Wyrok NSA z 28 kwietnia 2005 r., FSK 1595/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 28 kwietnia 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w R.

Od orzeczenia

od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16 kwietnia 2004 r. sygn. akt SA/Rz 1995/02

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędziowie NSA Gerard Czech, Jerzy Rypina (spr.)
Barbara Mróz protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi Stanisławy D. na decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 6 sierpnia 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego za 2000 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 6 sierpnia 2002 r. w przedmiocie określenia Stanisławie D. podatku dochodowego za 2000 r.

W uzasadnieniu wyroku sąd pierwszej instancji stwierdził, iż przepis art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ stanowiąc, że postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, kreuje ogólną zasadę dwuinstancyjności. Zasada ta wyraża się tym, że od decyzji organu podatkowego wydanej w sprawie podatkowej po raz pierwszy, służy stronie zwyczajny środek prawny do organu wyższej instancji, a którego wniesienie rodzi obowiązek ponownego rozpatrzenia tej samej sprawy podatkowej oraz jej rozstrzygnięcie w drodze decyzji. Istota analizowanej zasady wyraża się w możliwości dwukrotnego rozpatrywania i rozstrzygania tej samej sprawy. Oznacza to, że organ odwoławczy nie może, rozpatrując ponownie sprawę podatkową, ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu I instancji, bądź też wyłącznie kontroli zasadności argumentów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji, lecz ma obowiązek zbadać zasadność merytoryczną odwołania i ponownie rozstrzygnąć tę samą sprawę. Zdaniem zatem organu odwoławczego jest wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy, ustalenie jaka norma stanowi podstawę prawną rozstrzygnięcia danej sprawy i jaka jest jej treść, dokonanie subsumcji udowodnionego stanu faktycznego pod tę normę, a następnie ustalenie konsekwencji prawnych, jakie norma ta wiąże z udowodnionym stanem faktycznym. Dopiero wówczas organ odwoławczy porównuje rozstrzygnięcie, które by wydał z decyzją, jaka zapadła w I instancji, a następnie wydaje jedną z decyzji wymienionych w katalogu art. 233 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie niewątpliwie skarżąca o używaniu również do celów prywatnych samochodu wprowadzonego do ewidencji środków trwałych od którego były naliczane amortyzacja i koszty eksploatacji zgłosiła dopiero na etapie postępowania odwoławczego, lecz organ II instancji do tego zarzutu nie ustosunkował się. Organ odwoławczy w tym zakresie nie przeprowadził żadnego postępowania, pomimo, że fakt ten po przeprowadzeniu w tym zakresie niezbędnego postępowania, może wpłynąć na sytuację podatkowoprawną skarżącej w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./ Wskazał, że skoro organ kwestionuje prawdziwość zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej przez skarżącą - ciężar udowodnienia tego faktu spoczywa na organie. Jako podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji Sąd powołał art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 154 poz. 1270/.

2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w R. zarzucił wyrokowi naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię:

• art. 22 ust. 1 i 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./,
• par. 5 ust. 6, par. 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./.

W skazując na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi oraz o rozstrzygnięcie o należnych stronie przeciwnej kosztach postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Podniósł w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że stosownie do treści par. 7 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, w równych ratach co miesiąc, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość przyjęto do używania do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Przepis ten jednoznacznie określa moment zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych i katalog tych przypadków jest zamknięty. Brak prawnej możliwości korekty kosztów dotyczących odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego i zaprzestania tych odpisów, w sytuacji gdy środek trwały jest ujęty w ewidencji środków trwałych i nadal jest prowadzona działalność gospodarcza, w której środek ten jest wykorzystywany.

Stwierdził, że przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła, są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych /art. 22 ust. 8/. Organy podatkowe nie kwestionowały rzetelności zaksięgowania w koszty odpisów amortyzacyjnych w kwocie 8.565,12 zł, skoro przedmiotowy samochód był wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej, to jego amortyzacja stanowi koszt uzyskania przychodów. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny wydając zaskarżony wyrok rażąco naruszył wyżej cytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazując na nieprawidłowe ich zastosowanie przez organy podatkowe. Podatniczka bezpodstawnie podnosiła, że pojazd był oddany do działalności gospodarczej do nieodpłatnego używania, a więc nie należało dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Nie ma znaczenia dla oceny zakwalifikowania przez organy samochodu do środków trwałych fakt, że samochód ten był również wykorzystywany do celów prywatnych. Uznanie samochodu za środek trwały następuje ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi wynikającymi z tego faktu.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola kasacyjna dokonywana przez Naczelny Sąd Administracyjny obejmuje stosowanie prawa procesowego i materialnego /art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1270/.

Zgodnie z art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach kasacji. Władny jest zatem badać sprawę tylko z punktu widzenia podstaw kasacji. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej zarzuca wyrokowi Sądu pierwszej instancji naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię.

Tymczasem, jak wynika i uzasadnienia zaskarżonego wyroku, Sąd uwzględnił skargę podatniczki na decyzję Izby Skarbowej w R. z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Sąd wyjaśnił, iż postępowanie podatkowe jest postępowaniem dwuinstancyjnym oraz że organ odwoławczy ma obowiązek zbadać zasadność merytoryczną odwołania i ponownie rozstrzygnąć samą sprawę. Sąd powołał przepisy art. 127 i art. 233 Ordynacji podatkowej, które zostały w ocenie Sądu naruszone. Ponadto odwołał się do art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.

Podkreślić należy, iż Sąd pierwszej instancji nie rozpoznawał sprawy merytorycznie, gdyż uznał, iż taka ocena jest przedwczesna. Wobec tego jedynie w kategoriach nieporozumienia traktować można postawienie zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 22 ust. 1 i 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i par. 5 ust. 6 i par. 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych (...).

Z tych też względów należy uznać, że kasacja wniesiona przez Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie i stosownie do art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji.