Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 30 października 2003 r. sygn. akt S.A./Bk 603/03 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku oddalił skargę W. Ż., właściciela Przedsiębiorstwa Usługowego T. z siedzibą w C., na decyzję Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r.
W motywach wyroku podano, że Urząd Skarbowy w W. w wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdził, iż skarżący obniżył podatek należny o podatek naliczony wykazany w fakturze nr 211/99 z dnia 22 czerwca 1999 r., dokumentującej zakup samochodu marki Honda Accord 4 D, nie mając do tego uprawnień w świetle przepisu art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Ustalenia postępowania podatkowego stały się podstawą dla podjęcia przez organ podatkowy pierwszej instancji decyzji z dnia 31 grudnia 2002 r. określającej W. Ż. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r., zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę.
Skarżący wniósł odwołanie od omówionej decyzji, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, to jest powołanego wyżej przepisu ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a nadto podniósł, że odliczając podatek ze wskazanej faktury działał w dobrej wierze.
Zarzutów odwołania nie podzieliła Izba Skarbowa w Białymstoku, która decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy podał, że Urząd Skarbowy w W. ustalił dokładnie zdarzenia jakie miały miejsce od momentu zakupu przedmiotowego samochodu przez Przedsiębiorstwo C. s.c. do chwili uzyskania dowodu rejestracyjnego przez skarżącego. PUH "C." zakupiło pojazd marki Honda Accord jako samochód osobowy i tak też został on zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe w Ełku. W dniu 22 czerwca 1999 r. PUH "C." złożyło wniosek o zmianę klasyfikacji przedmiotowego samochodu na samochód ciężarowy, załączając do niego ocenę techniczną dokonaną przez rzeczoznawcę techniki samochodowej i ruchu drogowego oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym wraz z opisem dokonanych zmian w pojeździe, polegających na zamontowaniu kasetki w przegrodzie bagażowej. Omówiony wniosek został uwzględniony przez Starostwo Powiatowe w Ełku, poprzez wpisanie w dowodzie rejestracyjnym pojazdu adnotacji, że jest to samochód ciężarowy, specjalizowany o przeznaczeniu uniwersalnym i ładowności 560 kg. W dniu złożenia wniosku i dokonania zmiany w dowodzie rejestracyjnym przedmiotowego pojazdu, to jest w dniu 22 czerwca 1999 r., został on nabyty przez skarżącego, jako samochód ciężarowy specjalizowany.
Organ odwoławczy wskazał dalej, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie decyzją z dnia [...]. stwierdziło nieważność decyzji Starostwa Powiatowego w Ełku z dnia [...] o dokonaniu zmiany klasyfikacji samochodu marki Honda Accord na samochód ciężarowy specjalizowany. Rozstrzygnięcie to Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzją z dnia [...].
W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy Izba Skarbowa w Białymstoku uznała, że W. Ż. zakupił w istocie samochód osobowy, co nie dawało mu prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury zakupu tego samochodu. Zgodnie bowiem z treścią art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż stanowi przedmiot działalności podatnika. Organ odwoławczy dodał, powoływane w sprawie wytyczne Ministra Finansów nie mają zastosowania, gdyż skarżący nabył samochód osobowy, co zostało potwierdzone omówionymi wyżej decyzjami Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczących dokonanej zmiany klasyfikacji samochodu Honda Accord.
Stanowisko organów podatkowych podzielił Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku oddalając skargę na decyzję Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia [...]. W motywach wyroku Sąd stwierdził, że w oparciu o prawidłowo zebrany materiał dowodowy organy podatkowe trafnie ustaliły, że przedmiotowy pojazd był samochodem osobowym. Zdaniem Sądu faktu tego nie podważa istnienie w dniu nabycia rejestracji tego pojazdu jako ciężarówki, gdyż wadliwe i następnie unieważnione zarejestrowanie samochodu nie zmieniło rzeczywistego jego rodzaju. Był to bowiem i pozostał samochód osobowy, na co wskazują dowody i obszerna argumentacja zawarta w uzasadnieniach decyzji obu instancji. W tej sytuacji Sąd uznał, że skarżący nie mógł zgodnie z prawem odliczyć podatek od towarów i usług uiszczony przy nabyciu tego samochodu. Z tego też względu Sąd skargę oddalił na podstawie przepisu art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn.zm.).
W skardze kasacyjnej, złożonej na podstawie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnymi i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.), W. Ż. wniósł o uchylenie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku oraz poprzedzających go rozstrzygnięć organów podatkowych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie zasad zawartych w art. 6 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego przez zastosowanie do stanu faktycznego sprawy przepisów prawa, które jeszcze nie istniały w momencie zakupu przez skarżącego samochodu i dokonania przez niego odpisu podatku od towarów i usług, zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami prawa a także oficjalnym stanowiskiem Ministerstwa Finansów.
W uzasadnieniu skargi podniesiono między innymi, że oparcie decyzji podatkowych zaakceptowanych zaskarżonym wyrokiem na nowych przepisach prawa, nieznanych skarżącemu w chwili rejestracji pojazdu i dokonania odpisu podatku od towarów i usług jest sprzeczne z fundamentalną zasadą demokratycznego państwa prawa. Wnoszący powołał się na orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Wskazać przede wszystkim trzeba, że postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, prowadzone w oparciu o przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), jest postępowaniem kasacyjnym, w trakcie którego Sąd bada zasadność podstaw podanych w skardze kasacyjnej. Taka właściwość Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika z przepisów rozdziału 1 działu IV powołanej wyżej ustawy. Przepis art. 183 § 1 ustawy przewiduje, że Sąd rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Nie może budzić zatem wątpliwości stwierdzenie, że Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej, a więc także zarzutami w niej sformułowanymi. Pogląd taki podzielany jest też w doktrynie prawa (patrz J.P.Tarno – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wyd. Prawnicze Lexis Nexis. Warszawa 2004, str. 258 i nast.).
Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny nie może podejmować własnych działań w celu ustalenia innych wad zaskarżonego skargą kasacyjną wyroku niż te, które zostały określone w tej skardze.
Przechodząc do oceny zasadności skargi kasacyjnej wniesionej w rozpoznanej sprawie, podnieść należy, że w jej petitum zarzucono zaskarżonemu wyrokowi naruszenie jedynie przepisów postępowania, to jest zasad określonych w art. 6 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego. Zarzuty te są oczywiście niezasadne. Autor skargi nie zwrócił bowiem uwagi na to, że zaskarżony wyrok został wydany w dniu 30 października 2003 r., a więc w okresie obowiązywania – od 1 stycznia 2003 r. – zmienionego brzmienia art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.), wprowadzonego ustawą z dnia 11 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 160, poz. 1387). Nowa treść powołanego przepisu prawa nakazywała Sądowi stosować odpowiednio w postępowaniu w sprawach z zakresu prawa podatkowego wskazanych w nim przepisów Ordynacji podatkowej, nie zaś przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Podnieść przy tym trzeba, że przepis art. 6 Kpa (odpowiednik art. 120 Ordynacji podatkowej) nie mógł być w ogóle stosowany, nawet odpowiednio, w postępowaniu sądowym, gdyż wyrażona w nim zasada działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa adresowana była w sposób jednoznaczny do tych organów a nie do sądów. Odpowiednikiem z kolei art. 8 Kpa w Ordynacji podatkowej jest jej art. 121.
Reasumując powyższe ustalenia należy stwierdzić, że w zaskarżonym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku nie mógł naruszyć wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż nie był obowiązany ich stosować w postępowaniu sądowym w świetle powołanego wyżej przepisu art. 59 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym w jego brzmieniu obowiązującym w 2003 r.
Skoro zatem skarga kasacyjna w sprawie niniejszej okazała się oczywiście nieusprawiedliwiona, należało ją oddalić na podstawie przepisów art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Grzegorz Krzymień Włodzimierz Kubiak Anna Wiciak