Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 15 czerwca 2004 r., SA/Sz 2427/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Agencji Rynku Rolnego w Warszawie - Oddziału Terenowego w S. na decyzję Izby Skarbowej w S. z dnia 26 września 2002 r., (...) w przedmiocie odsetek od zaległości podatkowych.
Sąd ustalił, iż zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia 14 grudnia 2001 r., (...), w której organ I instancji określił Agencji Rynku Rolnego - Oddział Terenowy w S. wysokość odsetek od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za sierpień 2001 r.
Sąd zważył, iż stosownie do regulacji art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ podatnicy podatku od towarów i usług obowiązani są bez wezwania przez urząd skarbowy do obliczania i wpłacania, na rachunek właściwego urzędu skarbowego, podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z przepisu art. 21 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ wynika, że stwierdzenie przez organ podatkowy, na skutek wszczętego postępowania podatkowego, iż podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna od wykazanej w deklaracji, nakłada na organ podatkowy powinność wydania decyzji, w której określa on wysokość zaległości podatkowej albo stwierdza nadpłatę. Sąd wskazał, że zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie /art. 51 par. 1 Ordynacji podatkowej/. Nie zapłacenie podatku w terminie powoduje, że naliczane są odsetki /art. 53 par. 1 tej ustawy/, które zasadniczo obowiązany jest naliczyć sam podatnik /art. 53 par. 3 Ordynacji podatkowej/.
Sąd zważył, że jeżeli jednak doszło do określenia zaległości podatkowej przez organ podatkowy w warunkach, o jakich jest mowa w art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej, to odsetki za zwłokę nalicza organ podatkowy określając je na dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej /art. 53 par. 4 tej ustawy/. Na równi z zaległością podatkową traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, jak miało to miejsce w rozpatrywanej sprawie, chyba ze podatnik wykaże, iż nie nastąpiło to z jego winy.
W ocenie Sądu jest okolicznością w istocie w sprawie nie kwestionowaną, że będąc do tego uprawnionym na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100 poz. 442 ze zm./ organ kontroli skarbowej wydał w dniu 14 grudnia 2001 r. decyzję określającą skarżącej Agencji wysokość zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2001 r. Określenie zatem przez tenże organ, zaakceptowane następnie przez organ odwoławczy, kwoty odsetek za zwłokę w zapłacie zaległego podatku nie może być uznane za niezgodne z prawem, a w szczególności z przywołanymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej, zwłaszcza, że skarżąca Agencja w najmniejszym stopniu nie podważa prawidłowości ustaleń w zakresie wysokości tej kwoty, czyli zastosowanej stopy oprocentowania lub okresu pozostawania w zwłoce, od którego odsetki są naliczane.
W ocenie Sądu, podniesione w skardze zarzuty, sprowadzające się w istocie do kwestionowania samej decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, a więc tzw. decyzji wymiarowej, wykraczają poza zakres przedmiotowy rozstrzygnięcia zapadłego w rozpatrywanej sprawie i pozostają bez wpływu na ocenę zgodności z prawem decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku wniesiono o: 1/ uchylenie zaskarżonego wyroku WSA w Szczecinie z dnia 15 czerwca 2004 r. w całości i o merytoryczne rozpatrzenie sprawy, 2/ zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów zastępstwa procesowego według norm przewidzianych, ewentualnie o: 3/ uchylenie zaskarżonego wyroku WSA w Szczecinie z dnia 15 czerwca 2004 r. w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania.
Wskazanemu wyrokowi zarzucono naruszenie:
- art. 53-56 Ordynacji podatkowej,
- art. 125 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że strona skarżąca kwestionuje zasadność wydania przez Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w S. w dniu 14 grudnia 2001 r. decyzji (...). ustalającej zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za sierpień 2001 r. na kwotę 184.034 zł, od której to kwoty decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia 14 grudnia 2001 r., (...) określono wysokość odsetek za zwłokę od powyższej zaległości na kwotę 8.916 zł.
Podniesiono, iż strona skarżąca prowadzi odrębne postępowanie w sprawie uchylenia decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia 14 grudnia 2001 r., (...) określającej w podatku od towarów i usług za sierpień 2001 r. - zwrot różnicy podatku w kwocie 624.602 zł, zamiast wykazanej przez kontrolowany Oddział skarżącej kwoty 808.632 zł, co spowodował, zdaniem Urzędu Kontroli Skarbowej, zaległość podatkową w kwocie 184.034 zł, oraz ustalającej dodatkowe zobowiązania podatkowe w kwocie 55.210 zł.
Autor skargi kasacyjnej wskazał, że skarżąca złożyła do tutejszego Sądu skargę kasacyjną za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który wydał w dniu 15 czerwca 2004 r. wyrok - wskazując na naruszenie przepisów prawa materialnego w wydanym przez ten Sąd wyroku SA/Sz 2426/02. Ponieważ zasadność decyzji /możliwość jej uchylenia/ z dnia 14 grudnia 2001 r., (...) określającej odsetki za zwłokę zależy od prawomocności ww. decyzji określającej w podatku od towarów i usług za sierpień 2001 r., zaległość podatkową w kwocie 184.034 zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 55.210 zł, a decyzja ta nie jest jeszcze prawomocna - strona skarżąca składa niniejszą skargę kasacyjną, aby nie dopuścić do uprawomocnienia się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 czerwca 2004 r., SA/Sz 2427/02 a tym samym do uprawomocnienia się decyzji określającej odsetki za zwłokę.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać: oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.
Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.
Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 par. 2 ustawy, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej.
Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
- naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
- naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Autor skargi powinien wskazać na konkretne, naruszone przez Sąd zaskarżanym orzeczeniem przepisy prawa materialnego lub procesowego.
W odniesieniu do prawa materialnego winien wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd I instancji ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie.
Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez Sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut.
Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego.
Zarzut naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej nie mógł być uwzględniony, gdyż sąd administracyjny nie stosuje wprost tych przepisów.
Sąd administracyjny stosuje przepisy Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Zarzut naruszenia art. 125 par. 1 wyżej wymienionego Prawa także nie mógł być uwzględniony, gdyż autor skargi kasacyjnej nie sprecyzował o jaką normę prawną - zawartą w tym przepisie - mu chodzi. Przepis ten bowiem składa się z 4 punktów.
Nie ulega wątpliwości, że wszystkie one nie mogły mieć zastosowania w sprawie i rzeczą strony skarżącej było wskazanie konkretnej normy prawnej jako podstawy skargi kasacyjnej i uzasadnienie jej wskazania.
Prawidłowe wskazanie podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polega na określeniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone przez Sąd I instancji /zob. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2004 r., FSK 355/04/.
Naczelny Sąd Administracyjny nie może domyślać się czy też interpretować intencji strony skarżącej co do podstaw skargi kasacyjnej.
Podobne stanowisko w zakresie określenia podstaw skargi kasacyjnej zajmuje także Sąd Najwyższy /zobacz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 11 grudnia 2002 r. I CKN 960/00 - Lex nr 75346, w którym stwierdzono, że o ile wadliwość podstawy prawnej może być zarówno wynikiem uchybienia procesowego, jak i naruszenia przepisów prawa materialnego, to wadliwość podstawy faktycznej jest zawsze wynikiem uchybienia procesowego, które w ramach podstawy przewidzianej w art. 393[1] pkt 2 Kpc wymaga przytoczenia przepisów, naruszenie których zarzuca skarżący. Dla wykazania tych wadliwości nie wystarczy odwołać się do podstawy kasacji z art. 393[1] pkt 2 Kpc, lecz konieczne jest uzasadnienie tej podstawy przez wskazanie, które przepisy /oznaczone numerem artykułu, paragrafu, ustępu/ zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i wpływu zarzucanych wadliwości na treść kwestionowanego wyroku./.
Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.