Wyrok NSA z 18 marca 2005 r., FSK 1758/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 18 marca 2005r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Spółki cywilnej P.H.P.,,V." w Bydgoszczy Krzysztof W., Jolanta L.-W., Grażyna W.

Od orzeczenia

od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. sygn. akt III SA 2578/02

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Sędziowie NSA Joanna Kuczyńska, Małgorzata Niezgódka Medek (spr.)
Dariusz Rosiak protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi Spółki cywilnej P.H.P.,,V." w Bydgoszczy Krzysztof W., Jolanta L.-W., Grażyna W. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 20 sierpnia 2002 r. (...) w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania administracyjnego w sprawie o podatek od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Spółki cywilnej P.H.P.,,V." w Bydgoszczy Krzysztof W., Jolanta L.-W., Grażyna W. na rzecz Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej kwotę 180 zł /sto osiemdziesiąt złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Zaskarżonym, skargą kasacyjną Spółki cywilnej PHP "V." w B. Krzysztof W., Jolanta L.-W., Grażyna W., wyrokiem z dnia 20 kwietnia 2004 r. III SA 2578/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Spółki na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 20 sierpnia 2002 r. (...) w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania administracyjnego w sprawie o podatek od towarów i usług.

W uzasadnieniu wyroku WSA przedstawił przebieg postępowania w sprawie.

Decyzją z dnia 11 stycznia 2002 r. inspektor kontroli skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 1998 r., zaległość w tym podatku za wymienione okresy rozliczeniowe, kwoty odsetek za zwłokę od tych zaległości, a także ustalił dodatkowe zobowiązania podatkowe. Decyzję tę doręczono na adres strony w trybie art. 150 par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ zwanej dalej w skrócie " Ordynacja podatkowa".

W dniu 23 kwietnia 2002 r. pełnomocnik wspólników wniósł do Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wniosek o wznowienie postępowania, powołując się na art. 240 par. 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Podniósł, że wspólnicy nie wiedzieli o wydaniu decyzji inspektora kontroli skarbowej gdyż nie została im doręczona. O jej istnieniu dowiedzieli się dopiero ze skierowanego do nich pisma Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 28 marca 2002 r. r.

Inspektor Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 23 maja 2002 r. odmówił wznowienia postępowania w sprawie zakończonej jego decyzją z dnia 11 stycznia 2002 r. W uzasadnieniu powołał się na art. 148 par. 2 Kpa i stwierdził, że wspólnicy składając wniosek o wznowienie postępowania nie dotrzymali wskazanego w nim miesięcznego terminu. Zdaniem organu kontroli skarbowej Krzysztof W. o decyzji z dnia 11 stycznia 2002 r. dowiedział się dnia 20 lutego 2002 r., kiedy doręczono mu decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 18 lutego 2002 r. dotyczącą umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie zabezpieczenia. Ponadto Krzysztof W. fakt ten potwierdził w piśmie do inspektora z dnia 6 marca 2002 r., które w Urzędzie Kontroli Skarbowej dnia 7 marca 2002 r. złożyła druga wspólniczka Grażyna W. Wnosił w nim bowiem o doręczenie mu decyzji inspektora z dnia 11 stycznia 2002 r., jednocześnie przyznając, że o tym orzeczeniu dowiedział się z decyzji Izby Skarbowej z dnia 18 lutego 1998 r. W odpowiedzi na to pismo organ w piśmie z dnia 28 marca 2002 r. poinformował go o podstawach prawnych doręczenia zastępczego i możliwości wydania odpisu już doręczonej decyzji.

W odwołaniu do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej od decyzji inspektora kontroli skarbowej z dnia 23 maja 2002 r. strona stwierdziła, że Krzysztof W. dopiero dnia 28 marca 2002 r., kiedy otrzymał odpowiedź na swoje pismo, dowiedział się o decyzji inspektora Kontroli skarbowej z dnia 11 stycznia 2002 r. W dniu 6 marca 2002 r. nie mógł wiedzieć o wydaniu decyzji wymiarowej gdyż nie znał jej treści i właśnie pismem z tego dnia zwracał się do organu o jej doręczenie. Pozostali wspólnicy dowiedzieli się o decyzji z dnia 11 stycznia 2002 r. dopiero po dniu 28 marca 2002 r.

Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej podzielił argumentację organu pierwszej instancji i wskazaną na wstępie decyzją z dnia 20 sierpnia 2002 r. utrzymał w mocy decyzję inspektora kontroli skarbowej, odmawiającą wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją tego organu z dnia 11 stycznia 2002 r.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej wspólnicy stwierdzili, że decyzja Izby Skarbowej w przedmiocie zabezpieczenia, na którą powoływał się organ, odmawiając wznowienia postępowania, została doręczona pełnomocnikowi wspólników, który nie był umocowany do działania w ich imieniu w sprawie zakończonej decyzją wymiarową. Podtrzymali też stanowisko, że termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania należało liczyć od dnia 28 marca 2002 r., w którym Krzysztofowi W. doręczono odpowiedź na pismo z dnia 6 marca 2002 r.

W odpowiedzi na skargę Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za bezzasadną. Wyjaśnił, że w czasie gdy składany był wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją inspektora kontroli skarbowej do wznowienia postępowania przed tym organem zastosowanie miały przepisy Kpa. Jako przesłankę wznowienia postępowania zakończonego decyzją inspektora z dnia 11 stycznia 2002 r. wspólnicy powołali fakt, że bez własnej winy nie brali udziału w postępowaniu zakończonym tą decyzją tj. art. 145 par. 1 pkt 4 Kpa. Jednym z podstawowych elementów postępowania wyjaśniającego w sprawie dopuszczalności wznowienia postępowania w oparciu o tę przesłankę było zbadanie okoliczności czy wniosek wspólników Spółki "V." został złożony w terminie określonym w art. 148 par. 2 w zw. z par. 1 Kpa.

Z tych względów Sąd stwierdził, że ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wymagała ustalenia daty, w której wspólnicy dowiedzieli się o wydaniu decyzji kończącej postępowanie, którego wznowienia zażądali. Z akt sprawy wynika, że taką informację wspólnicy uzyskali najpóźniej w dniu 7 marca 2002 r. W dniu tym wspólniczka Grażyna W. złożyła do urzędu pismo, podpisane przez Krzysztofa W. i datowane na 6 marca 2002 r., w którym domagał się doręczenia mu decyzji inspektora kontroli skarbowej z dnia 11 stycznia 2002 r. W piśmie tym Krzysztof W. przyznał też, iż o decyzji inspektora dowiedział się z decyzji Izby Skarbowej w B. z dnia 18 lutego 2002 r., która jak wynika z decyzji odmawiającej wznowienia postępowania, została doręczona dnia 20 lutego 2002 r. Okoliczność, że decyzję tę doręczono pełnomocnikowi, który był umocowany wyłącznie do działania w ramach postępowania zabezpieczającego nie miała, zdaniem Sądu, wpływu na ocenę uchybienia przez stronę terminu z art. 148 par. 2 Kpa. Wspólnicy wiedzieli bowiem bez wątpienia o wydaniu przez inspektora kontroli skarbowej decyzji z dnia 11 stycznia 2002 r., kończącej postępowanie, w którym, jak twierdzili, nie brali udziału, najpóźniej w dniu 7 marca 2002 r.

W tym stanie rzeczy Sąd doszedł do wniosku, że organy kontroli skarbowej prawidłowo przyjęły, iż złożony dnia 28 kwietnia 2002 r. wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z dnia 11 stycznia 2002 r. został złożony po upływie terminu określonego w art. 148 par. 2 w zw. z par. 1 Kpa.

Ponadto Sąd stwierdził, powołując się na wyrok NSA z dnia 29 stycznia 1986 r. III SA 1263/85, że bieg terminu, określonego w tym przepisie rozpoczyna się od dnia, w którym strona dowiedziała się o decyzji, a zatem do rozpoczęcia biegu tego terminu nie jest wymagane zapoznanie się z treścią decyzji kończącej postępowanie, którego wznowienia strona żąda.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik strony - radca prawny podał, że zaskarża wyżej przedstawiony wyrok w całości i zarzuca mu naruszenie:

• prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 148 par. 2 Kpa, wskutek przyjęcia, że skarżący o wydaniu decyzji wymiarowej dowiedzieli się najpóźniej w dniu 7 marca 2002 r.,
• naruszenie przepisów prawa procesowego wskutek wadliwej oceny materiału dowodowego, w szczególności pisma Krzysztofa W. z dnia 6 marca 2002 r.

W związku z powyższym skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i zasądzenie od organu administracji na rzecz skarżących kosztów postępowania według norm przepisanych.

Uzasadniając przedstawione zarzuty skarżąca podniosła, że rozstrzygany problem nie sprowadza się do kwestii zapoznania się lub możności zapoznania się z treścią decyzji, ale do właściwej interpretacji zawartego w art. 148 par. 2 Kpa terminu "dowiedzenia się o decyzji". NSA w wyroku z dnia 27 czerwca 1996 r. I SA 570/95 /ONSA 1997 Nr 2 poz. 100/ wyraził pogląd, że w świetle art. 148 par. 2 Kpa istotne jest jedynie to, aby do strony dotarła wiadomość o wydaniu decyzji i zawartym w niej rozstrzygnięciu, nie ma natomiast znaczenia ocena prawidłowości czy wiarygodności decyzji, o której strona została poinformowana. Innymi słowy strona powinna być poinformowana o wydaniu decyzji przez organ i o zawartym w niej rozstrzygnięciu.

W stanie faktycznym w niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że strony postępowania nie otrzymały takiej informacji, w której organ poinformowałby je o wydaniu decyzji, w szczególności o zawartym w niej rozstrzygnięciu. Organ administracji, mimo prób podjętych ze strony skarżącej Grażyny W. dotyczących uzyskania pewnej informacji o wydaniu decyzji, a głównie zawartym w niej rozstrzygnięciu, odmówił stronie dnia 28 lutego 2002 r. udzielenia takiej informacji, czego dowodzi oświadczenie skarżącej. Z winy inspektora strona nie miała więc możności zapoznania się z treścią rozstrzygnięcia. Treść tego rozstrzygnięcia jest istotna z punktu widzenia procesowych uprawnień skarżących ponieważ bez wiedzy o nim nie mogą w sposób poprawny sformułować swoich roszczeń i zarzutów w stosunku do wydanego orzeczenia.

W tym stanie rzeczy mając na uwadze stanowisko NSA wynikające z przytoczonego orzeczenia nie można zasadnie uznać, że skarżący nie zachowali terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją inspektora kontroli skarbowej.

Skarżący zarzucili także WSA, że dokonał wadliwej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a ta wadliwa ocena wpłynęła na wynik postępowania. Stan faktyczny sprawy nie upoważniał do wniosku, że wszyscy wspólnicy Spółki najpóźniej w dniu 7 marca 2002 r. dowiedzieli się o wydaniu decyzji. Sąd do takiego przekonania doszedł na podstawie pisma jednego ze wspólników Krzysztofa W. z dnia 6 marca 2002 r. To pismo zostało sporządzone wyłącznie przez jednego ze wspólników, w jego imieniu, a w nie imieniu pozostałych wspólników. Grażyna W. nie mogła dowiedzieć się o decyzji skoro odmówiono jej przejrzenia akt. Ponadto brak jest jakiegokolwiek dowodu na okoliczność, kiedy o wydaniu decyzji mogła dowiedzieć się wspólniczka Jolanta L.-W. W tym stanie rzeczy ustalenia poczynione przez Sąd w tym zakresie należy uznać za dowolne i nie mające uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej nie przedstawił pisemnej odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie jego pełnomocnik wniósł o jej oddalenie i o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a." skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1/ naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2/ naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W myśl art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych, którymi Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 183 par. 1 p.p.s.a. jest związany.

Z uwagi na związanie Sądu drugiej instancji podstawami kasacyjnymi istotne jest prawidłowe wskazanie ich w skardze kasacyjnej. Muszą być one podane w sposób wyartykułowany tj. sporządzający skargę kasacyjną zawodowy pełnomocnik strony powinien naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania przedstawić poprzez odniesienie ich do precyzyjnie określonych jednostek redakcyjnych /artykułów, ustępów lub paragrafów, punktów, liter, tiret/, którymi oznaczono przepisy w akcie normatywnym. W przypadku opisowego wskazania naruszeń prawa, bez powiązania ich z przepisami, niemożliwe jest dokonanie kontroli zaskarżonego orzeczenia sądu pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest bowiem uprawniony do dokonywania w zastępstwie skarżącego subsumcji podanego w skardze kasacyjnej stanu faktycznego, dotyczącego zarzucanego Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu wadliwego stosowania prawa, pod określone przepisy postępowania sądowego.

Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd przepisów prawa procesowego wskutek wadliwej oceny materiału dowodowego nie został przez sporządzającego skargę kasacyjną powiązany z żadnym przepisem p.p.s.a. Ani w podstawach kasacyjnych, ani nawet w uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik nie określił, jakie przepisy postępowania przed sądami administracyjnymi zostały w zaskarżonym wyroku naruszone. Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w granicach skargi kasacyjnej nie ma przesłanek do skontrolowania zaskarżonego wyroku w kwestionowanym zakresie. W konsekwencji należy uznać, że stan faktyczny sprawy przyjęty w wyroku WSA w Warszawie jest prawidłowy, a wynika z niego, że strona złożyła wniosek o wznowienie postępowania z przyczyny określonej w art. 145 par. 1 pkt 4 Kpa po upływie jednego miesiąca od dnia, w którym dowiedziała się o decyzji inspektora kontroli skarbowej z dnia 11 stycznia w 2002 r. Tym samym bezzasadny jest zarzut naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 148 par. 2 Kpa, jedynego przepisu powołanego w skardze kasacyjnej.

Sposób sformułowania tej podstawy kasacyjnej także odnosi się do ustaleń dokonywanych przez Sąd, a nie do jego błędnej wykładni, gdyż wnoszący skargę kasacyjną podnosi, że został on naruszony wskutek przyjęcia przez Sąd, że skarżący o wydaniu decyzji wymiarowej przez inspektora kontroli skarbowej dowiedzieli się najpóźniej w dniu 7 marca 2002 r. Należy też zwrócić uwagę na oczywistą kwestię, że przepis ten nie jest przepisem prawa materialnego, tak jak zakwalifikowano go w skardze kasacyjnej, tylko typowym przepisem prawa procesowego zawartym w Kpa, który określa sposób liczenia biegu terminu do wniesienia podania o wznowienie postępowania na podstawie przesłanki, o której mowa w art. 145 par. 1 pkt 4 Kpa. Dlatego konieczne było w skardze kasacyjnej nie tylko podniesienie zarzutu, że Sąd w zaskarżonym wyroku dokonał jego błędnej wykładni, ale także wykazanie, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem w niniejszej sprawie skarżąca ani nie wykazała na czym miała polegać błędna wykładnia art. 148 par. 2 Kpa w zaskarżonym wyroku, ani w jaki sposób to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przytaczając tezę jednego z wyroków NSA, interpretujących ten przepis, rozszerzyła treść art. 148 par. 2 Kpa w sposób nieuprawniony, dodając, że określenie "strona dowiedziała się o decyzji" oznacza, że "strona powinna zostać poinformowana o wydaniu decyzji przez organ administracyjny oraz zawartym w jej treści rozstrzygnięciu".

W tym stanie rzeczy ponieważ skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, stosownie do art. 184 p.p.s.a., należało ją oddalić. O zasądzeniu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.