Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 marca 2004 r. /SA/Sz 1022/02/ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Stanisława T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 28 marca 2002 r., (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości.
W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji ustalił, iż zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy K. z dnia 3 grudnia 2001 r., którą określono Stanisławowi T. podatek od nieruchomości za 1997 r. w kwocie 60.055,40 zł. Decyzja organu I instancji została wydana z tytułu posiadania przez Stanisława T. budynków, budowli oraz gruntów położonych w P., związanych z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, inną niż rolnicza - nieruchomości te podlegały opodatkowaniu stawką podatku określoną w art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatnik wniósł od tej decyzji odwołanie, twierdząc iż brak jest związku między zakupionymi nieruchomościami a prowadzoną działalnością gospodarczą, tym samym organ naruszył art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, utrzymując decyzję w mocy, wyjaśniło, że od dnia 1 stycznia 1997 r. grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy podlegające podatkowi od nieruchomości są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu stawkami określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem Kolegium wyliczenie gruntów posiadanych przez przedsiębiorcę w pkt 1-4 tego artykułu jest tylko przykładowe. Organ wyjaśnił także, iż oględziny nieruchomości z dnia 13 lipca 2000 r. wskazały, że mają one związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.
W skardze na powyższą decyzję skarżący zarzucił jej naruszenie art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej, wyrażając pogląd, że wyniki oględzin z dnia 13 lipca 2000 r. nie mogą stanowić podstawy dla czynienia ustaleń odnośnie sposobu korzystania z nieruchomości. Zdaniem skarżącego niezbędne jest zbadanie okoliczności towarzyszących nabyciu nieruchomości, a organy nie wykazały, iż nabyte przez niego grunty i budynki związane są z prowadzoną działalnością, czyli że są wykorzystywane do prowadzenia takiej działalności.
Wojewódzki Sąd Administracyjny, oddalając skargę, podzielił pogląd organów, iż z obowiązującego od dnia 1 stycznia 1997 r. art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że każdy grunt znajdujący się w posiadaniu podmiotu gospodarczego, a od dnia 22 października 1997 r. przedsiębiorcy jest gruntem związanym z działalnością gospodarczą. Wskazuje na to analiza treści powołanego przepisu przed jego zmianą - przed dniem 1 stycznia 1997 r. konieczne było bowiem wykazywanie, iż grunty te służą do prowadzenia działalności. Od tej daty samo posiadanie nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą daje podstawy do uznania, iż zobowiązany on jest do płacenia podatku według stawki przewidzianej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na podstawie aktów notarialnych zgromadzonych w aktach sprawy, a dotyczących nabycia przez skarżącego nieruchomości można stwierdzić, iż zostały one zakupione w celu prowadzenia działalności gospodarczej.
W skardze kasacyjnej, błędnie nazwanej kasacją, złożonej przez swego pełnomocnika - adwokata Przemysława K. - skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi przez uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. oraz decyzji Wójta Gminy K. wobec wydania tych decyzji z naruszeniem prawa materialnego ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, przy uwzględnieniu kosztów dotychczasowego postępowania. Strona wniosła też o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Jako podstawę skargi wskazano naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1 ust. 2 ustawy o podatku rolnym w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji - polegające na niezastosowaniu tego przepisu jako podstawy do ustalenia, że grunty nabyte przez skarżącego od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym; art. 3 ust. 1 ustawy o podatku rolnym w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji - polegające na niezastosowaniu tego przepisu jako podstawy do ustalenia, iż na skarżącym jako właścicielu gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego; art. 6a ust. 1 i 6 ustawy o podatku rolnym w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji - polegające na niezastosowaniu tych przepisów jako podstawy do ustalenia, iż decyzja Wójta Gminy K. powinna ustalać skarżącemu podatek rolny na rok podatkowy; art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu do gruntów, które w ewidencji gruntów i budynków są sklasyfikowane jako użytki rolne i nie zostały wyłączone na cele nierolnicze i które w związku ze spełnieniem przesłanek z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku rolnym stanowią gospodarstwo rolne.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona podniosła, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie odniósł się ani do zarzutów skarżącego, że nieruchomość skarżącego nie jest wykorzystywana w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, ani do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów w postaci aktów notarialnych umów sprzedaży wymienionych nieruchomości, treści nakazu płatniczego Wójta Gminy K. z dnia 10 marca 1997 r., opisów i map nieruchomości z ewidencji gruntów i budynków. Z treści umów sprzedaży wynika bowiem, że w 1996 r. skarżący działając jako osoba fizyczna /bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą/ nabył od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa grunty rolne o powierzchni ponad 1 ha - grunty te stanowią użytki rolne B-R II i nie zostały nigdy wyłączone z gospodarki rolnej. Ten fakt potwierdza nakaz płatniczy Wójta Gminy K. z dnia 10 marca 1997 r. Skarżący podnosi, iż art. 5 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w dniu wydawania decyzji za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i niezabudowane będące w posiadaniu przedsiębiorcy, ale w odniesieniu do użytków rolnych tylko wówczas, jeżeli grunty zostały wyłączone na cele nierolnicze. Skoro zakupione przez skarżącego grunty nigdy nie zostały wyłączone na cele nierolnicze, to powinien być - zgodnie z ustawą o podatku rolnym - objęty podatkiem rolnym. Ponieważ grunty rolne zakupione przez skarżącego mają łączną powierzchnię ponad 1 ha, to zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku rolnym, stanowią one gospodarstwo rolne - a właściciel tych gruntów - zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy, jest podatnikiem podatku rolnego. Zdaniem skarżącego Wojewódzki Sąd Administracyjny ograniczył się jedynie do kontroli poprawności wykładni art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, skupiając się na kwestii posiadania gruntu przez przedsiębiorcę, nie analizując, czy przepis ten został prawidłowo w niniejszym stanie faktycznym zastosowany oraz czy stan faktyczny nie uzasadnia subsumcji innego przepisu regulującego obowiązek podatkowy skarżącego. Strona zauważa, iż zgodnie z art. 134 i art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd powinien zastosować przewidziane prawem środki w celu usunięcia naruszenia prawa. W przypadku stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy Sąd uchyla decyzję.
Organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną, jak również nie uczestniczył w rozprawie kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie ma usprawiedliwionych podstaw.
W świetle treści przepisu art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim rozstrzygnięć.
Natomiast w myśl art. 176 powyższej ustawy skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.
Przepis art. 174 omawianej ustawy stanowi z kolei, iż skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/ lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/.
Zatem do autora skargi należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez Sąd skarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja - w odniesieniu do prawa materialnego bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia prawa na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd - w odniesieniu do przepisów procesowych. W świetle treści powyższych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.
W niniejszej sprawie autor skargi kasacyjnej nie powołał w ogóle przepisu art. 174 cytowanej wyżej ustawy, co należy ocenić ujemnie, jednakże z powołanych w petitum skargi przepisów i wyraźnego zarzutu można wnioskować, iż zgłoszono zarzuty oparte jedynie na podstawie art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jest naruszenie prawa materialnego. Powołanych przez stronę w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wpadkowo art. 134 i art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie sposób uznać bowiem za prawidłowo sformułowany zarzut kasacyjny - strona ograniczyła się tu właściwie do przywołania treści przepisów, bez jednoznacznego wskazania czy i w jaki sposób przepisy te zostały przez Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszone i w jakim stopniu naruszenie takie miało wpływ na wynik sprawy. W ramach podstawy kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarżący musi nie tylko bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, lecz także uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem powołanie w skardze kasacyjnej art. 134 i art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi bez jakiegokolwiek uzasadnienia i odniesienia do przedmiotowej sprawy nie pozwala traktować ich jako podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 tejże ustawy.
Jako uchybienie przepisom postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, można było zarzucić wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" lub lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przepisów przez organ w toku postępowania administracyjnego.
Mając powyższe na uwadze, należy przyjąć, że strona skarżąca skutecznie nie zakwestionowała stanu faktycznego, który został przyjęty w zaskarżonym wyroku. Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny, związany granicami skargi kasacyjnej na podstawie art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zmuszony był przyjąć stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku. Tak też stwierdzono w wyroku NSA z dnia 16 listopada 2004 r. FSK 900/04.
W przedmiotowej sprawie oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany dokonanymi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ustaleniami faktycznymi dotyczącymi uznania, iż nabyte przez skarżącego nieruchomości zostały zakupione w celu prowadzenia działalności gospodarczej.
Odnosząc się natomiast do podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego, czyli art. 1 ust. 2, art. 3 ust. 1 oraz art. 6a ust. 1 i 6 ustawy o podatku rolnym poprzez ich niezastosowanie w sprawie oraz art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - polegające na jego zastosowaniu do gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne, które stanowią gospodarstwo rolne, to zarzuty te również są bezpodstawne. Nie stanowi okoliczności spornej fakt prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej pod nazwą "PW W.". Z podnoszonych przez stronę argumentów wynika, iż skarżący uważa, że od przedmiotowych nieruchomości powinien on płacić podatek rolny, a nie podatek od nieruchomości, a zwłaszcza nie podatek według najwyższej stawki przewidzianej dla przedsiębiorców.
Strona podniosła, że zastosowany przez Sąd I instancji przepis art. 5 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym w dniu wydawania decyzji za grunty związane z działalnością gospodarczą uważał grunty zabudowane i niezabudowane będące w posiadaniu przedsiębiorcy, ale w odniesieniu do użytków rolnych tylko wówczas, jeżeli grunty zostały wyłączone na cele nierolnicze. Należy jednakże stwierdzić, iż nie jest to pogląd prawidłowy i art. 5 ust. 3 powołanej ustawy nie ogranicza się do powołanego przez skarżącego wyłączenia na cele nierolnicze. Przede wszystkim warto zauważyć, że przepis ten zawiera zwrot "w szczególności", co oznacza, iż katalog wymienionych w nim gruntów nie jest zamknięty. Poza tym przepis ten wyraźnie pod lit. "a" stanowił, iż za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty wyłączone na cele nierolnicze lub nieleśne na skutek prowadzonej działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna, albo na podstawie ostatecznej decyzji administracyjnej. Poza tym należy zauważyć, iż sam skarżący w ocenie charakteru zakupionych nieruchomości zachowuje się niekonsekwentnie. Obecnie twierdzi, iż tworzą one gospodarstwo rolne, a we wniosku z dnia 20 marca 1998 r. o zaniechanie w całości poboru podatku podnosił, iż na nabytej nieruchomości rozpoczął roboty budowlane oraz prace adaptacyjne w celu stworzenia właściwych warunków do prowadzenia przez firmę "W." działalności gospodarczej w dużych rozmiarach. Poza tym ważne znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisów ustawy o podatku rolnym ma niepowołany przez stronę art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - zgodnie z nim opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają między innymi grunty objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna.
Z ustaleń organów podatkowych, podzielonych przez Sąd I instancji, wynika, iż sporne grunty zostały zakupione w celu prowadzenia działalności gospodarczej - wynika to z aktów notarialnych, w których widnieje zapis, iż działki zostały - zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego gminy K., przeznaczone na cele usługowo-handlowe i składowe. Jeśli dodatkowo zauważy się, że prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza z pewnością nie jest działalnością rolniczą, to nasuwa się wniosek, iż nie ma w przedmiotowej sprawie znaczenia, czy sporne grunty są objęte przepisami o podatku rolnym, bo i tak podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Dalsze wykazywanie związków nabytych gruntów z działalnością prowadzoną przez skarżącego nie jest konieczne, gdyż, jak słusznie zauważył Sąd I instancji, zmiana wprowadzona od 1 stycznia 1997 r. /Dz.U. 1996 nr 149 poz. 704/ do przepisu art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powoduje, iż każdy grunt znajdujący się w posiadaniu podmiotu gospodarczego /od 22 października 1997 r. przedsiębiorcy/ jest gruntem związanym z działalnością gospodarczą. Nieruchomości takie są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu stawkami podatkowymi określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych /uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2001 r., FPK 3/00 - ONSA 2001 Nr 4 poz. 150/.
Warto też przywołać wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 2003 r. /III RN 71/02/, którego teza brzmi: "Opodatkowanie gruntów rolnych i leśnych podatkiem od nieruchomości wymaga stwierdzenia, że grunty te nie są objęte przepisami o podatku rolnym i przepisami o podatku leśnym, albo że są objęte tymi przepisami i równocześnie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna." Ponieważ skarżący nie zakwestionował skutecznie ustaleń Sądu I instancji dotyczących związku gruntów z prowadzeniem przez niego nierolniczej działalności gospodarczej, stwierdzić należy, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył zarzucanych artykułów ustawy o podatku rolnym ani art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Z tych to względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu zgodnie z art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.