Wyrok NSA z 3 listopada 2004 r., FSK 659/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 3 listopada 2004r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Usługowo-Handlowego "O." Sp. z o.o. z siedzibą w S.

Od orzeczenia

od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 lipca 2003 r. sygn. III SA 2856/01

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędziowie NSA Sylwester Marciniak (spr.), Jacek Brolik
Dariusz Rosiak protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Usługowo-Handlowego "O." Sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Ministra Finansów z dnia 10 września 2001 r. (...) w przedmiocie wydania w wyniku wznowienia postępowania nowej decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 23 lipca 2003 r. III SA 2856/01 rozpoznając skargę Przedsiębiorstwa Usługowo-Handlowego "O." spółka z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Ministra Finansów z dnia 10 września 2001 r. (...) w przedmiocie wydania w wyniku wznowienia postępowania nowej decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. skargę oddalił.

W uzasadnieniu Sąd stwierdził, iż zaskarżoną decyzją Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 30 kwietnia 2001 r. wydaną w wyniku wznowienia postępowania i określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym za 1996 r. w kwocie 516.884 zł, wysokość odsetek za zwłokę w zaległości w zaliczkach miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do października 1996 r. w kwocie 104.392,20 zł, wysokość zaległości w podatku na dzień 31 marca 1997 r. w kwocie 219.580 zł oraz wysokość nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1996 r. na dzień wydania tej decyzji w kwocie 54,80 zł.

Organ odwoławczy wskazał, że w dniu 6.03.2001 r. spółka "O." zwróciła się do Izby Skarbowej o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Izby Skarbowej w S. z dnia 7 grudnia 1998 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania spółki w powyższym zakresie. Jako podstawę wznowienia spółka podała przesłankę określoną w art. 240 par. 1 pkt 5 O.p., a na poparcie wniosku przedstawiła liczne dowody, które w jej ocenie uzasadniały wznowienie postępowania i potwierdzały, że spółka prawidłowo dokonała zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zakwestionowanych w toku postępowania kontrolnego, a następnie w postępowaniu odwoławczym wydatków. Spółka podniosła, że rozstrzygając sprawę organy podatkowe nie wzięły pod uwagę istotnych okoliczności faktycznych oraz powyższych dowodów istniejących w chwili wydania decyzji, gdyż nie zapoznały się z całością dokumentacji spółki. Miało to decydujące znaczenie dla oceny zasadności odliczenia przez spółkę spornych wydatków od przychodu, a w konsekwencji także nabycia przez nią ulgi inwestycyjnej.

Izba Skarbowa w W. postanowieniem z dnia 30.03.2001 r. wznowiła postępowanie i decyzją z dnia 30 kwietnia 2001 r. uchyliła powyższą ostateczną decyzję i obniżyła wysokość zaległości podatkowej i odsetek, a także określiła wysokość nadpłaty powstałej w wyniku obniżenia powyższych wielkości. Izba uznała, że wobec dołączenia do wniosku o wznowienie postępowania poleceń wyjazdu wystawionych w dniach 12. 20 i 25 listopada 1996 r. dla Beaty P., które są dowodami istniejącymi w dniu wydania decyzji ostatecznej, ale po raz pierwszy zostały zgłoszone przez stronę, należy przyjąć, że wydatki związane z używaniem prywatnego samochodu w wysokości 220 zł stanowią w całości koszty uzyskania przychodu, co spowodowało w rezultacie obniżenie wysokości zobowiązania w podatku dochodowym spółki.

Natomiast pozostałe zakwestionowane wydatki Izba nie uwzględniła stwierdzając między innymi, iż w zakresie wydatków związanych z rachunkami telefonicznymi z prywatnego telefonu pracownika spółki, przedstawione dowody nie mogą mieć wpływu na zmianę stanowiska organu w tym zakresie, bowiem w całym postępowaniu spółka nie przedstawiła wiarygodnych dowodów, na podstawie których można byłoby bezsprzecznie ustalić rzeczywisty koszt rozmów telefonicznych przeprowadzonych w celach służbowych. Także w zakresie wydatków związanych z podróżą prezesa zarządu i jego małżonki /w charakterze tłumacza/ przedłożone przy wniosku dowody nie spowodowały zmiany stanowiska organu podatkowego, gdyż nie istniały one jeszcze w dniu wydania decyzji ostatecznej. Nadto skoro spółka nie osiągnęła żadnego przychodu, a co więcej nie podpisała żadnej umowy z kontrahentami marokańskimi to brak jest podstaw do zaliczenia wydatków związanych z podróżą do Maroka do kosztów uzyskania przychodów. Takie stanowisko potwierdził także NSA w wyroku z dnia 8 października 1999 r. III SA 53/99, którym oddalił skargę spółki na ostateczną decyzję Izby Skarbowej w S. z dnia 7 grudnia 1998 r.

Minister Finansów rozpoznając odwołanie spółki na wstępie podkreślił, iż zaskarżona decyzja została wydana w nadzwyczajnym trybie postępowania, a mianowicie w wyniku wznowienia postępowania, a wcześniej w odniesieniu do decyzji ostatecznej orzekał także Naczelny Sąd Administracyjny.

Nadto szczegółowo ustosunkował się do poszczególnych przedstawionych przez stronę dowodów mających skutkować zaliczeniem poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jednakże stwierdził że te dowody nie mogą wpłynąć na zmianę jego stanowiska.

W skardze na decyzję Ministra, skarżąca spółka zarzucając jej naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 240 par. 1 pkt 5 O.p. i bezpodstawne przyjęcie, że okoliczności i dowody mogą być uznane za nowe, o ile nie były znane ani organowi ani stronie, naruszenie art. 14 par. 1 O.p., art. 122 i 187 O.p. i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustalającą podatek wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji.

Sąd uznając, iż skarga nie jest zasadna, stwierdził że skarżąca pomija zupełnie, iż postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w bardzo zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności ściśle wyliczone w art. 240 par. 1 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji trafnie przyjęły, że wspomniane okoliczności /poza dowodami dokumentującymi wydatki związane z używaniem prywatnego samochodu Beaty P./ nie wystąpiły. Skarżąca jako podstawę wznowienia postępowania podatkowego wskazała art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a więc ujawnienie się nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, istniejących w dniu wydania decyzji i nie znanych organowi, który wydał decyzję. W przedmiotowej sprawie postępowanie zakończone było decyzją ostateczną, co do której orzekał sąd administracyjny oddalając skargę. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając bowiem skargę na decyzję ostateczną nie był związany granicami skargi, a jedynie zakresem zaskarżenia. Stąd też nowymi okolicznościami faktycznymi i dowodami w postępowaniu wznowieniowym mogą być tylko te, które nie były znane ani organowi, ani sądowi rozpoznającemu skargę.

Organy obu instancji prawidłowo oceniły dowody przedstawione przez skarżącą w postępowaniu wznowieniowym uznając, że albo nie są one nowe, bowiem znane były wcześniej organowi albo nie istniały w dniu wydania decyzji, albo mimo "nowości" nie są one istotne dla sprawy. W tym zakresie sąd administracyjny w pełni podzielił obszerne i szczegółowe motywy zaskarżonej decyzji.

W zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zapłatą rachunków za rozmowy telefoniczne z prywatnego telefonu pracownika, przedstawione przez skarżącą nowe dowody nie były dowodami istotnymi, tak, aby na ich podstawie mogła zapaść odmienna decyzja niż wydana poprzednio. Nowe dowody zostały zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej ocenione przez organy obu instancji i ocenie tej nie można zarzucić dowolności.

Podobnie oceniono dowody przedstawione w zakresie wydatków związanych z podróżą Prezesa Zarządu Spółki do Maroka, a przy tym część z nich - nie istniejąca w chwili wydania decyzji - potwierdzała okoliczności znane organowi wcześniej. Obecnie nie mogły one wpłynąć na zmianę decyzji, tym bardziej, że okoliczności przedstawione tymi dokumentami, znane wcześniej, zostały ocenione też przez NSA w wyroku oddalającym skargę.

Odnośnie wydatków związanych z zakupem biletów na występ kabaretu, przedstawione przez spółkę nowe dowody zostały ocenione przez organy zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów i uznano je za nieistotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Stanowisko to podziela także sąd.

Słusznie organy obu instancji nie uznały za nowy dowód w rozumieniu art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przedstawionych przez skarżącą dokumentów odnoszących się do wpisania w ciężar kosztów uzyskania przychodów za 1996 r. nagród jubileuszowych za ten rok. Sama skarżąca zresztą przyznaje, że pismo Ministerstwa Finansów nie jest nowym dowodem, zaś aneksy do umów o pracę dołączyła z ostrożności procesowej. W rzeczywistości skarżąca polemizuje z przyjętą przez organy podatkowe interpretacją przepisów, a to nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania.

Podobne nieskuteczne są zarzuty odnoszące się do wydatków związanych z remontem placu magazynowego w Ł., przy czym - jak twierdzą organy - część dowodów była im znana, reszta zaś nie jest istotna dla rozstrzygnięcia sprawy. Przedłożone w tym zakresie dowody nie zmieniają stanu faktycznego sprawy, zaś skarżąca przy ich pomocy w rzeczywistości zmierza do podważenia ustalonego stanu faktycznego, której dokonał także prawomocnie sąd administracyjny oddalając skargę na decyzję ostateczną.

Wreszcie sąd administracyjny podzielił także stanowisko Ministra Finansów w zakresie oceny dowodów przedstawionych przez spółkę w postępowaniu wznowieniowym, odnoszących się do odpisów amortyzacyjnych. Fakt, iż środki trwałe zostały nabyte na licytacjach i przetargach, był bezsporny, a zatem przedstawione na tę okoliczność dowody są nieistotne w sprawie i pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie tej kwestii. Okoliczności związane z nabyciem środków trwałych znane też były sądowi administracyjnemu w postępowaniu sądowym toczącym się na skutek skargi od decyzji wymiarowej, który też przesądził w wyroku prawidłowości decyzji.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną w imieniu skarżącej spółki złożył doradca podatkowy Jerzy C. wnosząc o jego uchylenie w całości oraz orzeczenie o kosztach postępowania według norm przepisanych.

Skargę kasacyjną oparto po pierwsze na podstawie naruszenia prawa materialnego tj. art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym w zw. z art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, gdyż Sąd uznał bezpodstawnie, że okoliczności i dowody nie są nowe albo znane organom albo mimo nowości nie są istotne w sprawie - co nie znajduje uzasadnienia w materiale dowodowym. Po drugie na podstawie naruszenia przepisów postępowania art. 328 par. 2 Kpc w zw. z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej i art. 59 ustawy o NSA, gdyż Sąd /podzielając stanowisko organów/ błędnie ustalił w postępowaniu sądowym /bez oparcia w materiale dowodowym/, że:

• środki trwałe w dacie ich nabycia przez skarżącą były sprawne,
• brak ogrodzenia w dniu przejęcia placu
• nie był kwestionowany fakt uczestniczenia przedstawicieli skarżącej w spotkaniach w Maroku, a więc nie wziął pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w celu zastosowania art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną i nie uczestniczył w rozprawie sądowej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna z uwagi na brak usprawiedliwionych podstaw nie może być uwzględniona.

W szczególności nietrafny okazał się zarzut naruszenia przepisów postępowania to jest art. 328 par. 2 Kpc w zw. z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej i art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 11 poz. 368 ze zm./. Zwłaszcza, że skarżący bliżej nie wskazał na czym polega naruszenie przez sąd art. 328 par. 2 Kpc. W świetle tego przepisu uzasadnienie wyroku musi zawierać wskazanie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia oraz wyjaśnienie podstawy prawnej wyroku z przytoczeniem przepisów prawa. Oceniając pod tym względem uzasadnienie zaskarżonego wyroku należy ocenić iż spełnia ono wymagania ustawowe i dlatego też zarzut naruszenia tego przepisu jest bezzasadny.

Z kolei zarzut dotyczący naruszenia przepisu art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez sąd orzekający w tej sprawie o tyle jest niesłuszny, iż w postępowaniu sądowoadministracyjnym nie przeprowadzano postępowania dowodowego. Natomiast dokonana przez sąd administracyjny analiza przestrzegania przez organy podatkowe obowiązku zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego i zasady swobodnej oceny dowodów jest bardzo szczegółowa i przekonywująca. Przy czym po raz kolejny należy podkreślić, iż przedmiotowa sprawa dotyczy postępowania nadzwyczajnego, a decyzja ostateczna której dotyczy to postępowanie była już przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego.

Wreszcie należy wskazać, iż w myśl art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast strona skarżąca nawet nie twierdzi, iż naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Jeżeli zaś chodzi o zarzut naruszenia prawa materialnego to jest art. 22 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy z dnia 11 maja 1995 r. w zw. z art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej to nie przesądzając charakteru procesowego czy też materialnego zarzucanych przepisów należy stwierdzić, iż jest on bezzasadny, ponieważ w gruncie rzeczy ogranicza się on do oceny dokonanej przez sąd okoliczności i dowodów przedstawionych przez stronę skarżącą.

Z tych to względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną.