Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 maja 2004 r. I SA/Wr 1464/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę Jarosława K. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 16 kwietnia 2004 r. (...), utrzymującą w mocy decyzję (...) Urzędu Skarbowego w O. z dnia 16 grudnia 2002 r., którą z powołaniem się na przepisy art. 107 par. 1 i 2 pkt 2 i 4, art. 108 par. 1 i 2 oraz art. 116 par. 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ orzeczono o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu firmy "PFI-K" Spółka Akcyjna z siedzibą w O. za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. w wysokości 152.939,42 zł, odsetek za zwłokę wyliczonych na dzień wydania decyzji w kwocie 167.017,70 zł i kosztów egzekucyjnych w wysokości 21.349,91 zł.
W uzasadnieniu swojego wyroku Sąd podał, iż badając legalność zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji nie stwierdził naruszenia prawa materialnego lub procesowego w stopniu nakazującym wyeliminowanie tych aktów z obrotu prawnego. Podniesiono, że z ustalonego i niekwestionowanego przez skarżącego stanu faktycznego sprawy wynika, że był on Prezesem Zarządu wymienionej spółki akcyjnej w okresie od 5 listopada 1996 r. do 3 lipca 2001 r., a przedmiotowe zaległości podatkowe, obciążające spółkę dotyczą roku podatkowego 1998, przy czym decyzja organu podatkowego pierwszej instancji określająca wysokość powyższej zaległości została wydana i doręczona spółce w okresie pełnienia funkcji przez skarżącego.
W ustosunkowaniu się do podstawowego zarzutu skargi strony, podnoszącego brak zaistnienia przesłanek do orzeczenia o jego odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki Sąd stwierdził, iż obowiązujące przepisy o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich nie uzależniają tej odpowiedzialności w szczególności od uzyskania przez członka zarządu spółki akcyjnej jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, gdyż ustanowienie tej odpowiedzialności ma głównie na celu wymuszenie na członkach zarządu wykonania obowiązków wynikających ze sprawowanej funkcji w zakresie zobowiązań podatkowych spółki. Na podstawie analizy mającego w rozpatrywanej sprawie podstawowe znaczenie przepisu art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego Sąd uznał za całkowicie chybione zarzuty skarżącego, sprowadzające się do twierdzenia, iż organy podatkowe bezzasadnie przyjęły bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki, w szczególności z pominięciem wskazanego przez niego mienia spółki oraz nie uwzględniły okoliczności braku jego winy odnośnie nie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcia postępowania układowego.
W powyższym zakresie stwierdzono, że stanowisko organów podatkowych o bezskuteczności egzekucji prowadzonej przeciwko spółce jest prawidłowe i znajduje uzasadnienie w aktach postępowania egzekucyjnego. Podniesiono, że w zasadzie bezskuteczne okazało się zajęcie rachunków bankowych spółki, w tym także wskazanych w piśmie strony z dnia 18 września 2002 r., gdyż tylko na jednym z nich znajdowały się środki pieniężne o nikłej wartości w stosunku do zadłużenia spółki. Odnośnie pozostałych sprawdzonych przez organy podatkowe kilkunastu rachunków, banki poinformowały, iż spółka rachunek zamknęła, a w kilku wypadkach, że na rachunku nie znajdują się żadne kwoty. Organy podatkowe wyjaśniły również, że zajęcie wskazanych przez stronę ruchomości spółki nie było możliwe, gdyż wyposażenie niewielkiego biura spółki nie przyniosłoby w razie sprzedaży z licytacji, wartości przewyższającej wysokość kosztów egzekucyjnych. W postępowaniu egzekucyjnym ustalono także, że spółka nie posiadała żadnej nieruchomości na terenie miasta O. Według oceny Sądu w sprawie nie wystąpiły także inne przesłanki, które zgodnie z treścią art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej wyłączały odpowiedzialność podatkową skarżącego za zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. W zakresie argumentacji skarżącego powołującego się na dobrą sytuację finansową spółki w całym okresie sprawowania przez niego funkcji Prezesa Zarządu, która to sytuacja nie uzasadniała zgłoszenia ewentualnego wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania układowego, Sąd wskazał na pewną sprzeczność tych twierdzeń, albowiem skoro spółka posiadała odpowiednie środki finansowe, to obowiązkiem skarżącego jako Prezesa Zarządu było czuwanie nad uregulowaniem przedmiotowych należności podatkowych, które były już wówczas znane. W odniesieniu się do pisma procesowego strony skarżącej z dnia 17 marca 2004 r., w którym skarżący, załączając odpisy szeregu dokumentów wskazał nowe wierzytelności przysługujące spółce z tytułu umów przelewu, Sąd stwierdził, że tego rodzaju wnioski i dowody, znane skarżącemu wcześniej powinny być złożone w postępowaniu podatkowym, w którym skarżący brał czynny udział i składał inne podobne wnioski.
W skardze kasacyjnej, złożonej przez pełnomocnika będącego radcą prawnym strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu zarzucając, iż został on wydany z naruszeniem prawa materialnego - art. 116 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że nie zaistniały przesłanki uwolnienia się od odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki Akcyjnej "PFI-K" oraz z naruszeniem przepisów postępowania przez przyjęcie, że organy podatkowe prawidłowo oceniły bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki, a także z naruszeniem art. 6 par. 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez przyjęcie, iż wierzyciel podjął wszelkie czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że stanowisko organów podatkowych podzielone przez Sąd w zaskarżonym wyroku o bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do spółki nie znajduje wystarczającego uzasadnienia. Podniesiono, że zarzut organów podatkowych oraz Sądu o braku kontaktu ze spółką z uwagi na nieaktualność adresu siedziby spółki przy ul. K. 37 w O. jest całkowicie bezpodstawny, albowiem zgodnie z odpisem Rejestru Handlowego, jako siedzibę spółki wskazano ul. S. 10 i ten adres nie został zmieniony. Zarzucono również, że wyrażony w zaskarżonym wyroku pogląd Sądu, iż skarżący posiadał wcześniej dokumenty załączone do pisma procesowego z dnia 17 marca 2004 r. jest nieuprawniony, gdyż skarżący otrzymał je od innego pracownika spółki dopiero w maju 2003 r.
W skardze podtrzymano także wcześniejsze stanowisko strony, iż w dacie 3 lipca 2001 r., tj. od kiedy skarżący przestał pełnić funkcję Prezesa Zarządu, majątek spółki znajdujący się na rachunkach bankowych, ruchomościach i wierzytelnościach znacznie przekraczał wartość wyliczonego zobowiązania podatkowego spółki i brak było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie z zasądzeniem kosztów zastępstwa procesowego oraz podtrzymał w całości stanowisko i argumenty zawarte w wydanej decyzji podatkowej i odpowiedzi na skargę złożonej do sądu pierwszej instancji, które to stanowisko zostało podzielone przez ten sąd w zaskarżonym wyroku.
W odniesieniu się do zawartego w skardze kasacyjnej stwierdzenia dotyczącego nie podejmowania przez spółkę korespondencji kierowanej na adres przy ul. K. 37 wyjaśniono, iż jak wynika z akt podatkowych, korespondencja organu podatkowego, a także czynności egzekucyjne w stosunku do spółki były kierowane pod właściwym adresem siedziby spółki, tj. ul. S. 10 w O., a jedynie w kilku przypadkach dodatkowo pisma skierowano na adres przy ul. K. 37.
Rozpoznając skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga, oparta na powołanych w niej obu podstawach, określonych w art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwaną dalej p.p.s.a. nie zasługuje na uwzględnienie.
Zarzuty strony skarżącej sprowadzają się przede wszystkim do stwierdzenia, iż zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu został wydany z naruszeniem art. 116 par. 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ przez przyjęcie, że nie wystąpiły wymienione w tych przepisach przesłanki uwolnienia się skarżącego od odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe S.A. "PFI-K" z siedzibą w O. oraz przez uznanie, iż organy podatkowe prawidłowo oceniły bezskuteczność egzekucji prowadzonej w stosunku do majątku spółki.
Zgodnie z dyspozycją art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe m.in. spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że:
- we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości /postępowanie układowe/ albo niezgłoszenie powyższego wniosku nastąpiło bez jego winy,
- nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.
Ponadto w myśl art. 116 par. 2 Ordynacji podatkowej określona w par. 1 odpowiedzialność członków zarządu obejmuje jedynie zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.
W rozpoznawanej sprawie okolicznością niesporną jest fakt, iż skarżący Jarosław K. pełnił funkcje Prezesa Zarządu Spółki Akcyjnej "PFI-K" w okresie od 5 listopada 1996 r. do 3 lipca 2001 r., a przedmiotowe zaległości podatkowe, obciążające wymienioną spółkę z tytułu należnego podatku dochodowego od osób prawnych dotyczą roku podatkowego 1998, a więc okresu, w którym pełnił on funkcje prezesa zarządu. W odniesieniu się do głównych zarzutów skarżącego należy podkreślić okoliczność, że zarówno przeprowadzenie kontroli skarbowej w spółce w zakresie prawidłowości naliczenia i odprowadzenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r., jak i wydanie w następstwie tej kontroli decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji /decyzja Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w O. z dnia 12 czerwca 2000 r., uzupełniona decyzją z dnia 27 lutego 2001 r./ nastąpiło w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki. Powyższa okoliczność, na którą zwrócił uwagę również sąd orzekający pierwszej instancji ma bardzo istotne znaczenie dla oceny zasadności zarzutów skarżącego. Bowiem, skoro jak twierdzi skarżący, sytuacja finansowa spółki w okresie do końca pełnienia przez niego funkcji członka zarządu była dobra i nie dawała podstaw do wystąpienia z ewentualnym wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego, to obowiązkiem skarżącego, jako prezesa zarządu spółki było spowodowanie, aby znane już wówczas zobowiązania spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. zostały uiszczone, albo, co najmniej odpowiednie środki finansowe na uregulowanie tych zobowiązań zostały zabezpieczone. Skarżący, jeszcze w okresie pełnienia swojej odpowiedzialnej funkcji prezesa zarządu spółki winien mieć świadomość, iż należne zobowiązania podatkowe spółki muszą zostać uregulowane przez spółkę, gdyż w przeciwnym wypadku, on, jako członek zarządu spółki będzie ponosił odpowiedzialność podatkową ze swojego osobistego majątku zgodnie z obowiązującym już wówczas od ponad trzech lat przepisem art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej.
Powyższa okoliczność posiadania przez skarżącego wystarczającej wiedzy o zobowiązaniu spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu ma również istotne znaczenie dla oceny jego zarzutów dotyczących powołania się na wskazanie organom podatkowym mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych w znacznej mierze. W zakresie tych zarzutów skarżącego należy podnieść, iż nie było żadnych przeszkód i powodów, aby wskazanie ewentualnego mienia spółki, wystarczającego na zaspokojenie zobowiązań podatkowych spółki nastąpiło najpóźniej w chwili zaprzestania pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki, tj. na początku lipca 2001 r. Natomiast, jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego pierwsze wskazanie przez skarżącego mienia spółki, pozwalającego na zaspokojenie należności podatkowych zostało dokonane dopiero pismem z dnia 18 września 2002 r. Jednakże, jak to ustalono w toku prowadzonego już wcześniej w stosunku do spółki postępowania egzekucyjnego zajęcie szeregu rachunków bankowych spółki, w tym również wskazanych przez skarżącego w wymienionym wyżej piśmie okazało się w zasadzie bezskuteczne, albowiem tylko na jednym rachunku znajdowały się środki pieniężne o nikłej wartości w stosunku do zaległości podatkowych spółki. W pozostałych, w sumie kilkunastu sprawdzonych przez organ egzekucyjny przypadkach banki poinformowały, że spółka nie prowadzi rachunku lub, że prowadzony rachunek bankowy został zamknięty albo, że na rachunku nie znajdują się żadne środki pieniężne. Organ egzekucyjny ustalił również, że egzekucja z wskazanych przez skarżącego ruchomości spółki, stanowiące wyposażenie jej niewielkiego biura nie przyniosłaby w razie licytacji tych ruchomości wartości przewyższającej wysokość związanych z tym kosztów egzekucyjnych. Ustalono także, że spółka nie posiadała żadnego majątku nieruchomego. Bezskuteczne okazały się również zajęcia wierzytelności spółki zabezpieczone wekslami w ramach umów z Bankiem P-H. i Bankiem Z. Na podstawie analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz uzasadnienia zaskarżonego wyroku należy również uznać, że nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, w szczególności przez przyjęcie, iż organy podatkowe i sąd pierwszej instancji prawidłowo oceniły bezskuteczność egzekucji prowadzonej w stosunku do spółki, jak również zarzut naruszenia art. 6 par. 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /t.j. Dz.U. 2002 nr 110 poz. 968 ze zm./. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że sąd dokonał szerokiej analizy i oceny wydanych przez organy podatkowe decyzji orzekających odpowiedzialność podatkową skarżącego oraz wcześniejszego postępowania także pod kątem zaistnienia wynikającej z art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do majątku spółki "PFI-K". W świetle przedstawionych powyżej ustaleń, dotyczących wyników postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do mienia spółki, stanowisko sądu pierwszej instancji o bezskuteczności tej egzekucji nie budzi zastrzeżeń.
W odniesieniu się do podniesionej w skardze kwestii nieprawidłowego doręczania spółce korespondencji na nieaktualny adres /O., ul. K. 37/ należy w oparciu o akta administracyjne stwierdzić, co podniósł również pełnomocnik strony przeciwnej w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że w zasadzie wszelka korespondencja kierowana przez organy podatkowe do spółki była prawidłowo adresowana na aktualną siedzibę spółki, tj. ul. S. 10, O. Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na zasadzie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną skarżącego. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 wymienionej ustawy.