na tę decyzję Sąd oddalił powołanym na wstępie wyrokiem, stwierdzając, że punktem wyjścia do rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji jest przepis art. 14a ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., stanowiący, że przepisu ust. 1 art. 14a /ustanawiający prawo podatnika prowadzącego zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej do otrzymania w zakresie działalności tego zakładu częściowego lub całkowitego zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług/ nie stosuje się do podatników, u których w dniu złożenia wniosku o dokonanie zwrotu kwoty, o której mowa w ust. 1, występują zaległości w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa. W świetle tego przepisu istotnymi elementami stanu faktycznego, będącego podstawą orzekania w przedmiocie zwrotu podatku, będzie data złożenia, wniosku, a także istnienie bądź brak zaległości podatkowych, o których stanowi rozważany przepis. Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie w dacie złożenia wniosku o zwrot podatku, czyli 20 grudnia 2001 r., istniała już decyzja Inspektora Kontroli Skarbowej z 7 listopada 2001 r. określająca zaległość podatkową skarżącej za styczeń 1999 r. Ponieważ decyzja ta została uchylona, organ odwoławczy rozpoznający odwołanie od pierwotnej decyzji odmawiającej zwrotu podatku, również tę decyzję uchylił, uznając, że w aktualnej sytuacji procesowej przedwczesne jest orzekanie o dopuszczalności zwrotu podatku. Orzekanie w tym przedmiocie stało się możliwe, gdy po ponownym rozpoznaniu sprawy dotyczącej podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r. Inspektor wydał 10 czerwca 2002 r. decyzję określającą zaległość strony skarżącej w tym podatku. Dlatego dopiero 4 lipca 2002 r. Urząd Skarbowy wydał decyzję odmawiającą zawrotu kwoty podatku objętej wnioskiem z 20 grudnia 2001 r. Decyzja określająca zaległość podatkową za styczeń 1999 r. stała się ostateczna 9 października, czyli w dniu wydania zaskarżonej decyzji. Przedstawiony stan faktyczny, zdaniem Sądu, wskazuje na to, że organy podatkowe dostrzegały ścisły związek, jaki istnieje między treścią decyzji orzekającej o dopuszczalności zwrotu podatku i decyzją określającą zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r., dlatego przebieg postępowań w tych sprawach ściśle ze sobą powiązały. W tym kontekście zupełnie bezpodstawny, w ocenie Sądu, jest zarzut skargi, iż wpływ na treść zaskarżonej decyzji miała decyzja, która została następnie uchylona w trybie odwoławczym; zaskarżona decyzja została wydana, gdy istniała już ponowna decyzja organu I instancji określająca zaległość za styczeń 1999 r. i gdy decyzja ta stała się ostateczna. Ponadto decyzja ta miała charakter deklaratoryjny, co oznacza, że stwierdzała istnienie zaległości w podatku od towarów i usług, podobnie jak czyniła to wcześniejsza decyzja z 7 listopada 2001 r.

W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Spółka z o.o, "R." wniosła o jego uchylenie i uchylenie decyzji Izby Skarbowej, którą zaskarżony wyrok "utrzymał w mocy" oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Jako podstawę tej skargi wskazano naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 14a ust. 1 i ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w zw. z art. 51 par. 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że wydana po sześciu miesiącach od złożenia wniosku o zwrot podatku decyzja określająca zobowiązanie podatkowe skarżącej wywołuje skutki prawne wstecz i wynikająca z tej decyzji zaległość podatkowa może stanowić podstawę do ustalenia, iż podatnik w dacie złożenia wniosku o zwrot podatku posiadał zaległość podatkową skutkującą odmową zwrotu podatku.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostało zawarte stwierdzenie, że w dacie złożenia wniosku nie istniała żadna decyzja określająca lub ustalająca zaległość ani też faktycznie taka zaległości nie istniała, a organ podatkowy I instancji czekał z podjęciem decyzji o zwrocie podatku na wydanie takiej decyzji, tj. liczył się z możliwością wydania decyzji, w wyniku której wystąpiłaby po stronie skarżącej, przez krótki okres, zaległość podatkowa.

Naczelny Sąd Administracyjny, zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna Spółki z o.o. "R." była oczywiście bezzasadna. Prawidłowa wskazywane przez organy podatkowe i Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach przepisy art. 14a ust. 1 i ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, w brzmieniu z 2001 r., stanowiły, że: - "Prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej ma prawo w zakresie działania tego zakładu do otrzymania częściowego lub całkowitego zwrotu wpłaconej kwoty podatku od towarów i usług...." - art. 14a ust. 1, - "Przepisów ust. 1-6 nie stosuje się do podatników, u których w dniu złożenia wniosku o dokonanie zwrotu, o którym mowa w ust. 1, występują zaległości w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa" - art. 14a ust, 7 pkt 2. Z kolei art. 51 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ definiował zaległość podatkową jako podatek nie zapłacony w terminie płatności.

Wniosek o zwrot podatku wynikającego z deklaracji VAT-7 za listopad 2001 r. Spółka złożyła. 20 grudnia 2001 r. W tym czasie istniała w obrocie prawnym decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 7 listopada tego roku dotyczące określenia wysokości zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r. oraz ustalenia wysokości dodatkowego zobowiązania podatkowego za ten miesiąc. Wypełniona została zatem dyspozycja cytowanego art. 14a ust. 7 pkt 2 ustawy, co wykluczało możliwość uwzględnienia wniosku o zwrot wypłaconego podatku za październik 2001 r. Decyzje te uchylone zostały przez Izbę Skarbową 21 marca 2002 r. W dniu 10 czerwca 2002 r. Inspektor Kontroli Skarbowej ponownie określił wysokość zaległości podatkowej Spółki za styczeń 1999 r. i wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Umknęło uwadze autorki skargi kasacyjnej, zaprzeczającej istnienia jakiejkolwiek decyzji określającej zaległości Spółki w podatku od towarów i usług i istnienia zaległości w ogóle - co zresztą nie stanowiło dostatecznego uzasadnienia zarzutów naruszenia przez sąd prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, jako że było w istocie gołosłownym kwestionowaniem stanu faktycznego - że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów powstawało w drodze samoobliczenia, czyli w sposób wskazany w art. 21 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, o czym świadczyły przepisy art. 10 ust. 1 i art. 26 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług... Oznaczało to, że zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r. powstała z upływem 25 lutego tego roku i istniała, obiektywnie, do dokonania zapłaty podatku we właściwej wysokości. W rozpatrywanej sprawie zaległość ta istniała zarówno 20 grudnia 2001 r., jak i w czasie miedzy wydaniem przez Izbę Skarbową decyzji z 21 marca 2002 r. a wydaniem przez Inspektora Kontroli Skarbowej decyzji z 10 czerwca 2002 r, Zarówno decyzja z 7 listopada 2001 r. jak i decyzja z 10 czerwca 2002 r. dotyczące zaległości podatkowej były decyzjami deklaratoryjnymi, określającymi wysokość zaległości powstałych z mocy prawa na skutek niezadeklarowania i nie zapłacenia przez Spółkę - podatniczkę podatku we właściwej wysokości i we właściwym terminie. Były to zaległości występujące obiektywnie.

Dopiero od 1 października 2002 r. zmieniony przez art. 1 pkt 7 lit. "e" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 153 poz. 1272/, art. 14a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT uzależniał utratę prawa do zwrotu /zakładom pracy chronionej/ wpłaconego podatku od towarów i usług od istnienia w dniu złożenia wniosku zaległości określonych lub stwierdzonych przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej.

Bez znaczenia dla sprawy był sposób powstania zobowiązania w dodatkowym zobowiązaniu w podatku od towarów i usług ustalanym i uchylanym równocześnie z określaniem i uchylaniem decyzji w sprawie zaległości podatkowej.

Wobec braku usprawiedliwionych podstaw kasacji Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ w związku z art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./, orzekł jak w wyroku.