Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 maja 2004 r. I SA/Ka 1009/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Joanny P. na decyzję Izby Skarbowej w K. - Ośrodek Zamiejscowy w C. z dnia 4 kwietnia 2003 r. (...), która utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w L. z dnia 13 stycznia 2003 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości należnych odsetek za zwłokę obliczonych od nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999 r.
W sprawie ustalono następujący stan faktyczny:
Joanna P. prowadziła od 1 kwietnia 1999 r. działalność gospodarczą w zakresie organizacji przyjęć i uroczystości. Kontrola podatkowa przeprowadzona przez Urząd Skarbowy w L. wykazała, że skarżąca nie rejestrowała całego uzyskanego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, co spowodowało zaniżenie należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. Organ podatkowy pierwszej instancji wydając decyzje z dnia 13 stycznia 2003 r. nie uwzględnił dowodu w postaci ksiąg podatkowych prowadzonych przez Joannę P. i określił należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999 r. oraz należne odsetki za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek na ten podatek.
Na skutek odwołania od tej decyzji Izba Skarbowa w K. stwierdziła, iż na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy prawidłowo przyjął, że księgi podatkowe prowadzone przez podatniczkę za okres od kwietnia do sierpnia 1999 r. były nierzetelne w części nie wykazanych przychodów. Jednakże zgodnie z art. 23 par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz. U nr 137 poz. 926 ze zm./ - zwanej dalej Ordynacja podatkowa, organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo odstąpił od określenia podstawy opodatkowania z uwagi na to, że dane wynikające z księgi podatkowej uzupełnione o dowody uzyskane w toku postępowania podatkowego pozwoliły na określenie tej podstawy. W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił Urzędowi Skarbowemu w L. na ustalenie ilości odbytych imprez oraz ich średniej ceny. Na podstawie tych danych organ podatkowy określił podatniczce przychód za wyżej wymieniony okres 1999 r.
Izba Skarbowa w K. podkreśliła, że zaskarżoną decyzją organ pierwszej instancji rozstrzygnął o odsetkach od nie zapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych należnych za poszczególne miesiące 1999 r.
Joanna P. na decyzję organu odwoławczego wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach żądając uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W skardze zarzuciła nie wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności oraz niewłaściwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach - który na mocy przepisu art. 97 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1259 ze zm./ stał się sądem właściwym w sprawie - wyrokiem z dnia 11 maja 2004 r. I SA/Ka 1009/03 uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa.
Sąd stwierdził, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł postępowania dowodowego; przeciwnie ustaliły istotne dla sprawy okoliczności. To ustalenie stało się podstawą do oddalenia skargi Joanny P. Zdaniem Sądu łączna ocena wszystkich dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych i zebranych dowodów pozwoliła organom podatkowym na określenie małżonkom P. podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie innej niż wykazali oni w zeznaniu podatkowym za 1999 r. W konsekwencji rozstrzygnięcia w tym przedmiocie było orzeczenie o odsetkach oraz o sposobie ich obliczenia. Sąd uznał je za trafne i znajdujące uzasadnienie w przepisach art. 53 par. 1 i 2 oraz art. 53a Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z przepisem art. 53 par. 1 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowej, a taką jest nieuiszczona w terminie płatności zaliczka na podatek /art. 51 par. 2 Ordynacji podatkowej/, naliczane są odsetki za zwłokę. Z kolei art. 53a Ordynacji podatkowej uprawnia organ podatkowy do określenia wysokości zaliczek na podatek nawet po zakończeniu roku podatkowego. Konsekwencje nieterminowego uiszczania zaliczek lub ich niepłacenia w ogóle podatnik ponosi zatem nie tylko do końca roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego.
Na powyższy wyrok Joanna P. wniosła skargę kasacyjną zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy - art. 191 Ordynacji podatkowej - przez naruszenie reguł prowadzenia postępowania dowodowego i nie ustalenie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. W skardze wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz rozpoznanie postanowienia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach z 11 maja 2004 r. o odmowie zawieszenia postępowania.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono - oprócz wadliwości zaskarżonej decyzji i toczącego się przed organami podatkowymi postępowania - iż Sąd pierwszej instancji "za pomocą ogólnych zwrotów uzasadnił merytoryczną część uzasadnienia wyroku /.../, nie wyjaśnił dlaczego zarzuty i wątpliwości strony skarżącej nie zasługują na uwzględnienie." Zdaniem skarżącej wyrok Sądu powinien być "uchylony, ponieważ poprzez oddalenie skargi podatników utrzymuje w mocy decyzję, która oparta jest o wadliwe i niekompletne dowody". Skarżący nie podzieliła poglądu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który powołując się na autonomiczność postępowań: karnego /w którym podatniczka jest oskarżoną/ i sądowoadministracyjnego - odmówił zawieszenia tego ostatniego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
1/ naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2/ naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Prawidłowe wskazanie podstaw jest zasadniczym elementem konstrukcyjnym skargi kasacyjnej, właściwym tylko dla niej i nie ulegającym sanacji. Zgodnie z art. 183 cytowanej ustawy, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach kasacji. Władny jest zatem badać sprawę tylko z punktu widzenia podstaw kasacji. Z powyższego wynika, że brak elementów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej, takich jak między innymi prawidłowe wskazanie jej podstaw, uniemożliwia jej merytoryczne rozpoznanie.
Skarga kasacyjna w sprawie niniejszej została oparta na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć - zdaniem autora skargi - istotny wpływ na wynik sprawy. Tak bowiem należy rozumieć podstawę kasacyjną sformułowaną w petitum skargi w brzmieniu: "zapadłemu orzeczeniu zarzucam naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynika postępowania - art. 191 Ordynacji podatkowej - przez naruszenie reguł postępowania dowodowego i nie ustalenia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności."
Należy stwierdzić, iż zarzucając naruszenie przepisów postępowania trzeba w skardze kasacyjnej wskazać przepisy prawa naruszone przez sąd administracyjny pierwszej instancji, gdyż podstawy kasacyjne określone w przepisie art. 174 cytowanej ustawy dotyczą postępowania sądowoadministracyjnego, a nie postępowania przez organami administracji publicznej. Zatem zarzut naruszenia postępowania administracyjnego przez sąd administracyjny jest bezzasadny. W orzecznictwie sądowym utrwalony jest już pogląd, że tak postawionego zarzutu nie sposób rozpoznać /por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 13/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 15; wyrok NSA z dnia 15 lipca 2004 r. GSK 374/04/. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami kasacji wynika zaś wprost z art. 183 powołanej ustawy.
Nie stanowi również prawidłowej podstawy kasacyjnej zarzut niewyczerpującego zebrania materiału dowodowego. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 133 par. 1 zdanie pierwsze Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Oznacza to, że sąd administracyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie zbiera dowodów w sprawie, a jedynie ocenia prawidłowość przeprowadzonego przez organ podatkowy postępowania i wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Sąd administracyjny nie dokonuje zatem we własnym zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy, a jedynie ocenia czy stan ten został ustalony zgodnie z przepisami postępowania w sprawie przez właściwe organy administracji. Wobec tego podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd art. 191 Ordynacji podatkowej należy uznać za oczywiście chybiony, bowiem powyższy przepis nie miał zastosowania w postępowaniu przed Sądem administracyjnym pierwszej instancji.
W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 191 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. rozpoznał postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego do czasu zakończenia postępowania karnego, w którym Joanna P. jest oskarżoną. Postanowienie to, jako nie ujęte w katalogu postanowień, na które przysługuje zażalenie do Naczelnego Sądu Administracyjnego, jest incydentalnym orzeczeniem wymagającym, na wniosek strony, rozpoznania przez ten Sąd.
Zgodnie z art. 11 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd wiążą jedynie ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa. Sięgnięcie do instrumentu prawnego jakim jest zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego, jest obligatoryjne w sytuacjach wskazanych w art. 124 par. 1 tej ustawy. Wśród przesłanek tych nie ma jednak sytuacji, która nakładałaby na sąd administracyjny obowiązek zawieszenia toczącego się przed nim postępowania z uwagi na równolegle toczące się postępowanie karne. Z kolei przepis art. 125 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przewidujący możliwość zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego oparty jest o swobodne uznanie sądu. Należy podkreślić, że swoboda sądu nie oznacza dowolności. Każdorazowo sąd administracyjny przed wydaniem orzeczenia jest obowiązany ocenić, czy ujawnione okoliczności uzasadniają wykorzystanie szczególnego instrumentu prawnego, jakim jest zawieszenie postępowania.
W tej materii Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, że postępowanie karne przeciwko skarżącej nie stanowiło podstawy do zawieszenie postępowania toczącego się przed sądem administracyjnym.
Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.