Wyrok NSA z 28 czerwca 2005 r., FSK 1964/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 28 czerwca 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K.

Od orzeczenia

od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 lutego 2004 r. sygn. akt I SA/Kr 451/02

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędziowie NSA Jerzy Rypina, Krystyna Chustecka (spr.)
Barbara Mróz protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi Huty im. T. S. Spółki Akcyjnej z siedzibą w K. (obecnie "M." Spółki Akcyjnej z siedzibą w K.) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 21 stycznia 2002 r. (...) w przedmiocie oprocentowania nadpłaty (z tytułu podatku od nieruchomości za 1995 r.) 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz "M." Spółki Akcyjnej z siedzibą w K. kwotę 5.700 (pięć tysięcy siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1964 FSK

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Spółki na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 21 stycznia 2002 r. (...) w przedmiocie oprocentowania nadpłaty uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji oraz zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 107.100 zł.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż decyzją z dnia 6 grudnia 2000 roku Prezydent Miasta K. stwierdził brak podstaw do naliczenia oprocentowania nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za rok 1995.

W wyniku rozpoznania odwołania od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia 21 stycznia 2002 r. uchyliło zaskarżone rozstrzygnięcie jako wadliwe i w całości umorzyło postępowanie w sprawie.

W sprawie bezsporne było, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze 7 lipca 2000 r. wydało decyzję stwierdzając nadpłatę w podatku od nieruchomości za 1995 r. i w dniu 24 października 2000 r. poinformowano podatnika o fakcie dokonania zaliczenia stwierdzonej nadpłaty na poczet zaległości podatkowych.

W tej sytuacji, zdaniem Kolegium powołany w decyzji organu I instancji przepis art. 77 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm., powoływanej dalej jako "ord.pod."/ nie może stanowić podstawy do wydania decyzji rozstrzygającej o oprocentowaniu nadpłaty, przy czym w ustawie tej brak jest w ogóle podstawy do orzekania w tym przedmiocie w drodze odrębnej decyzji. W razie wystąpienia nadpłaty, gdy istniały w dacie jej stwierdzenia zaległości podatkowe, organ powinien zaliczyć nadpłatę z urzędu na ich poczet w drodze postanowienia którego skutki winny być uwzględnione poprzez wydanie decyzji w trybie art. 21 par. 3 ord.pod. określającej wysokość zaległości podatkowych.

Zdaniem Kolegium, to w treści tej decyzji, organ I instancji powinien określić dokładnie w jakiej kwocie dokonano zaliczenia nadpłaty - w szczególności ze wskazaniem, czy zaliczono ją z odsetkami czy bez oraz w jakiej kwocie zaliczono ewentualne odsetki. Wydanie tejże decyzji jest konieczne w celu możliwości ustalenia z całą pewnością daty zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych. Jednocześnie Kolegium stwierdziło, że akta sprawy którymi dysponowano nie pozwalają na ustalenie daty zaliczenia nadpłaty, chociażby z uwagi na brak w aktach karty kontowej podatnika. Umorzenie postępowania w sprawie nastąpiło wobec jego bezprzedmiotowości związanej z brakiem podstaw do merytorycznego rozstrzygnięcia.

W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca Spółka wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucając jej naruszenie art. 233 ord. pod. w zw. z art. 207 par. 1 i art. 77 tej ustawy. Podnosi, iż organ odwoławczy nie sprecyzował na czym polega wadliwość decyzji organu I instancji powodująca konieczność jej uchylenia, nie wyjaśniono też motywów decyzji w zakresie umorzenia postępowania w sprawie. Z treści uzasadnienia decyzji, nie można ustalić na jakiej podstawie faktycznej i prawnej oparte jest stanowisko w zakresie rozliczenia nadpłaty łącznie z oprocentowaniem.

Ponadto organ odwoławczy dodatkowo uznał że zebrany materiał dowodowy jest niewystarczający do merytorycznego rozstrzygnięcia albowiem nie można określić daty zaliczenia nadpłaty. Zdaniem skarżącej sama wątpliwość co do merytorycznego rozstrzygnięcia nie uzasadnia umorzenia postępowania.

Wprawdzie oprocentowanie powstaje z mocy samego prawa, ale nic nie stoi na przeszkodzie aby konkretna kwota oprocentowania została ustalona w decyzji, a gdy jest spór czy oprocentowanie powstało, wydanie takiej decyzji należy uznać za niezbędne. Skarżący podnosi, że przez wydanie decyzji o umorzeniu postępowania w sprawie zamknięta została mu droga do ustalenia jego prawa do oprocentowania.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za zasadną.

Stwierdził, iż zasadniczą kwestią w sprawie z uwagi na treść zaskarżonego orzeczenia, jest dopuszczalność rozstrzygnięcia złożonego wniosku o stwierdzenie oprocentowania nadpłaty poprzez wydanie w tym zakresie decyzji.

Podkreślił, że zarówno pod rządem obowiązującej w 1995 roku ustawy o zobowiązaniach podatkowych - art. 29 /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, jak i na gruncie ord.pod., prawo do oprocentowania nadpłaty powstaje z mocy samego prawa w sytuacjach określonych w tych przepisach. Należne z tego tytułu kwoty wypłacane są bez konieczności wydawania jakichkolwiek decyzji podatkowych i w tym zakresie stanowisko Sądu jest zbieżne z stanowiskiem zawartym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji opartej na przepisach ord. pod. Sąd przyznał, że bezprzedmiotowe było by potwierdzenie w decyzji, że podatnikowi oprocentowanie przysługuje. Kwota należnego podatnikowi oprocentowania z tytułu nadpłaty zależy od okoliczności powstania nadpłaty oraz od tego kiedy nastąpi zwrot nadpłaty podatku. Zwrot nadpłaty następuje z mocy samego prawa, a sama wypłata oprocentowania jest w zasadzie czynnością techniczną, dokonywaną jednocześnie ze zwrotem nadpłaconego podatku.

Jednakowoż zdaniem sądu w momencie kwestionowania przez podatnika jego wysokości, sprawa zwrotu i wypłaty oprocentowania może stać się przedmiotem odrębnego postępowania. Stanowisko to znajduje oparcie we orzecznictwie. Podatnik, który kwestionuje wysokość wypłaconego mu oprocentowania nadpłaty lub odmowę wypłaty z przyczyn merytorycznych może domagać się wydania w takiej sytuacji stosownej decyzji.

Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie, skarżący obstaje przy konkretnej sumie należnego mu oprocentowania, a organ I instancji stwierdza że nadpłata została zaliczona na poczet zaległości, które mimo to istnieją nadal. Powyższe stanowi, że istnieje spór między stronami w zakresie istnienia i wysokości kwoty oprocentowania, który to spór winien zostać rozstrzygnięty skoro taki został złożony wniosek.

W ocenie sądu w takiej sytuacji niezasadnym było stwierdzenie przez organ odwoławczy bezprzedmiotowości postępowania i jego umorzenie. Koniecznym jest natomiast wyjaśnienie poprzez przeprowadzenie stosownego postępowania, czy i w jakiej kwocie skarżącemu przysługuje oprocentowanie nadpłaty.

W skardze kasacyjnej na powyższy wyrok Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. powołując się na art. 177 par. 1 w zw. z art. 173 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/,powoływanej dalej jako "p.p.s.a." zaskarżyło w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając temu wyrokowi:

• naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a to przepisów art. 72,art. 74, art. 75, art. 76, art. 77i art. 273 ord. pod.,
• naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 215, art. 216, art. 217 p.p.s.a., i wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz oddalenie skargi względnie, o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten Sąd oraz zasądzenie kosztów zastępstwa według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu skargi, podtrzymując argumentację wytoczoną w decyzji, podnosi m.in., iż poważne wątpliwości budzi konstrukcja uzasadnienia wyroku albowiem Sąd sam zaprzecza własnym twierdzeniom wskazując z jednej strony na brak możliwości wydania decyzji w sprawie, z drugiej zaś wskazując na taką konieczność. Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie zinterpretował przepisy ord.pod. wskazując, iż w sytuacji zaliczenia nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem na poczet zaległości podatkowych istnieje możliwość wydania decyzji administracyjnej określającej wysokość oprocentowania nadpłaty. Zatem wydanie decyzji określającej wysokość oprocentowania byłoby bezprzedmiotowe, albowiem już dzień po wydaniu takiej decyzji ta wysokość byłaby inna, a oprocentowanie nadpłaty kończyłoby się tak czy inaczej z mocy prawa w dniu zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych zobowiązań podatkowych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. zarzuca zaskarżonemu wyrokowi również naruszenie przepisów p.p.s.a., a mianowicie art. 215 par. l tej ustawy zgodnie z którym w każdym piśmie wszczynającym postępowanie sądowe w danej instancji należy podać wartość przedmiotu zaskarżenia, jeżeli od tej wartości zależy wysokość opłaty oraz art. 216, że jeżeli przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, stanowi ona wartość przedmiotu zaskarżenia. Zdaniem Kolegium Wojewódzki Sąd Administracyjny nie ustalił jednoznacznie wartości przedmiotu zaskarżenia. Skarżący uiścił wpis stosunkowy od kwoty 18.253.388,07 zł, choć z wyroku z dnia 20 lutego 2004 roku nie wynika jednak jaka kwota była przedmiotem sporu.

W przekonaniu Kolegium należnością główną w przedmiotowej sprawie jest kwota oprocentowania nadpłaty, nie zaś sama nadpłata. Z akt sprawy nie wynika jednoznacznie czy kwota wyżej wskazana stanowi same odsetki, czy też może wartość bezspornej nadpłaty wraz z oprocentowaniem, pomimo iż strona skarżąca w piśmie z dnia 12 marca 2002 r. wskazuje, iż kwota ta, jest kwotą wyliczonych przez Stronę odsetek /oprocentowania/, bez przedstawienia jednak takiego wyliczenia.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga jest nieuzasadniona.

W szczególności Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził naruszenia przez Sąd I instancji wskazanych w skardze przepisów ord. pod. dotyczących nadpłaty i jej oprocentowania.

W świetle obowiązujących regulacji od momentu powstania nadpłaty podatku do czasu zaliczenia jej z urzędu na poczet zaległości podatkowych podatnika istnieje obowiązek naliczania przez urzędy skarbowe odsetek od tej nadpłaty. Sąd podziela pogląd, że przepisy Ordynacji podatkowej nie nakazują naliczania w decyzji ustalającej wysokość nadpłaty również kwoty odsetek. Oprocentowanie nadpłaty podatku powstaje z mocy samego prawa w przypadkach wskazanych w ustawie /art. 77 ustawy ord. pod./. Kwota naliczonego oprocentowania uzależniona jest od dnia zwrotu nadpłaty wraz z oprocentowaniem.

W rozpoznawanej sprawie fakt powstania nadpłaty nie budzi wątpliwości, kwestia sporna dotyczy natomiast wysokości oprocentowania tej nadpłaty. Skarżąca sama przyznaje, że na podstawie akt sprawy, zwłaszcza wobec stwierdzonych w nich braków m.in. takich dokumentów jak np. karta kontowa, niemożność ustalenia daty oraz szczegółowego rozliczenia nadpłaty na pokrycie zaległości, powoduje, że ustalenie wysokości należnego oprocentowania nasuwa wiele trudności i wątpliwości.

W tej sytuacji, zdaniem podatnika kwestia wysokości oprocentowania wymaga rozstrzygnięcia w formie decyzji i stanowisko to Sąd I instancji uznał w świetle przepisów ord. pod. za uzasadnione. Nie narusza to przepisów postępowania.

Odnosząc się bowiem do zasad postępowania podkreślić należy, że postępowanie administracyjne wszczyna się w celu "załatwienia sprawy", przez co należy rozumieć - wydanie decyzji, chyba, że przepisy stanowią inaczej Zgodnie z art. 207 ord. pod. organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji.

Art. 207 ustala zasadę, że organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy Ordynacji podatkowej stanowią inaczej. Wprawdzie art. 207 ord.pod. nie posługuje się sformułowaniem mówiącym o "załatwieniu sprawy przez wydanie decyzji", występującym w art. 104 par. 1 Kpa, jednakże treść tego przepisu uzasadnia przyjęcie, że normuje ona załatwienie sprawy podatkowej. Słuszność tego stwierdzenia nie powinna budzić wątpliwości, jeżeli uwzględni się całość regulacji zawartej w art. 207. Za szczególnie istotne w tym zakresie należy uznać unormowanie art. 207 par. 2, w którym wprost stwierdza się, iż decyzja rozstrzyga sprawę co do istoty albo w inny sposób kończy sprawę podatkową /por. J. Borkowski, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa..., s. 663/.

Przytoczone sformułowanie "decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty", użyte w art. 207 par. 2, jednoznacznie wskazuje, że decyzja wydana przez organ podatkowy musi stanowić rozstrzygnięcie całej sprawy zawisłej przed tym organem.

Potwierdzeniem potrzeby rozstrzygnięcia o wysokości oprocentowania, stanowiącego przedmiot sprawy, są również wywody skarżącej zawarte w skardze kasacyjnej na poparcie zarzutów o braku jednoznacznego ustalenia przez Sąd I instancji wartości przedmiotu zaskarżenia, a tym samym wysokości należnych opłat sądowych.

W związku z powyższym należy także wyjaśnić, że kwestie związane z uiszczeniem opłat, w tym od wnoszonych skarg, należą przede wszystkim do kompetencji WSA /art. 220 p.p.s.a./, a więc zagadnienia związane ze zwrotem nienależnie pobranej opłaty, uiszczonej na wezwanie tego sądu powinien badać również ten sąd, który takie wezwanie wystosował.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 184 w zw. z art. 204 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.