Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17.02.2004 r., I SA/Łd 256/03, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Jana M. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia 30.01.2003 r., (...) w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc luty 2001 r.
Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na podstawie następującego stanu faktycznego:
Decyzją z dnia 30.04.2002 r., (...) Urząd Skarbowy w Z. na podstawie art. 207 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 ordynacja podatkowa oraz art. 10 ust. 2, art. 19 i art. 27 ustawy z dnia 08.01. 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ określił Janowi M. za miesiąc luty 2001 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 5.075 zł w miejsce wykazanej wyższej kwoty.
W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie ze względu na błędną interpretacje art. 19 ust. 3 i 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym.
Izba Skarbowa w Ł. po rozpatrzeniu odwołania uchyliła decyzję organu pierwszej instancji i określiła za luty 2001 r. nadwyżkę naliczonego podatku nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 5.092 zł. Zdaniem Izby Skarbowej prawo własności przewidziane w art. 589 Kc służy jedynie zabezpieczeniu roszczeń sprzedawcy wynikających z zawartej umowy sprzedaży i nie ma żadnego wpływu na prawo do obliczenia podatku naliczonego wynikające z art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług (...).
Decyzja ta zaskarżona została przez Jana M. skargą do Naczelnego Sądu Administracyjnego, którą wniósł o jej uchylenie w związku z tym, że została ona wydana z naruszeniem art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług (...) oraz art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej.
Uchybienia te zdaniem skarżącego polegały na niewyjaśnieniu wszystkich okoliczności sprawy, a szczególności na pominięciu jako dowodów Kart Zgodności Wykonywanych Czynności Transportowych i Przekazania Urządzeń, potwierdzających dostarczenie ostatnich elementów linii diagnostycznej w grudniu 2000 r. i lutym 2001 r. w związku z czym zgodnie z art. 19 ust. 3 a ustawy o podatku od towarów i usług (...) podatnik był uprawniony do dokonania odliczenia podatku naliczonego również miesiąc luty 2001 r.
Izba Skarbowa w Ł. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko i argumenty zawarte w decyzji.
Odnosząc się w tym stanie rzeczy do powyższej argumentacji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie podzielił zarzutów skargi. Jak bowiem wynikało z dokonanych przez organy podatkowe ustaleń, faktury zakupu towarów z dnia 12 i z dnia 31.10.2000 r., stanowiące podstawę do określenia dla skarżącego za miesiąc luty 2001 r. właściwej wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zostały mu doręczone w październiku i listopadzie 2000 r., jak również w tym okresie zostały mu doręczone towary, których zakup faktury te dokumentowały. Wniosek ten, jak przy tym podkreślono, znalazł potwierdzenie w zawartej przez skarżącego umowie z dnia 21.08.2000 r. na dostawę i montaż przedmiotowych towarów.
Ponadto, jak zauważył Sąd I instancji, w toku całego postępowania podatkowego przed organami podatkowymi skarżący nie kwestionował faktu otrzymania towarów w październiku 2000 r. Sąd także podzielił stanowisko Izby Skarbowej w Ł., iż zawarte w umowie dostawy zastrzeżenie prawa własności sprzedawcy do chwili dokonania zapłaty za towar, przewidziane w art. 589 Kodeksu cywilnego ma na celu głównie zabezpieczenie roszczeń dostawcy wynikających z umowy sprzedaży i nie może mieć istotnego wpływu na obowiązki podatkowe stron umowy, w tym na prawo nabywcy i termin do odliczenia podatku naliczonego wynikające z art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zdaniem Sądu podniesione w skardze zarzuty nie miały istotnego wpływu na ocenę zasadności zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w Ł., ani też nie mogły powodować jej ewentualnego uchylenia na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/.
Odnośnie załączonych do skargi fotokopii dokumentów w postaci Kart zgodności wykonywanych czynności transportowych i przekazania urządzeń Sąd zauważył, że są to dokumenty wystawione przez samego skarżącego, opatrzone wyłącznie przez niego datami i podpisami, bez jakiegokolwiek podpisu czy pieczątki dostawcy towarów.
Od powyższego wyroku Jan M. wniósł skargę kasacyjną, w której powołał się na zarzut naruszenia art. 233 par. 1 Kpc, wnosząc zarazem o uchylenie w całości tegoż wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
W uzasadnieniu skarżący wskazał, że Sąd dopuścił dowód uzupełniający z dokumentów "trybie art. 106 par. 3 cyt. ustawy Prawo (...)". Zdaniem strony Sąd odmówił wiarygodności wymienionym dokumentom przed wszystkim dlatego, że w ocenie Sądu dokumenty wystawione zostały przez samego skarżącego, pozbawione przy tym były jakiegokolwiek podpisu czy też pieczątki dostawcy towarów. Dokonując zatem takiej oceny, bez podjęcia jakiejkolwiek próby weryfikacji przedłożonych dowodów, Sąd naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów określoną w art. 233 par. 1 Kpc.
Okoliczność, że skarżący nie kwestionował w postępowaniu podatkowym daty otrzymania towarów w październiku 2000 r. wydaje się nie mieć znaczenia, bowiem - jak podkreśla skarżący - organ skarbowy miał pełny wgląd w dokumenty przedsiębiorstwa i nie zarzucił skarżącemu braku współdziałania, a skarżący mógł nie wiedzieć jaka argumentacja może mieć istotne znaczenie dla wydania niekorzystnej dla niego decyzji.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Dokonana bowiem przez Sąd ocena dowodów była prawidłowa i nie naruszała art. 233 par. 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Powyższe stanowisko powtórzone zostało przez jego pełnomocnika na rozprawie w dniu 25.02.2005 r.
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Zauważyć trzeba, że strona skarżąca oparła wniesioną w sprawie skargę kasacyjną wyłącznie o podstawę wskazaną w przepisie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, określanej dalej jako "p.p.s.a.", czyli o zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Uchybienia tego skarżący upatruje w naruszeniu art. 233 par. 1 Kpc wywodząc, iż skoro Sąd I instancji dopuścił w istocie rzeczy dowód uzupełniający w trybie art. 106 par. 3 p.p.s.a., to tym samym winien był go ocenić zgodnie z wymogami określonymi w przywołanym wyżej przepisie.
Mając zatem powyższe na względzie stwierdzić trzeba, iż trafny jest zarzut naruszenia przepisu art. 106 par. 3 p.p.s.a. niemniej w innym aspekcie niż ten, który eksponuje skarżący.
Otóż zauważyć trzeba, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25.07.2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ Sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Regulacja taka sprawia zatem, iż kontrolując zgodność z prawem zaskarżonych decyzji Sąd administracyjny pozbawiony jest prawa do dokonywania ustaleń faktycznych stanowiących podstawy rozstrzygnięcia administracyjnego /por.: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 03.10.2002 r., III RN 150/01 - OSNP 2003 nr 16 poz. 372/. Innymi słowy Sąd ten rozstrzyga sprawę w oparciu o stan faktyczny ustalony na dzień podjęcia kwestionowanej decyzji ostatecznej. W konsekwencji oznacza to, że wskazane w skardze do Sądu administracyjnego nowe dowody lub okoliczności, które nie były zgłoszone w trybie wznowienia postępowania administracyjnego czy też podatkowego nie są uwzględniane w postępowaniu sądowym i muszą być pomijane przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji /por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24.04.2002 r., II SA 2858/00 - Lex nr 82663/.
Powyższe uwarunkowanie orzekający w sprawie Sąd dostrzegł zresztą, na co wskazują pisemne motywy zaskarżonego wyroku. Stąd też w gruncie rzeczy dodatkowe wywody odnoszące się do kwestii oceny "nowych" dowodów uznać trzeba za wykraczające poza przeprowadzoną już - nota bene prawidłowo - kontrolę legalności zaskarżonej decyzji, a przez to zbędne z punktu widzenia istoty podjętego rozstrzygnięcia. Owe "nowe" dowody należało bowiem zgłosić w podaniu o wznowienie postępowania podatkowego, które otwierałoby drogę do zbadania ich wpływu na wynik sprawy /por.: cyt. wyżej wyrok NSA z dnia 24.04.2002 r., II SA 2858/00/ a nie w postępowaniu mającym za przedmiot wyłącznie kontrolę legalności zaskarżonej decyzji, która - jak zaznaczono wyżej - prowadzona jest co do zasady na gruncie stanu faktycznego i prawnego sprawy istniejącego w dacie jej podjęcia. Tym samym więc tylko wtedy, gdy skarżący wykazałby istnienie przesłanki z art. 240 par. 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ istnieć mogłaby podstawa do uwzględnienia skargi przez Sąd I instancji określona w przepisie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" p.p.s.a. Taka zaś sytuacja w niniejszej sprawie nie zachodziła, które to stwierdzenie w świetle okoliczności sprawy nie wymaga szerszego komentarza.
W konsekwencji tego skoro Sąd I instancji doszedł w gruncie rzeczy do prawidłowych konkluzji w ramach sprawowanej przez siebie z mocy prawa kontroli legalności zaskarżonych decyzji to owo, wytknięte przez skarżącego, wykroczenie poza jej przedmiot nie może w istocie rzeczy mieć wpływu na wynik sprawy. Zresztą skarżący wpływu tego nie wykazał, co w pełni usprawiedliwia przedstawioną na wstępie niniejszych rozważań ocenę zgłoszonych przez niego zarzutów. Tylko bowiem taki zarzut naruszenia prawa procesowego, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy, zgłoszony i prawidłowo uzasadniony w skardze kasacyjnej, dawałby podstawę do jej uwzględnienia, czego jednak strona skarżąca w niniejszej sprawie nie uczyniła.
Kierując się w związku z tym przedstawionymi wyżej względami Naczelny Sąd Administracyjny, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej orzekł, z mocy art. 184 i art. 204 pkt 1 powołanej wcześniej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jak w wyroku.