Uzasadnienie
Wyrokiem z 5 marca 2004 r. I SA/Wr 2105/01 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę Celiny i Jana P. na decyzję Izby Skarbowej w O. z 29 maja 2001 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości, należnego od skarżących, podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r.
Z uzasadnienia wyroku wynikało, że sprawa zgodności z prawem decyzji wymiarowej podatku dochodowego od osób fizycznych, należnego od małż. P. za 1994 r., była już przedmiotem oceny Sądu dokonanej wyrokiem z 22 października 1999 r. I SA/Wr 126/97. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu uchylił zaskarżoną wówczas decyzję Izby Skarbowej w O. z 10 grudnia 1996 r. (...) oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w N. z 4 lipca 1996 r. z przyczyn procesowych, brak było bowiem w sprawie wyjaśnień na temat rozgraniczenia zakresu prac modernizacyjnych i ich wartości związanych z wykorzystywaną w działalności gospodarczej stodołą, która jedynie w części stanowiła własność skarżącego.
Natomiast za prawidłowe Sąd uznał wyłączenie z kosztów uzyskania wydatków związanych z pracami dotyczącymi drogi, placu składowego oraz chodnika gdyż zostały one poniesione na wytworzenie nowego środka trwałego. Również pozostałe ustalenia organów i skutki z nich wynikające, Sąd uznał za prawidłowe.
Po uchyleniu przez Sąd decyzji Urząd Skarbowy w B. wszczął postępowanie w celu wykonania dyspozycji zamieszczonych w wyroku Sądu. Było ono bezskuteczne bowiem podatnicy nie przedłożyli niezbędnych dowodów ani wyjaśnień. W tej sytuacji Urząd wykorzystał materiały informacyjne zebrane wcześniej przez Urząd Skarbowego w N. W konsekwencji wydana została identyczna decyzja wymiarowa jak wcześniej uchylona.
Odnosząc się do przedstawionych w skardze zarzutów naruszenia art. 22 ustawy o podatku dochodowym oraz art. 180, 187, 191 i 210 par. 4 Ordynacji podatkowej Sąd stwierdził, iż:
W wyroku z dnia 22 października 1999 r. NSA wypowiedział się w zakresie merytorycznych ustaleń dokonanych przez organy skarbowe poczynione w toku postępowania, zajął również stanowisko w przedmiocie wynikających z tych ustaleń konsekwencji podatkowych. Nie ulega wątpliwości, iż jedynie sprawa dotycząca rozgraniczenie wydatków poniesionych przez skarżącego na prace i nakłady wykonane w części obiektu stanowiącego własność podatnika i przez niego dzierżawionych, budziła wątpliwość Sądu. Z materiału dowodowego wynikało, że organy czyniły starania zmierzające do wykonania zaleceń Sądu. Ustalenia miały zmierzać do wskazania czy w części dzierżawionej poniesione wydatku należało zakwalifikować jako inwestycję w obcym środku trwałym. Zamiast dodatkowego materiału dowodowego z uwagi na trudności przeprowadzenia tych ustaleń, organy dokonały ponownych analizy istniejących wcześniej dowodów. Stwierdzono, że już tylko montaż dwóch bram wjazdowych do dzierżawionego obiektu zamknął się kwotą 2.765 zł, a więc spełniona została przesłanka do uznania poniesionego wydatku za inwestycję w obcym środku trwałym.
Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę powtórnie związany był powołanym na wstępie wyrokiem NSA we Wrocławiu z dnia 22 października 1999 r. a zatem nie mógł ponownie rozstrzygać kwestii, które zostały już poddane ocenie i rozważone.
Prawomocne orzeczenie co do istoty sprawy nie mogło być zmienione ani uchylone, tym bardziej, że nie zmieniły się również okoliczności sprawy.
W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Celina i Jan P. wnieśli o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu. Jako podstawy kasacji wymienili:
- naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, a to art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne...,
- naruszenie przepisów postępowania, albowiem Sąd nie zastosował przewidzianych ustawą środków w celu usunięcia naruszenia prawa w postępowaniu prowadzonym przez Urząd Skarbowy w B. i Izbę Skarbową w O., tj. naruszył art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co miało wpływ na wynik sprawy.
W uzasadnieniu skargi jej autor podniósł, iż
- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w ogóle nie zauważył, że Izba Skarbowa, a przed nią Urząd Skarbowy w B. nie ustalili w toku postępowania faktycznej wartości kosztów remontu, kosztów inwestycji w obcych środkach trwałych ani też kosztów modernizacji własnego środka trwałego,
- miało miejsce naruszenie art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wobec niezastosowania się przez WSA w Opolu, Izbę Skarbową, Urząd Skarbowy do oceny prawnej NSA zawartej w wyroku NSA z 20 października 1999 r.,
- po wyroku z 22 października Urząd Skarbowy w B. miał obowiązek zabezpieczyć dokumenty firmy potrzebne do rozstrzygnięcia sprawy - jeszcze przed upływem ustawowego okresu ich przechowywania lecz nie uczynił tego,
- w czasie postępowania podatkowego organ podatkowy powinien przestrzegać zasad postępowania czego nie uczynił,
- WSA w Opolu był związany wyrokiem NSA we Wrocławiu z 22 października 1999 r. w zakresie oceny prawnej jakiej dokonał ten Sąd, wskazując przy tym na sposób usunięcia /tych/ wad,
- Przyjęcie, że wymiana dwu bram wjazdowych w części dzierżawionej obiektu miała być przesłanka do przyjęcia, iż wszystkie wydatki stanowiły nakłady inwestycyjne w zakresie modernizacji własnej części stodoły oraz inwestycji w obcych środkach trwałych było wynikiem rażącego niedbalstwa urzędników skarbowych uniemożliwiającego podatnikom dokonania prawidłowej wysokości odpisów amortyzacyjnych,
- dlatego nie można zrozumieć na jakich przesłankach prawnych oparł się Sąd w Opolu wydając zaskarżony wyrok.
Odpowiadając na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Wyjaśnił równocześnie, że przy ponownym rozpoznawaniu sprawy organy podatkowe podjęły wszelkie możliwe czynności zmierzające do wszechstronnego i dokładnego wyjaśnienia sprawy. Podatnicy, działający przez pełnomocnika, pismem z 3 sierpnia 2000 r. poinformowali Urząd Skarbowy, iż dokumenty i materiały za 1994 r., które były przedmiotem kontroli "nie istnieją albowiem gdzieś się zgubiły". W tej sytuacji pismem z 24 sierpnia 2000 r. Urząd Skarbowy zwrócił się do podatników o wyrażenie zgody na ich przesłuchanie /art. 199 Ordynacji podatkowej/. Pismo, aczkolwiek doręczone, pozostało bez odpowiedzi. Ani skarżący, ani ich pełnomocnik nie skorzystali też z możliwości zapoznania się z aktami sprawy /wezwanie z 17 sierpnia 2000 r./. Pełnomocnik skarżących nie zareagował na wezwanie Urzędu doręczone mu 15 lutego 2001 r. o wyjaśnienie kwestii istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy.
Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej organy podatkowe przestrzegały zasad ogólnych postępowania podatkowego w tym zasady prawdy obiektywnej i zasady praworządności.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził i zważył co następuje
Skarga kasacyjna Celiny i Jana P. na uwzględnienie nie zasługiwała.
Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchybienia lub zmiany.
Rozpoznawana skarga kasacyjna w taki sposób odbiega od wskazanych wymagań, iż praktycznie niemożliwym było jej merytoryczne rozpoznania przez Sąd. Wskazane zarzuty kasacyjne nie zostały bowiem w ogóle uzasadnione.
Formułując zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny prawa materialnego autor skargi, z uwagi na postanowienia art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu..., miał obowiązek wskazać na czym - jego zdaniem - polegała niewłaściwa wykładnia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów "z roku 1992" w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne dokonane w zaskarżonym wyroku z 5 marca 2004 r. i na czym polegało równoczesne nieprawidłowe zastosowanie tych przepisów przez Sąd przy dokonywaniu oceny zgodności z prawem decyzji Izby Skarbowej w O. z 29 maja 2001 r. oraz jaka powinna być ich wykładnia prawidłowa i prawidłowe zastosowanie.
Zaskarżony wyrok w ogóle nie odwoływał się do przepisów materialnego prawa podatkowego.
Podobnie jeśli chodziło o zarzucane naruszenie przez Sąd art. 135 Prawa o postępowaniu... Zarzut nie tylko nie został uzasadniony, ale autor skargi zdawał się nie rozumieć treści tego przepisu. Nie wskazał bowiem aby w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. należnego od małż. P. w ogóle zapadały jakiekolwiek inne, poza skarżoną decyzją wymiarową, akty administracyjne lub były podejmowane czynności urzędowe, których wyeliminowanie z obrotu prawnego było niezbędne do rozstrzygnięcia w przedmiocie zgodności z prawem decyzji wymiarowej. Akty i czynności o jakich mowa w art. 135 to akty i czynności wskazane w art. 3 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, nie wskazując wprost podstawy prawnej jednoznacznie stwierdził, iż jest związany wcześniejszym wyrokiem w tej samej sprawie co do jej meritum.
Jeśli chodziło o dyspozycję co do uzupełnienia postępowania wyjaśniającego to Sąd nie mógł nakazać niemożliwego. Skoro po wyroku z dnia 22 października 1999 r. organy podatkowe, z powodów leżących po stronie podatników nie mogły jej wykonać, to zadaniem Sądu, przy ponownym rozpoznawaniu sprawy była ocena czy organy podjęły wszelkie niezbędne, w ramach zakreślonych przez ustawę z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, kroki celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, oceny zgromadzonego materiału informacyjnego sprawy i wyprowadzenia z tej oceny prawidłowych wniosków służących rozstrzygnięciu sprawy "wymiarowej". W tej sytuacji nie można było dopatrzyć się naruszenia, skarżonym wyrokiem, art. 170 Prawa.
Wobec braku uzasadnionych podstaw kasacji Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.