Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2004 r. III SA/Wa 1329/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 55 par. 1, art. 54 par. 2 oraz art. 161 par. 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ umorzył postępowanie w sprawie z wniosku Katarzyny i Ireneusza L. o wymierzenie organowi grzywny za nieprzekazanie skargi w terminie. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że zgodnie z art. 55 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd na wniosek skarżącego może orzec o wymierzeniu organowi grzywny, jeżeli nie dopełnił on obowiązku określonego w art. 54 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tj. nie przekazał Sądowi wniesionej za jego pośrednictwem skargi wraz z aktami sprawy i odpowiedzią na skargę, w terminie 30 dni od wniesienia skargi. Złożony przez skarżących wniosek o wymierzenie grzywny dotyczył skargi, która wpłynęła do kancelarii Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. 21 czerwca 2004 r., a Dyrektor Izby Skarbowej w W. przekazał Sądowi przedmiotową skargę wraz z odpowiedzią na skargę i aktami sprawy w dniu 21 lipca 2004 r., a zatem w ustawowo zakreślonym terminie. To zaś oznacza, że postępowanie jako bezprzedmiotowe należało umorzyć.
Od powyższego postanowienia skarżący wnieśli, zgodnie z pouczeniem, skargę kasacyjną zarzucając naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c", art. 161 par. 1 pkt 3, art. 54 par. 2 i art. 55 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez to, że umorzono postępowanie w sprawie w sytuacji gdy nie zachodziły do tego podstawy. W uzasadnieniu podkreślono, że zgodnie z art. 54 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi obowiązkiem organu, którego bezczynność jest przedmiotem skargi jest przekazanie Sądowi w terminie 30 dni, skargi wraz z odpowiedzią na skargę i aktami sprawy. Tymczasem obowiązki te wykonał w sprawie nie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. lecz Dyrektor Izby Skarbowej w R., który nie jest organem, na którego bezczynność złożono skargę. Przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, jak i ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych /t.j. Dz.U. 2004 nr 121 poz. 1267 ze zm./ nie przewidują w tym zakresie żadnego zastępstwa. W rezultacie wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. wnosząc o jej oddalenie podniósł, że przepis art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie miał w sprawie zastosowania, gdyż Sąd nie zajmował się w sprawie skargą na decyzję czy postanowienie, lecz wnioskiem o nałożenie grzywny. Ponadto 30 dniowy termin wymagany przez art. 54 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi został zachowany i nie ma istotnego znaczenia to, że akta sprawy, skargę i odpowiedź na skargę sporządzoną w oparciu o stanowisko Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z racji zwierzchnictwa służbowego i organizacyjnego przekazał sądowi Dyrektor Izby Skarbowej w R. Nie został naruszony także art. 55 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skoro warunkiem jego zastosowania, jest niezastosowanie się przez organ do obowiązków polegających na przekazaniu skargi i akt sprawy wraz z odpowiedzią na skargę. Poza tym obowiązek nałożenia grzywny nie ma wymiaru bezwzględnego. W konsekwencji umorzenie postępowania sądowego było trafne.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona.
W pierwszej kolejności należy rozważyć podstawową kwestię dopuszczalności skargi kasacyjnej w tej sprawie. Otóż z art. 194 par. 1 pkt 10 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że na postanowienie wojewódzkiego sądu administracyjnego w przypadkach przewidzianych w ustawie, a ponadto na postanowienia, których przedmiotem jest m.in. /pkt 10/ ukaranie grzywną przysługuje zażalenie, a nie skarga kasacyjna. Powstaje więc także pytanie czy Sąd prawidłowo wydał postanowienie o umorzeniu postępowania, a nie postanowienie o odmowie ukarania grzywną, które mieściłoby się zakresowo w określeniu użytym w art. 194 par. 1 pkt 10 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, "w przedmiocie ukarania grzywną". Można bowiem sugerować, iż to określenie odnosi się do postanowień o ukaraniu grzywną jak i postanowień o odmowie ukarania grzywną. Na to pytanie odpowiedzieć należy negatywnie albowiem ani przepis art. 54 ani też art. 55 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie przewidują wydania postanowienia o odmowie ukarania grzywną mimo tego, że ten rodzaj postanowień w art. 194 par. 1 pkt 2, 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jest dopuszczalny jednakże w innych przypadkach niż postanowienie o wymierzeniu organowi grzywny. Dotyczy to np. postanowień o odmowie wstrzymania wykonania decyzji oraz o wstrzymaniu wykonania decyzji, o odmowie zawieszenia postępowania i o zawieszeniu postępowania. To drugie rozstrzygnięcie ustawodawca nazywa przecież w przedmiocie wstrzymania, czy zawieszenia postępowania. Zatem postanowienie w przedmiocie ukarania grzywną o jakim mowa w art. 194 par. 1 pkt 10 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi to wyłącznie postanowienie o ukaraniu grzywną, a nie odmowie ukarania grzywną. Zwrócić też należy uwagę na to, że o wymierzeniu grzywny jest mowa także w przepisach art. 174 par. 1 i 6 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które także nie przewidują postanowienia o odmowie ukarania grzywną. W tym stanie sprawy istotnie w takiej sytuacji gdy nie zachodzą przesłanki z art. 55 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do ukarania grzywną Sąd, zgodnie z art. 161 par. 1 pkt 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego. Powoduje to wprawdzie nierównomierność środków zaskarżenia jednakże jak się wydaje ratio legis negatywnego rozstrzygnięcia Sądu co do przesłanek, nakazywało ustawodawcy poddać to rozstrzygnięcie kontroli Sądu kasacyjnego w trybie skargi kasacyjnej, a nie zażalenia.
Niespornym w sprawie jest, że organem, który sporządził odpowiedź na skargę w sprawie ze skargi skarżących na bezczynność Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. był Dyrektor Izby Skarbowej w W., który równocześnie przekazał Sądowi skargę i akta sprawy. Również niespornym jest, że skargę na bezczynność Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. skarżący złożyli 21 czerwca 2004 r. w tym organie podatkowym, składając uprzednio ponaglenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W. /art. 141 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Stanowisko zaś zawarte w odpowiedzi na skargę sporządzoną przez Dyrektora było w istocie stanowiskiem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. albowiem akta sprawy z tym stanowiskiem przekazano temuż Dyrektorowi. Tymczasem z art. 54 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego (...) bezczynność jest przedmiotem skargi, a więc Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R., a który zgodnie z art. 54 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi powinien ją przekazać wraz z aktami sprawy i swoją odpowiedzią na skargę Sądowi pierwszej instancji. Obowiązek sporządzenia i podpisania odpowiedzi na skargę spoczywa zgodnie z tymi przepisami na organie, któremu zarzucono bezczynność i którego nie może w tej czynności wyręczyć organ wyższego stopnia. Zgodnie z akt. 5 ust. 6 pkt 8 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych /Dz.U. nr 121 poz. 1267/ do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych należy wykonywanie innych zadań określonych w odrębnych przepisach. Do przepisów tych należy zaliczyć także art. 54 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nakazujący temu organowi złożenie odpowiedzi na skargę o ile bezczynność tego organu jest przedmiotem skargi. Czynności tego rodzaju nie mogą być wykonywane przez organ odwoławczy w ramach czynności nadzorczych /art. 5 ust. 7 pkt 1 ustawy o urzędach (...)/. Te bowiem mogą być wykonywane nie nad organem podatkowym jakim jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. lecz nad Urzędem Skarbowym w R. Dość jednoznacznie ujął to E. Iserzon /[w:] E. Iserzon, J. Starościak Kodeks postępowania administracyjnego - Komentarz, teksty, wzory i formularze, Warszawa 1970, str. 71/ "iż organ wyższego stopnia nawet jeżeli jest upoważniony do wydawania pouczeń i poleceń służbowych organom niższych stopni, nie powinien w danej indywidualnej sprawie wiązać organu kompetentnego do wydawania decyzji pouczeniem i poleceniem służbowym, które przesądza treść decyzji. W przeciwnym razie oznaczałoby to faktyczne naruszenie /przejęcie/ kompetencji organu niższego rzędu, wbrew ustawie".
Z sytuacją taką wbrew wywodom i sugestiom skargi kasacyjnej nie mamy do czynienia w tej sprawie, albowiem Dyrektor Izby Skarbowej w istocie jak wynika z niebudzących wątpliwości ustaleń jedynie zredagował odpowiedź na skargę w sprawie o bezczynność, w oparciu o stanowisko Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. To zaś oznacza, że odpowiedź na skargę jako pismo procesowe strony /art. 45 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ obejmujące wnioski i oświadczenia stron podlegało uzupełnieniu i poprawieniu w trybie art. 49 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Pismo to nie zawierało podpisu strony, a więc podmiotu będącego rzeczywistym jego autorem /art. 46 par. 1 pkt 5 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ i określonego w nim jako strona przeciwna. W takim rozumieniu i charakterze przedstawionych uchybień formalnych utwierdza NSA oznaczenie w odpowiedzi na skargę strony przeciwnej jako "Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R.". Zatem odpowiedź na skargę jako pismo strony w rozumieniu art. 45 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podpisane przez Dyrektora Izby Skarbowej w sytuacji gdy zostało ono sporządzone w oparciu o stanowisko organu będącego stroną w sprawie tj. naczelnika urzędu skarbowego, złożona w trybie art. 54 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podlega uzupełnieniu lub poprawieniu w trybie art. 49 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd pierwszej instancji jednakże tak nie postąpił lecz umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe uznając, że skoro akta sprawy, skarga i odpowiedź na skargę wpłynęły w terminie to postępowanie w zakresie wymierzenia grzywny jest bezprzedmiotowe. Stanowisko to jest trafne, a zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia przepisów art. 54 par. 2, 55 par. 1 i 161 par. 1 pkt 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nieuzasadnione mimo tego, że umorzenie postępowania było przedwczesne. W żadnym bowiem razie nie można przyjąć aby naruszenie tych przepisów postępowania w sytuacji gdy Sąd ma możliwość, a nie obowiązek wymierzenia organowi grzywny mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, którego to zresztą wpływu i sam autor skargi kasacyjnej nawet nie starał się wykazać /art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.
Odnośnie naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należy zauważyć, że Sąd pierwszej instancji rozpoznając wniosek strony o wymierzenie organowi grzywny w trybie art. 55 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie mógł naruszyć tego przepisu dlatego, że nie orzekał o legalności decyzji lub postanowienia organu podatkowego.
W tym stanie sprawy NSA orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.