Uzasadnienie
- Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 listopada 2003 r., sygn. akt III SA 2733/02, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę B. S.A. w Warszawie na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r.
Powyższą decyzją Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy przeważającą część decyzji Urzędu Skarbowego W. z dnia [...], wymierzającej przedmiotowemu Bankowi podatek od towarów i usług za 2000 r., określającej zaległość podatkową wraz z odsetkami oraz ustalającej zobowiązanie dodatkowe. Izba Skarbowa uchyliła decyzję jedynie w części określającej odsetki od nienależnie dokonanego zwrotu nadwyżki podatku za lipiec i październik 2000 r.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, że organy obu instancji zakwestionowały odliczenie przez Bank podatku naliczonego w fakturach za reklamy umieszczane w mediach, na środkach komunikacji i w wydawnictwach, gdyż wiązały się one z działalnością zwolnioną od podatku od towarów i usług, a mianowicie z wykonywaniem usług finansowych. Izba Skarbowa podkreśliła, że art. 20 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) stanowi, iż podatnik może zmniejszyć podatek należny jedynie o kwotę podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże zasady tej nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów lub usług służących do świadczenia usług zwolnionych od podatku, w tym właśnie do usług finansowych.
Izba Skarbowa, odmiennie niż organ podatkowy pierwszej instancji, uwzględniła fakt, że Bank dokonując zakwestionowanych odliczeń oparł się na błędnej informacji udzielonej mu pismem Ministerstwa Finansów z dnia 24 kwietnia 1995 r. oraz pismem Urzędu Skarbowego W. z dnia 20 stycznia 1999 r.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego B. zarzucił decyzji naruszenie art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14 § 6, art. 120, art. 21 § 3, art. 53 § 1 i § 4 oraz 233 § 1 pkt 2 lit. a tej ustawy. Zdaniem strony skarżącej, stosowanie się podatnika do błędnej interpretacji prawa udzielonej mu przez organ podatkowy w trybie art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej nie powinno mu szkodzić, a zatem organ podatkowy powinien był odstąpić od wymiaru podatku, a nie odsyłać podatnika na drogę odrębnego postępowania.
W odpowiedzi Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację. Jednakże uznano za zasadny zarzut naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej, przy czym stwierdzono, że jego naruszenie nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.
- Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w zaskarżonym wyroku stwierdził, że Izba Skarbowa trafnie zastosowała w sprawie art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Sąd podał, iż skutki błędnej informacji udzielonej przez Urząd Skarbowy należy rozważyć na gruncie art. 121 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a art. 14 § 6 Ordynacji podatkowej nie ma w tej sprawie zastosowania.
Sąd administracyjny sformułował tezę, że ograniczenie się przez Izbę Skarbową do uchylenia decyzji w części dotyczącej odsetek od dokonanego zwrotu nadwyżki oraz pouczenie skarżącego Banku o celowości wystąpienia z wnioskiem o umorzenie odsetek oraz kwoty zobowiązania dodatkowego, nie może być zakwalifikowane jako naruszenie przepisów wymienionych w skardze, a ewentualna szkoda Banku związana z błędnym pouczeniem może być przedmiotem dochodzenia odszkodowania w postępowaniu cywilnym.
Sąd pierwszej instancji uznał ponadto za trafny zarzut naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej. Jednakże zarzut ten nie mógł uzasadniać uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż charakter sprawy wykluczał wpływ tego uchybienia na jej wynik. Podniesiono również, że nie zaistniała przesłanka z art. 22 ust. 2 pkt 2 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.
- W skardze kasacyjnej z dnia 31 marca 2004 r. wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego w trybie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) pełnomocnik Banku zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez błędna wykładnię:
- art. 2 w związku z art. 8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, polegającą na przyjęciu, że do oceny skutków zastosowania się podatnika do błędnej informacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika, w której nie wszczęto postępowania lub kontroli podatkowej, mają jedynie odniesienie zasady państwa prawnego oraz stanowiące jej komponent zasady sprawiedliwości społecznej i pogłębiania zaufania do organów podatkowych,
- art. 2 oraz art. 32 ust. 1 zdanie drugie Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, polegającą na przyjęciu, że uzasadnione jest różnicowanie oceny skutków błędnego pouczenia przez Urząd Skarbowy w trybie art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej.
Zarzucono także naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 22 ust. 2 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez przyjęcie, że naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu przed organem podatkowym polegające na nie wyznaczeniu skarżącemu trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie stanowi ani wady decyzji, która mogła mieć istotny wpływ na wynika sprawy, ani wady, która wypełnia przesłanki wznowieniowe postępowania.
Wskazując na powyższe podstawy pełnomocnik skarżącego domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego na rzecz strony skarżącej.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy podniesiono, iż zaskarżony wyrok rażąco narusza prawo w zakresie wskazanym w jej podstawach, a także narusza słuszny interes ekonomiczny skarżącego, jako podatnika poszkodowanego na skutek zastosowania się do błędnej informacji organu podatkowego. Na uzasadnienie powyższego wnoszący skargę kasacyjną przytoczył cycaty z różnych orzeczeń sądów administracyjnych odnoszące się do ponoszenia negatywnych konsekwencji, będących wynikiem zastosowania się do błędnych informacji udzielonych przez organy podatkowe.
Zdaniem autora skargi kasacyjnej sąd pierwszej instancji sformułował dowolny wniosek, gdyż bez żadnego uzasadnienia uznał, iż nie wyznaczenie stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie może zostać zakwalifikowane jako przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Skoro więc wyłącznie z winy tego organu nie został zapewniony stronie udział w postępowaniu to sytuacja tak stanowi wypełnienie przesłanek z powołanego powyżej przepisu.
- Rozpatrując niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. W zarzutach skargi kasacyjnej podniesiono na wstępie naruszenie przez sąd pierwszej instancji prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 2 w związku z art. 8 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a także art. 2 oraz art. 32 ust. 1 zdanie drugie ustawy zasadniczej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższe zarzuty nie dają uzasadnionych podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej w rozpatrywanej sprawie. Co prawda zgodnie z art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej normy konstytucyjne stosuje się bezpośrednio, to jednak nie mogą być one samodzielną podstawą rozstrzygnięcia indywidualnej sprawy przed sądmi administracyjnymi, w tym również w postępowaniu kasacyjnym. Nie są one także przepisami, które regulują bezpośrednio stosunki w zakresie zobowiązań podatkowych.
Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika by sąd pierwszej instancji stosował wskazane w skardze kasacyjnej przepisy art. 2 oraz art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Nie można zatem skutecznie zarzucać dokonania przez sąd administracyjny, którego orzeczenie zaskarżono, błędnej wykładni określonych przepisów prawa jeśli nie były one, co ma miejsce w rozpatrywanej sprawie, podstawą dokonanych rozstrzygnięć.
Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw również w świetle dalszych zarzutów, to jest naruszenia przez sąd pierwszej instancji treści art. 22 ust 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Sąd ten słusznie bowiem zwrócił uwagę, iż skoro nie doszło w sprawie do naruszenia art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej to można było zasadnie uznać, że naruszenie przepisu art. 200 § 1 tej ustawy przez Izbę Skarbową nie miało wpływu na wynik postępowania. Uchybienie to nie mogło być zatem zakwalifikowane jako przesłanka do wznowienia postępowania, o której mowa jest w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Wobec tego Sąd nie mógł naruszyć art. 22 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.
Na uwzględnienie nie zasługuje także kolejny zarzut, a więc dotyczący naruszenia treści art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym przez sąd pierwszej instancji. Przepisy regulujące postępowanie przed sądem administracyjnym tj. art. 22 ust. 2 cytowanej ustawy upoważniały go bowiem do oceny czy dane naruszenie, w tym wypadku dyspozycji art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy czy też nie mogło mieć istotnego wpływu. Sąd, którego orzeczenie zaskarżono uznał, że uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy. Ocena ta znalazła swe pełne odzwierciedlenie na stronie 4 uzasadnienia przedmiotowego wyroku. Jednocześnie podnieść należy, iż w skardze kasacyjnej nie wykazano by naruszenie dyspozycji art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej przez sąd w badanej sprawie mogło mieć taki charakter, że istotnie naruszenie to wpłynęło na wynik postępowania. Zupełnie inna jest sytuacja, gdy sąd pierwszej instancji w ogóle nie ustosunkowuje się do tego rodzaju naruszenia i nie ocenia jego wpływu czy jest on istotny dla wyniku rozpatrywanej sprawy. Sytuacja taka nie miała miejsca w niniejszej sprawie.
Z tych przyczyn, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.