Wyrok NSA z 7 czerwca 2005 r., FSK 1936/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 7 czerwca 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W.

Od orzeczenia

od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 czerwca 2004 r. sygn. akt III SA 487/03

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski, Bogdan Lubiński(spr.)
Piotr Dębkowski protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi Jednostki Wojskowej (...) w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 30 grudnia 2002 r. (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 1997-2001. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Burmistrz Gminy W.-C. decyzją z dnia 14 marca 2002 r., (...), określił Jednostce Wojskowej (...) w W. zaległość w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 1997 r. do 31 grudnia 2001 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W podstawie prawnej powołano m.in. art. 21 par. 1 pkt 1 i par. 3, art. 53 par. 1 i par. 4, art. 68 par. 2, art. 70 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, zwanej dalej o.p. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm./.

W uzasadnieniu organ podatkowy podniósł, iż budynki koszarowe położone przy ul. 29 Listopada 1 w Warszawie, występujące w zasobach Jednostki, spełniają odmienną rolę niż zapewnienie mieszkaniowych potrzeb mieszkańców - stosownie do art. 6 i art. 7 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej /Dz.U. nr 86 poz. 433 ze zm./, zwanej dalej ustawą o zakwaterowaniu SZRP i stanowią budynki zamieszkania zbiorowego. W związku z tym oraz zgodnie z par. 3 pkt 5 rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 14 grudnia 1994 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie /Dz.U. 1999 nr 15 poz. 140 ze zm./ są czym innym niż budynek mieszkalny. Budynki zamieszkania zbiorowego pełnią inne funkcje, niż tylko zaspokajanie potrzeb w zakresie zamieszkania. Celem ich istnienia jest zapewnienie mieszkania osobom w nich przebywającym, jednak potrzeby bytowe tych osób zaspokajane są w związku z realizacją innych - określonych przez porządek prawny - zadań. Dlatego budynki koszar, przeznaczone do okresowego pobytu ludzi poza stałym miejscem zamieszkania nie są budynkami mieszkalnymi.

Organ wyjaśnił także, że podstawą dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości są dane z ewidencji gruntów. Natomiast zgodnie z par. 65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków /Dz.U. nr 38 poz. 454 ze zm./ podziału budynków dokonuje się ze względu na podstawową funkcję użytkową oraz zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, gdzie w grupie "budynki i lokale" koszary należą do rodzaju "inne budynki niemieszkalne".

Burmistrz Gminy dodatkowo powołał się na stanowisko Ministra Finansów z dnia 31 maja 2001 r., (...), przesłane do jednostki wojskowej. W konkluzji tego pisma stwierdzono, że "budynki koszarowe nie są budynkami mieszkalnymi i powinny być opodatkowane zgodnie ze stawką podatku od nieruchomości określoną w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, zwanej dalej ustawą o p.o.l., tj. od pozostałych budynków lub ich części".

W odwołaniu z dnia 28 marca 2002 r. Dowódca Jednostki Wojskowej Nr (...) wniósł o uchylenie powyższej decyzji. Rozstrzygnięciu zarzucił - nie kwestionując ustaleń faktycznych dokonanych przez organ podatkowy - naruszenie prawa materialnego: art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o p.o.l. oraz art. 6 i art. 7 ustawy o zakwaterowaniu SZRP, przez przyjęcie błędnej - rozszerzającej - wykładni, iż budynki mieszkalne lub ich części wykazane w deklaracjach są "pozostałymi budynkami lub ich częściami" i jako takie winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości zgodnie z wysokością stawek właściwą dla takich budynków. W opinii odwołującego się jedynym kryterium mogącym mieć wpływ na ocenę czy dany budynek jest budynkiem mieszkalnym w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.o.l. może być jego faktyczne przeznaczenie i wykorzystywanie na cele mieszkalne. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji budynku mieszkalnego oraz pozostałych budynków. Sporne pomieszczenia służą całodobowemu pobytowi żołnierzy pełniących służbę wojskową i odpowiadają wymogom higieny, mają dostateczny dopływ świeżego powietrza, temperaturę właściwą dla pomieszczeń mieszkalnych i odpowiednią do pory roku, a także wyposażone są w łóżka, stoły szafki, taborety, niezbędne urządzenia sanitarne i środki utrzymania czystości. W związku z tym w pełni zapewniona jest możliwość zamieszkania w tego typu pomieszczeniach. W tym zakresie przywołano wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 1998 r., I SA/Po 1064/97 - POP 1999 nr 3 poz. 95.

Podatnik w uzasadnieniu swego stanowiska uznał ponadto, iż użycie przez organ podatkowy sformułowania "do okresowego pobytu ludzi poza stałym miejsce zamieszkania" przy interpretacji art. 6 i art. 7 ustawy o zakwaterowaniu SZRP jest dalekie od precyzyjności, gdyż w wymienionych przepisach określa się, że na zakwaterowanie zbiorowe żołnierzy pełniących służbę w różnych formach przeznacza się wspólne kwatery stałe, będące pomieszczeniami mieszkalnymi w budynkach położonych na terenach zamkniętych. W unormowaniach tych nie występuje termin "koszary" oraz definicja tego pojęcia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. w decyzji z dnia 30 grudnia 2002 r., (...), utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, w podstawie prawnej powołując: art. 13 par. 1 pkt 3, art. 220 par. 2, art. 233 par. 1 pkt 1 o.p. W uzasadnieniu organ podatkowy drugiej instancji stwierdził, że o zaliczeniu budynków do określonej kategorii przesądza ich podstawowa funkcja, a więc usytuowanie w miejscu przeznaczonym pod zabudowę danego rodzaju w planie zagospodarowania przestrzennego i pozwoleniu na budowę, w którym określa się rodzaj obiektu budowlanego. W świetle tych kryteriów budynek przeznaczony do stałego pobytu żołnierzy nie może być uznany za budynek mieszkalny w rozumieniu przepisów ustawy o p.o.l. Budynki wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1, to budynki, w których osoby fizyczne przebywają z zamiarem stałego pobytu. Chodzi więc o opodatkowanie stałych mieszkańców danej gminy, którzy w miejscowości położonej w tej gminie koncentrują dominującą część swoich interesów życiowych. Natomiast żołnierze przebywający w koszarach nie spełniają tego warunku, gdyż ich pobyt tam jest czasowy.

Kolegium z uwagi na uchwałę pięciu sędziów NSA z dnia 30 sierpnia 1999 r., FPK 1/99 - ONSA 2000 nr 1 poz. 8 nie podzieliło stanowiska strony, wyrażonego w oparciu o poglądy zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu, co do stosowania analogii przy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości aresztu śledczego.

Dowódca Jednostki Wojskowej Nr (...) w skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w dniu 7 marca 2003 r., uzupełnionej dwukrotnie: pismem procesowym z dnia 24 września 2003 r. oraz zaprotokołowanym na rozprawie w dniu 16 czerwca 2004 r. wnioskiem, wniósł o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Gminy W.-C. z dnia 14 marca 2002 r. Strona skarżąca, podtrzymując swoje stanowisko i argumentację zawartą w odwołaniu, zarzuciła powyższym rozstrzygnięciom naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 4 /pierwotnie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "e" ustawy o p.o.l. oraz art. 6 i art. 7 ustawy o zakwaterowaniu SZRP. Jako dodatkowy zarzut podniosła także brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych, tj. naruszenie art. 180 par. 1 i art. 187 o.p. /pierwotnie powołano art. 7, art. 77, art. 80 Kpa/, przez brak ustaleń jaka część całkowitej powierzchni użytkowej budynków położonych w W. przy ul. 29 L. 1 przeznaczona była na zakwaterowanie zbiorowe żołnierzy. Zdaniem skarżącego powyższe uchybienia zaważyły w sposób istotny na rozstrzygnięciu sprawy.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 16 czerwca 2004 r. uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 30 grudnia 2002 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy W.-C.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych różnicuje stawki podatku od nieruchomości w zależności od rodzaju budynku. W art. 5 tej ustawy określone są stawki dla budynków mieszkalnych lub ich części, budynków lub ich części związanych z działalnością gospodarczą inną niż rolnicza lub leśna, budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym oraz pozostałych budynków lub ich części.

Wyżej powołana ustawa nie zawiera definicji wymienionych rodzajów budynków, aczkolwiek w art. 3 ust. 4 ustawy o p.o.l. określono, iż budynek jest to "obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe". Ustawa nie zawiera także definicji budynku mieszkalnego, zaś pojęcie samego "budynku" jest odmienne od jego brzmienia zredagowanego w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane /Dz.U. 2002 nr 106 poz. 1126 ze zm./. W przypadku, gdy w ustawie nie skonstruowano definicji użytego w niej pojęcia, aby ustalić jego sens należy zastosować jako pierwszą wykładnię językową. Przy językowej jednoznaczności przepisu nie ma bowiem podstaw by odwoływać się do innych reguł interpretacyjnych, stosownie do paremii interpretatio cessat in claris /wykładnia kończy się po uzyskaniu jasnego rezultatu/. Dodatkowo stwierdzić należy, że zarówno w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego /np. w uchwale składu pięciu sędziów NSA z dnia 24 czerwca 1996 r., FPK 6/96 - ONSA 1996 nr 3 poz. 106/, jak też w doktrynie /R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98/ podnoszono, że punktem wyjścia przy wykładni przepisów prawa podatkowego powinno być sformułowane przez naukę prawa stanowisko o autonomiczności tej gałęzi prawa. Nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać "podatkowego" rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę.

Pod pojęciem "budynek mieszkalny" rozumiemy budynek przeznaczony lub nadający się do mieszkania. Natomiast pojęcie "mieszkać" oznacza "zajmować jakieś pomieszczenie i traktować je jako główne miejsce swojego pobytu, przebywać gdzieś stale albo czasowo" /oba pojęcia zamieszczone w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod red. S. Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003 r., s. 642/.

Wykładnia językowa przemawiałaby więc za uznaniem budynku położonego przy ul. 29 L. 1 w W. za budynek mieszkalny, w sytuacji gdyby w sposób niewątpliwy, przy uwzględnieniu dyspozycji art. 180 par. 1 i art. 187 o.p. ustalono, że zamieszkują w nim żołnierze pełniący służbę w Wojsku Polskim. Inaczej doszłoby do wydania orzeczenia, które byłoby oderwane od konkretnego stanu sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał także, że przy klasyfikacji budynków wyżej przedstawiona wykładnia językowa znajduje poparcie w innych dyrektywach interpretacyjnych, a w szczególności w wykładni systemowej. Znaczenie przesądzające o zaliczeniu budynku, w którym znajdują się wspólne kwatery przeznaczone do zakwaterowania żołnierzy do budynków o charakterze mieszkalnym mają przepisy ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 6 i art. 7 tej ustawy na zakwaterowanie zbiorowe żołnierzy przeznacza się wspólne kwatery stałe będące pomieszczeniami mieszkalnymi w budynkach położonych na terenach zamkniętych. Wspólne kwatery przeznaczone na zakwaterowanie żołnierzy, pełniących służbę wojskową w różnych formach /zasadniczej, nadterminowej, tzw. kontraktowej lub zawodowej/, zostały określone jako pomieszczenia mieszkalne. W tym miejscu Sąd stwierdził, że rację ma skarżący, który twierdzi, że ustawodawca w wyżej wymienionych przepisach nie formułuje pojęcia koszar, posługując się wyłącznie terminem wspólnych stałych kwater przeznaczonych na zakwaterowanie żołnierzy. Pojęcie "zakwaterowanie" oznacza zaś czasowe pomieszczenia mieszkalne, natomiast "zakwaterować się" - to zająć kwaterę, zamieszkać gdzieś tymczasowo na czas pobytu w jakiejś miejscowości /S. Dubisz Uniwersalny Słownik Języka Polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003 r., s. 810/. Co prawda zasadą jest, że poszczególne roczniki żołnierzy służby zasadniczej przebywają na terenie wspólnych stałych kwater przeznaczonych do ich zakwaterowania przez pewien czas, to jednak nie można stwierdzić, że mieszkaniowy charakter tych kwater zmienia się po ich wyprowadzeniu się. Okresowość zasadniczej służby wojskowej nie wpływa na mieszkaniowy charakter pomieszczeń, które zajmują wojskowi podczas pełnienia służby.

W związku z powyższymi uwagami skład orzekający w przedmiotowej sprawie, popierając stanowisko wyrażone w wyroku z dnia 16 stycznia 2004 r., III SA 1117/03, stwierdza, że uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r., FPK 1/99 - ONSA 2000 nr 1 poz. 8, która dotyczyła aresztów śledczych nie może mieć zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny pragnie zwrócić również uwagę, iż Burmistrz Gminy Warszawa-Centrum nieprawidłowo powołał się na niewłaściwy Dziennik Ustaw przy wskazywaniu w podstawie prawnej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Decyzja organu pierwszej instancji dotyczy zaległości podatkowych powstałych w latach 1997-2001, dlatego w podstawie prawnej powinien być podany tekst ustawy sprzed nowelizacji dokonanej w 2002 r., tj. Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm., a nie jak wskazano - Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm.

Wobec stwierdzenia przez Sąd naruszenia prawa materialnego w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a i c"/ p.p.s.a., Sąd uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy W.-C.

W złożonej skardze kasacyjnej od wymienionego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Wskazując na art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ zarzucono naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną interpretację, tj. art. 3 ust. 4 i art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 6 i 7 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej /Dz.U. nr 86 poz. 433 ze zm./ oraz wskazując na art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a i c" ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zarzucono naruszenie prawa procesowego. Naruszenia art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej autor skargi upatruje w błędnym twierdzeniu Sądu orzekającego w sprawie niniejszej co do naruszenia przez organy podatkowe art. 180 i 187 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez brak wyczerpującego wyjaśnienia, iż budynek jednostki wojskowej w W. nr (...) położony przy ul. 29 L. 1 zamieszkiwany jest przez żołnierzy pełniących służbę w Wojsku Polskim. Dodał, iż brak jest ponadto w wyroku uzasadnienia w tym zakresie. Odnośnie zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego podniesiono m.in., że powołane przez Sąd reguły interpretacyjne, nie uprawniały do odrzucenia definicji normatywnej zawartej w innych przepisach prawa i udzielenia pierwszeństwa wykładni w potocznym znaczeniu niektórych pojęć wskazanych wybiórczo w poszczególnych przepisach. Wniosków takich nie formułuje również Sąd we wskazanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny uchwale składu 5 sędziów NSA - FPK 1/99, cytat z tej uchwały jest zdaniem, który w kontekście jej uzasadnienia nie może mieć znaczenia rozstrzygającego w przedmiotowej sprawie. Nie można się też zgodzić, że interpretacja przepisów przedstawiona przez Sąd w powyższej uchwale ma zastosowanie tylko do aresztu śledczego, o czym świadczy jej uzasadnienie. W uchwale tej odniesiono się również do zagadnień związanych z opodatkowaniem domów letniskowych co do których problemy wykładni prawa w tym zakresie są analogiczne, a domy te kwalifikowane były od wielu lat w orzecznictwie zarówno przez organy podatkowe jak i sądy jako budynki pozostałe. Uchwała ta odnosząc się do wyroku dotyczącego aresztu śledczego, wyjaśniła przede wszystkim wątpliwości prawne związane z odmiennymi interpretacjami art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, którego treść w przedmiotowej sprawie ma znaczenie rozstrzygające bowiem NSA w wyroku z dnia 20.01.1998 r. I SA/Po 1064/97, uznał iż art. 5 powołanej ustawy nie różnicuje kategorii budynków mieszkalnych lub ich części ze względu na ich szczególny charakter, sposób czy cel zamieszkiwania (...). Jedynym kryterium oceny może być tylko faktyczne przeznaczenie budynku i jego wykorzystywanie na cele mieszkalne. Takie samo kryterium kwalifikacji budynku do celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości zostało przyjęte w zaskarżonym wyroku co wynika jednoznacznie z jego uzasadnienia.

Zwrócono uwagę na treść art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zawierający definicję budynku. W art. 5 tej ustawy zostały wymienione kategorie budynków podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek ustalonych przez radę gminy. Zdaniem autora skargi przy ocenie kategorii budynku należy posługiwać się definicją zawartą w rozporządzeniu Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 14 grudnia 1994 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. W par. 3 pkt 2 cyt. rozporządzenia zawarta została definicja budynku mieszkalnego. Natomiast w pkt 5 definicja budynku zamieszkania zbiorowego. Przepis ten rozróżnia zatem dwie kategorie budynków, które należy traktować odrębnie.

W ocenie autora skargi ww. przepis, powołana uchwała FPK 1/99, par. 5 zarządzenia Nr 9/MON Ministra Obrony Narodowej z dnia 20 lutego 1998 r. a także art. 6 i 7 ustawy o zakwaterowaniu sił zbrojnych, który należy czytać łącznie z ww. par. 5, budynki koszarowe pełnią szereg innych funkcji poza funkcją mieszkalną. Zwrócono także uwagę, iż słowo koszary ma znaczenie potoczne, zgodnie z którym jest to budynek lub zespół budynków przeznaczonych na kwatery dla żołnierzy w czasie pełnienia służby wojskowej lub w czasie ćwiczeń /Słownik Języka Polskiego PWN - strona internetowa/.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1. naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnie lub niewłaściwe zastosowanie,
2. naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 183 ustawy, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Władny jest zatem badać sprawę tylko z punktu widzenia podstaw kasacyjnych.

Ponadto art. 184 powołanej ustawy stanowi, iż Naczelny Sąd Administracyjny oddali skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo jeśli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Rozpatrując skargę kasacyjną w przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, iż zaskarżony przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyrok odpowiada prawu. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję z dnia 30 grudnia 2002 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 1997-2001 oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy W.-C. z dnia 14 marca 2002 r. słusznie stwierdzając, że budynki koszar, przeznaczone do określonego pobytu ludzi poza stałym miejsce zamieszkania są budynkami mieszkalnymi w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm./.

Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie podziela także pogląd wyrażony w wyroku z dnia 16 stycznia 2004 r. III SA 1117/03, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w analogicznym stanie faktycznym i prawnym uwzględnił skargę Dowódcy Jednostki Wojskowej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. w przedmiocie podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu tego wyroku Sąd m.in. stwierdził, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych różnicuje stawki podatku od nieruchomości w zależności od rodzaju budynku. W art. 5 tej ustawy określone są stawki dla budynków mieszkalnych lub ich części, budynków lub ich części związanych z działalnością gospodarczą inną niż rolnicza lub leśna, budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym oraz pozostałych budynków lub ich części.

Wyżej powołana ustawa nie zawiera definicji wymienionych rodzajów budynków, aczkolwiek w art. 3 ust. 4 ww. ustawy określono, iż budynek. Jest to "obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe". Ustawa nie zawiera definicji budynku mieszkalnego, zaś pojęcie samego "budynku" jest odmienne od jego brzmienia zredagowanego w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane /Dz.U. 2002 nr 106 poz. 1126 ze zm./.

Odwołując się do znaczenia słów "budynek mieszkalny" trzeba stwierdzić, że jest to: budynek służący lub nadający się do mieszkania; "mieszkać" - to przebywać gdzieś stale lub czasowo, zajmować jakiś lokal, mieć mieszkanie, zamieszkiwać..." /Słownik Języka Polskiego dostępny na stronie www.sjp.pwn.pl Wydawnictwo Naukowe PWN/.

Wykładania językowa przemawia więc za uznaniem budynku za budynek mieszkalny, gdyż czasowo zamieszkują go żołnierze Wojska Polskiego.

Wykładnia językowa przy klasyfikacji podatkowej budynków znajduje poparcie w innych dyrektywach interpretacyjnych, w szczególności wykładni systemowej. Przesądzające znaczenie dla zaliczenia budynku, w którym znajdują się wspólne kwatery przeznaczone do zakwaterowania żołnierzy do budynków o charakterze mieszkalnym mają przepisy ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP.

Zgodnie z art. 6 i art. 7 ustawy na zakwaterowanie zbiorowe żołnierzy przeznacza się wspólne kwatery stałe będące pomieszczeniami mieszkalnymi w budynkach położonych na terenach zamkniętych. Wspólne kwatery przeznaczone na zakwaterowanie żołnierzy pełniących służbę wojskową w różnych formach zostały określone jako pomieszczenia mieszkalne. Powyższe przepisy ustawy nie zawierają pojęcia koszar, posługując się wyłącznie terminem wspólnych stałych kwater przeznaczonych na zakwaterowanie żołnierzy. Pojęcie "zakwaterowanie" oznacza zaś czasowe pomieszczenia mieszkalne; "zakwaterować" - przydzielić komuś kwaterę, "zakwaterować się" - zamieszkać gdzieś tymczasowo /Słownik Języka Polskiego dostępny na stronie www.sjp.pwn.pl Wydawnictwo Naukowe PWN/.

Dlatego też w rozpatrywanej sprawie nie może mieć zastosowania uchwała NSA z dnia 30 sierpnia 1999 r. FPK 1/99 /ONSA 2000 nr 1 poz. 8/, która dotyczyła aresztów śledczych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania przyznać należy rację autorowi skargi kasacyjnej, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynika, jak to uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, aby organy podatkowe naruszyły art. 180 i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa.

Nie ulega wątpliwości, że Jednostka Wojskowa zadeklarowała i wpłaciła podatek za budynki koszarowe według stawek jak dla budynków mieszkalnych. Zobowiązała się do złożenia deklaracji korygujących. Z akt sprawy wynika, że budynki koszarowe zostały odrębnie ujęte w deklaracjach podatkowych. Również między stronami nie było sporu co do powierzchni budynków koszarowych. Jednakże stwierdzenie Sądu zawarte w uzasadnieniu wyroku, że wykładnia językowa przemawiałaby za uznaniem budynku za mieszkalny, w sytuacji gdyby w sposób niewątpliwy przy uwzględnieniu dyspozycji art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej ustalono, że zamieszkują w nim żołnierze, choć nietrafne w świetle zgromadzonego w sprawie materiału, to nie mogło ono mieć wpływu na wynik rozstrzygnięcia.

Z przytoczonego powyżej art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, iż naruszenie przepisów prawa nie prowadzi do uwzględnienia skargi kasacyjnej, jeżeli nie miało ono wpływu na trafność i zasadność rozstrzygnięcia. Dlatego też błędne uzasadnienie prawidłowego rozstrzygnięcia Sądu I instancji nie skutkuje uwzględnieniem skargi /por. T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewska, Kodeks postępowania cywilnego. Komentarz., tom I, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, wydanie 4, s. 816/. U podstaw powyższej decyzji znalazł się wzgląd na zasady ekonomiki procesowej, z którymi sprzeczne byłoby uwzględnienie skargi kasacyjnej tylko dlatego, że trafne rozstrzygnięcie posiada niewłaściwe uzasadnienie. Gdyby bowiem doszło do uchylenia takiego orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, rola sądu, który wydał zaskarżony wyrok, ograniczałaby się do poprawienia uzasadnienia wyroku /wyrok SN z 5 czerwca 1998 r., II UKN 77/98/. Ponadto, jak wynika z treści art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnia prawa dokonaną w tej sprawie przez Sąd.

Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 184 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.

Ponieważ strona przeciwna nie złożyła wniosku o zwrot kosztów postępowania nie zachodziła potrzeba wydania orzeczenia w tym przedmiocie /art. 210 cyt. ustawy/.