Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 12 maja 2004 r., I SA/Po 1252/02, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Spółki z o.o. "G." z siedzibą w O. na decyzję Izby Skarbowej w P. z dnia 3 kwietnia 2002 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, wrzesień i październik 1999 r. W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, iż zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w P., na podstawie 233 par. 1 pkt 1, art. 21 par. 1 i 3, art. 53 par. 4 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 1 ust. 3 pkt 1, art. 19 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej określającą Spółce zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za wskazany okres oraz odsetki od tych zaległości obliczone na dzień wydania decyzji, a także ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w tym podatku. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa podkreśliła, że problem sporny w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy foldery oraz kalendarze stanowią towary przekazane lub zużyte na potrzeby reklamy i reprezentacji w rozumieniu ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Zdaniem organu podatkowego, choć powołana ustawa nie definiuje pojęcia reklamy i reprezentacji, to znaczenie tych terminów sprowadza się do rozpowszechniania informacji o formach i zaletach, wartościach, miejscach i możliwościach nabycia za pomocą plakatów, ogłoszeń w prasie lub w inny sposób stanowiący zachętę do nabywania towarów lub korzystania określonych usług. Organ podatkowy odwołał się ponadto do definicji sformułowanej w literaturze podatkowej /Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, B. Brzeziński, M. Kalinowski, Warszawa 1996 r., s. 143-144/, zgodnie z którą za reklamę uznaje się także działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia do nabywania towarów od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego. W świetle zaprezentowanych definicji, zdaniem organu podatkowego drugiej instancji, nie budzi wątpliwości fakt, iż przekazane przez skarżącą spółkę na potrzeby reklamy i reprezentacji kalendarze, artykuły spożywcze, napoje, katalogi przedstawiającego produkty przedsiębiorstwa w wersji językowej niemieckiej i polskiej zostały wykorzystane w celu reklamy i reprezentacji.
W uzasadnieniu wyroku z dnia 12 maja 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, przyznając, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie definiuje pojęcia reklamy i reprezentacji, powołał się w tym zakresie na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 września 1998 r. /I SA/Po 140/98/, zgodnie z którym zasadnie można przyjąć w świetle praktyki handlowej, obrotu towarowego i doświadczenia życiowego, że najistotniejszą cechą reklamy jest informacja mająca na celu zachęcenie potencjalnego klienta do nabycia reklamowanego towaru. Sporne katalogi i kalendarze zawierają zdjęcia produktów oferowanych przez przedsiębiorstwo, a w przypadku katalogów również ich szczegółową charakterystykę. Materiały przekazywane przez skarżącą spółkę zawierają także logo przedsiębiorstwa, a także wskazanie zalet zarówno oferowanych towarów, jak i samego przedsiębiorstwa / np. długoletnie doświadczenie, gwarancja wysokiej jakości, punktualny transport/. W ocenie Sądu spełniają one zatem warunki niezbędne do uznania ich za materiały reklamowe, co podkreśla w szczególności atrakcyjna forma graficzna katalogów i kalendarzy. Niewątpliwie celem przekazywania tych materiałów kontrahentom było zachęcenie ich do nabycia prezentowanych tam produktów. W uzasadnieniu wyroku podkreślono, że charakteru reklamowego katalogów i kalendarzy nie zmienia fakt, że były one przekazywane dotychczasowym kontrahentom, jeżeli uwzględni się cel przedsięwzięcia jakim było niewątpliwie zachęcenie tych podmiotów do zakupu oferowanych towarów.
W skardze kasacyjnej wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżąca Spółka, działając przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia oraz "stwierdzenia w zaskarżonym orzeczeniu naruszenia art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym". Autor skargi kasacyjnej zakwestionował uprawnienia sędziów składu orzekającego w dniu 24 czerwca 2004 r. do rozpatrywania niniejszej sprawy. Ponadto wskazał, iż zaskarżone orzeczenie nie spełnia wymagań zasady prawdy obiektywnej, ponieważ uznanie spornych Katalogów i kalendarzy za materiały reklamowe jest twierdzeniem sprzecznym z zebranym materiałem dowodowym. W ocenie Skarżącej Spółki, orzeczenie z dnia 12 maja 2004 r. nie rozróżnia informacji od reklamy, mimo, że rozróżnienie to ma istotne znaczenie w podatku od towarów i usług z uwagi na brzmienie art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. Zdaniem Spółki, w 1999 r. nie produkowała ona materiałów reklamowych, a jedynie przekazywała hurtownikom materiały informacyjne. W skardze kasacyjnej podniesiono również, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w żaden sposób nie odniósł się do zarzutu skargi naruszenia art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Na wstępie należy zauważyć, że skargę kasacyjną, że względu na treść art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej p.p.s.a., można oprzeć na następujących podstawach:
- naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
- naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Stwierdzić następnie należy, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym. Poza wymogami przewidzianymi dla pisma w postępowaniu sądowym, skarga kasacyjna stosownie do treści art. 176 wymienionej wyżej ustawy powinna zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenie lub zmiany. Poza wymogami formalnymi skarga kasacyjna powinna więc też spełniać wymogi materialne. Jednym z wymogów materialnych skargi kasacyjnej jest prawidłowe przytoczenie podstaw kasacyjnych ich uzasadnienie. W przypadku wymogów materialnych przyjmuje się, że braki w tym zakresie nie podlegają sanacji /por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz, Warszawa 2004/. Wskazując zatem podstawy kasacyjne należy przytoczyć konkretny przepis prawa, który został naruszony i wyjaśnić, na czym to naruszenie polegało. Podkreślić przy tym trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny jest w myśl art. 183 p.p.s.a. związany granicami skargi kasacyjnej, co oznacza, że zarzuty wykraczające poza powołane podstawy skargi kasacyjnej nie mogą być brane prze Sąd pod uwagę za wyjątkiem takich wad zaskarżonego orzeczenia i poprzedzającego go postępowania sądowego, które skutkuje nieważnością tego orzeczenia.
W niniejszej sprawie granice skargi kasacyjnej wyznacza zarzut naruszenia art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a zatem przepisu prawa materialnego. Z powyższego wynika, że skarżąca nie kwestionuje ustaleń faktycznych dokonanych w zaskarżonym orzeczeniu. Podkreślić bowiem trzeba, że przesądzenie prawidłowości ustaleń stanu faktycznego powoduje możność badania subsumcji tego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego. Powyższy zarzut należy jednak uznać za nieuzasadniony. Przyjęcie w niniejszej sprawie, iż sporne katalogi i kalendarze zawierają zdjęcia produktów oferowanych przez przedsiębiorstwo, a w przypadku katalogów również ich szczegółową charakterystykę a także logo przedsiębiorstwa i wskazanie zalet zarówno oferowanych towarów, jak i samego przedsiębiorstwa bez wątpienia jest elementem ustaleń faktycznych.
Skoro zatem, jak wskazano powyżej, autor skargi kasacyjnej nie podważył skutecznie stanu faktycznego przyjętego w zaskarżonym orzeczeniu przez Sąd I instancji, to przekazywane przez przedsiębiorstwo produkty należy zakwalifikować jako materiały reklamowe, a rozumowanie przedstawione w zaskarżonym wyroku uznać za poprawne. Stosownie bowiem do przepisu art. 2 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. opodatkowaniu podlegają świadczenia usług oraz przekazania lub zużycia towarów na potrzeby reprezentacji albo reklamy. W skardze kasacyjnej nie podważono natomiast, iż celem przekazywania materiałów było zachęcenie do nabycia prezentowanych tam produktów. Tym samym nie można kwestionować przeprowadzonego w zaskarżonym wyroku rozumowania.
Z kolei nie podniesiony wprawdzie w petitum skargi, lecz zawarty w uzasadnieniu zarzut dotyczący nie odniesienia się przez Sąd I instancji do zarzutu naruszenia art. 6 pkt 1 o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie może być przez tutejszy Sąd brany pod uwagę z uwagi na brak powiązania z konkretnym przepisem Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jak zostało bowiem wyżej wskazane, w myśl art. 183 p.p.s.a. tutejszy Sąd jest związany granicami skargi kasacyjnej, co oznacza, że zarzuty wykraczające poza powołane podstawy skargi kasacyjnej nie mogą być brane prze Sąd pod uwagę.
Na marginesie jedynie należy zauważyć, że w skardze kasacyjnej nie wskazano zakresu naruszenia przepisu art. 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r., tj. czy chodzi o jego błędną wykładnię czy niewłaściwe zastosowanie. Z kolei uzasadnienie w zasadniczej części nie jest związane z powołanym wyżej zarzutem i sprowadza się do kwestionowania kompetencji i wiedzy składu orzekającego w I instancji.
W świetle powyższych rozważań należało stwierdzić, że podstawy skargi kasacyjnej nie były usprawiedliwione, w związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.