Wyrok NSA z 6 października 2004 r., FSK 334/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 6 października 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.H.P. "Z." Sp. z o.o. w K.

Od orzeczenia

od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie z dnia 23 maja 2003 r., sygn. akt I SA/Kr 2366/00

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędziowie NSA Grzegorz Krzymień (spr.), Artur Mudrecki
Iga Szymańska protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi P.H.P. "Z." Sp. z o.o. w K. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 31 października 2000 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1998 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Przedsiębiorstwo Handlowo-Przemysłowe "Z." Sp. z o.o. działając za pośrednictwem doradcy podatkowego wniosło skargę kasacyjną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie z dnia 23 maja 2003 r. I SA/Kr 2366/00. Skargę kasacyjną wniesiono w trybie przewidzianym w art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 2171/.

W zaskarżonym wyroku Sąd uchylił decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 31 października 2000 r. utrzymującą w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 15 grudnia 1999 r., w której określił wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1998 r. w kwocie 75.881.00 zł, wysokość zaległości w tym podatku w kwocie 71.901 zł, wysokość odsetek za zwłokę w kwocie 26.944,20 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.619 zł.

Podstawą do wydania powyższej decyzji był wynik kontroli przeprowadzonej w Spółce "Z." przez Inspektora Kontroli Skarbowej, który stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1998 r. przez P.H.P. Sp. z o.o. "Z." w K. /dalej "Spółka"/ polegające na dokonaniu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną w wystawionych przez "S." S.A. w K. fakturach z dnia 29 października 1998 r., w wysłanych przez tą firmę listem poleconym w dniu 4 listopada 1998 r. /dowód: daty na kopii tych faktur zgodne z potwierdzonymi datownikiem właściwego urzędu pocztowego datami ich wysyłki w książce nadawczej/.

W konkluzji Inspektor Kontroli Skarbowej przyjął, że ww. faktury wpłynęły do Spółki w miesiącu listopadzie 1998 r. Tym samym powyższe odliczenie nastąpiło wbrew dyspozycji ustawy art. 19 ust. 3 z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zwanej dalej " ustawą o podatku VAT". W myśl tego przepisu "obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1, następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał fakturę albo w miesiącu następnym".

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka zarzuciła decyzji Izby Skarbowej w K. naruszenie przepisów prawa, a w szczególności przepisów art. 14a, 19 i 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT oraz art. 120, 122, 187 i 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy co do daty doręczenia Spółce faktur z dnia 29 października 1998 r. i oparcie o tak ustalony stan faktyczny rozstrzygnięć zawartych w zaskarżonej decyzji poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W zaskarżonym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł, że "... wydając na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ decyzję określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług /lub kwotę zwrotu różnicy podatku/ za określony miesiąc /miesiące/ 1998 r., organ podatkowy jest obowiązany uwzględnić podatek naliczony z faktury podlegający rozliczeniu w tym okresie, a ujęty przez podatnika wadliwie w rozliczeniu za okres wcześniejszy". Stanowisko takie zajął skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale z dnia 19 listopada 2001 r. FPS 12/01 /ONSA 2002 Nr 3 poz. 98/. Sąd rozpoznający sprawę podzielił to stanowisko. Z dokumentacji za miesiąc wrzesień 1998 r. wynika zaś, że skarżąca Spółka dopuściła się takiej samej nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług, jak w rozliczeniu tego podatku za miesiąc październik 1998 r. Zatem pełniący funkcję organu podatkowego Inspektor Kontroli Skarbowej powinien był podatek naliczony ujęty przez Spółkę wadliwie w miesiącu wrześniu 1998 r. uwzględnić w rozliczeniu za miesiąc październik 1998 r. Skoro tego nie uczynił, to naruszył art. 10 ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Natomiast zarzuty skargi nie są uzasadnione. Sąd powołuje się tu na stanowisko, które zajął we uzasadnieniu wyroku I SA/Kr z dnia 23 maja 2003 r. I SA/Kr 2364/00.

We wniesionej skardze kasacyjnej wyrokom z 23 maja 2003 r. zarzucono naruszenie art. 210 par. 4 oraz artykułów: 121 par. 1, 122, 180 par. 1, 187 par. 1, 188-191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. W związku z powyższym złożono wniosek o uchylenie wyroku NSA z dnia 23 maja 2003 r. w całości, oraz o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu tego środka odwoławczego zarzucono, że Inspektor Kontroli Skarbowej wadliwie ocenił materiał dowodowy nie dając wiary świadkom potwierdzającym, iż faktury zostały odebrane przez Spółkę "Z." w miesiącu ich wystawienia. Wyrokiem z dnia 23 maja 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny wprawdzie uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej w K., jednakże bez uwzględnienia przedstawionych w skardze zarzutów. W odniesieniu do ponoszonych przez Spółkę naruszeń prawa Sąd powołał się na stanowisko, które zajął w uzasadnieniu wyroku dotyczącego rozliczenia w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1998 r., zgodnie z którym "organy podatkowe zebrały cały materiał dowodowy i w sposób wyczerpujący go oceniły".

Dla skarżącej Spółki nie jest jasne, na czym, zdaniem Sądu, ta wyczerpująca ocena miałaby polegać. W szczególności trudno przyjąć, że Naczelny Sąd Administracyjny za wyczerpującą ocenę całego materiały dowodowego uznał pomijanie przez organy podatkowe większości składanych przez Spółkę w toku postępowania dokumentów i wyjaśnień. Wręcz przeciwnie, z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego można wywnioskować, że większa część zawartych w skardze argumentów została przez Sąd całkowicie pominięta.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. dostrzegając braki skargi kasacyjnej mogące przemawiać za jej odrzuceniem zaopatrzył wniesiony środek odwoławczy we wniosek o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenionego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim orzeczeń. Sąd nie może więc samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2004 r. GSK 10/04 - Monitor Prawniczy 2004 nr 9 str. 392/.

Kontrola kasacyjna dokonywana przez Naczelny Sąd Administracyjny obejmuje stosowanie prawa procesowego i materialnego /art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./. W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na naruszeniu przepisów postępowania podatkowego.

W pierwszej kolejności należy wskazać na zarzuty dotyczące naruszenia przepisów procesowych, a mianowicie - naruszenie art. 210 par. 4, art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

W wyroku z dnia 1 czerwca 2004 r. GSK 73/04 /Monitor Prawniczy 2004 nr 14 str. 632/ Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jest naruszenie przez sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W jej ramach skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 maja 2004 r. FSK 80/04 /ONSAiWSA 2004 Nr poz. 12/, w którym stwierdził, że zarzut oparty na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skierowany być musi przeciwko wyrokowi sądu, a nie przeciwko decyzji organu podatkowego. Jak wynika z cytowanych zarzutów autor skargi powołując się na proceduralne przepisy Ordynacji podatkowej kwestionuje ustalenia faktyczne zawarte w decyzji organu podatkowego i zarzuca naruszenie przepisów przez ten organ. Brak jest natomiast wskazania w skardze kasacyjnej przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, które miał naruszyć Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie w zaskarżonym wyroku. Do tych przepisów w 2003 r. należy zaliczyć art. 59 i art. 22 ust. 2 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Pierwszy z tych przepisów odsyłał między innymi do art. 121, art. 122, art. 180, art. 187, art. 188, art. 1991 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, jednak w skardze kasacyjnej nie podano, że powyższe unormowania proceduralne mają zastosowanie w związku z art. 59 ustawy o NSA. Przepis art. 59 ustawy o NSA nie odsyłał do art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej. A zatem wobec braku usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych opartych na naruszeniu przepisów postępowania skargę kasacyjną należało uznać w tej części za nieusprawiedliwioną.

Również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego nie zasługuje na uwzględnienie. Autor skargi nie wskazał o jaki przepis prawa materialnego chodzi, można jedynie na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej przyjąć, iż powyższy zarzut nie dotyczy przepisu art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, który pozwalał na obniżenie podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę lub w miesiącu następnym. W niezakwestionowanym skutecznie stanie faktycznym brak jest podstaw do przyjęcia, że Sąd w zaskarżonym wyroku błędnie zastosował ww. przepis bądź przeprowadził niewłaściwą jego wykładnię.

Poza tym w skardze kasacyjnej błędnie powołano się na przepis art. 101 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ zamiast na przepis art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./, który dawał w okresie przejściowym prawo do wniesienia skargi kasacyjnej.

Reasumując dotychczasowe rozważania, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ orzekł jak w sentencji.