Wyrok NSA z 21 grudnia 2004 r., FSK 798/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny

Rozpoznanie

w dniu 21 grudnia 2004r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Joanny B.

Od orzeczenia

od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu z dnia 11 grudnia 2003 r. sygn. akt I SA/Po 4333/01

Skład

Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski (spr.), Jan Rudowski
Dariusz Rosiak protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi Joanny B. na decyzję Izby Skarbowej w Z. z dnia 15 października 2001 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 rok 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądzą od strony skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Z. zwrot kosztów postępowania kasacyjnego w kwocie 5.400 zł (słownie; pięć tysięcy czterysta złotych).

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę podatniczki na decyzję Izby Skarbowej utrzymującą w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w sprawie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 rok.

Z ustaleń faktycznych spraw wynikało, że podatniczka prowadząca wspólnie z mężem Zbigniewem B. działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej "Z." założyła i prowadziła /wspólnie z mężem/ firmę "B." /w 1996 r./ oraz firmę "Bs." /w 1997 r./ posługując się nazwiskiem Grzegorza L. Powyższe ustalenie dało podstawę do pominięcia prowadzących przez s.c. "Z." ksiąg rachunkowych, jako nierzetelnych, gdyż wykazywały one fikcyjne transakcje handlowe z firma "B.", natomiast nie wykazywały transakcji z kontrahentami zewnętrznymi, w których jako nabywca lub sprzedawca występowała firma "B.". W rzeczywistości nie działały odrębne firmy, lecz jedna, której właścicielami byli małżonkowie B., co uzasadniało połączenie dochodów osiągniętych przez wym. wyżej firmy. Dochód spółki "Z." wyniósł 6.088.703,91 zł a dochód Joanny B. 20% tej sumy.

Podstawę prawną decyzji stanowiły art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./.

Sąd nie podzielił zarzutów skargi, dotyczących powyższych ustaleń faktycznych, gdyż znajdowały one oparcie w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Podniesiono w uzasadnieniu wyroku, że w interesie wspólników leżało przerzucenie dochodów do firmy opodatkowanej w formie ryczałtu, z którego firma "Z.", z uwagi na przekroczenie limitu przychodu, nie mogła już korzystać. W ocenie Sądu, w sprawie nie miały miejsca zarzucone w skardze uchybienia procesowe. Od powyższego wyroku podatnik wniósł skargę kasacyjną /błędnie nazwaną kasacją/ w trybie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271/ domagając się uchylenia tego wyroku w całości, a "w konsekwencji" także decyzji organów obu instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia o kosztach procesu za obie instancje.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 93 uks jako przyjętej przez Sąd podstawy do łączenia w 1996 roku przychodów i kosztów uzyskania przychodu dwóch firm to jest firmy "Z." s.c. i firmy "B." przy określaniu podstawy opodatkowania podatnika Zbigniewa B. podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 9 ust. 2, art. 22 ust. 1 i art. 24 i art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 r. nr 90 poz. 416 ze zm./, to jest naruszenie prawa przez Sąd nastąpiło w postaci błędu w subsumpcji czyli przyjęcia przez Sąd istnienia związku pomiędzy ustalonym stanem faktycznym co do prowadzenia przez Zbigniewa B. firmy "Z." s.c. Zbigniew B. i Joanna R. /obecnie B./ a działalnością odrębnej firmy "B." prowadzonej samodzielnie przez Grzegorza L. Przez to z kolei błędnie przyjęto w wyroku Sądu, że Zbigniew B. wraz z drugim wspólnikiem firmy "Z." - Joanną R. /B./ dopuścili się tzw. firmanctwa w rozumieniu art. 93 ustawy karnej skarbowej z dnia 26 października 1971 r. /Dz.U. 1984 nr 22 poz. 103 ze zm./ mimo, że dotychczas nie wydano prawomocnego wyroku przez sąd karny co do zaistnienia firmanctwa. W konsekwencji skutkowało to nieuzasadnionym - zdaniem skarżącego - przyjęciem przez organy podatkowe I i II instancji przy określeniu podatnikowi dochodu podlegającego opodatkowaniu - dodatkowo dochodu wypracowanego przez inny podmiot to jest przez Grzegorza L. w ramach prowadzonej wyłącznie przez niego firmy "B.",
2. naruszenie przepisów postępowania podatkowego to jest art. 122, a w związku z tym art. 180 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ przez przyjęcie bez przeprowadzenia konkretnego dowodu ze strony organów podatkowych, że wspólnik spółki cywilnej "Z." Joanna B. w 1996 r. wystawiała faktury w imieniu firmy "B.", czyli że rzekomo uczestniczyła w prowadzeniu działalności firmy "B." a także, że Grzegorz L. uczestniczył w prowadzeniu działalności firmy "Z." /mimo stanowczego zaprzeczenia tej tezie przez Grzegorza L./ jak również, że Zbigniew B. posługiwał się nazwiskiem Grzegorza L. przy prowadzeniu firmy "B." mimo, że Grzegorz L. wielokrotnie w toku postępowania podatkowego temu przeczył/, że spółka cywilna "Z." posiadała wspólny z firmą "B." magazyn, że miały miejsce zakupy nieudokumentowane. Przekroczono więc - zdaniem skarżącego na etapie postępowania podatkowego przed organami I i II instancji - zdaniem skarżącego - w sposób ewidentny granice swobodnej oceny zebranych w sprawie dowodów, co w konsekwencji miało istotny wpływ na wynik sprawy czyli na ferowanie zaskarżonego wyroku. Przy niekorzystnym rozstrzygnięciu co do podstawy opodatkowania podatkiem dowodowym w stosunku do skarżącego sugerowano się przede wszystkim okolicznością, że niektóre pojedyncze wydatki /stanowiące zaledwie ułamek procenta w stosunku do kosztów ogółem/ związane z działalnością firmy "B.", zostały przyjęte w ciężar kosztów uzyskania przychodu firmy "Z." prowadzonej przez Zbigniewa B. i Joannę R. /B./, odmawiając jednocześnie wiarygodności wszelkim pisemnym wyjaśnieniom co do przyczyn tego stanu rzeczy składanym zarówno w toku postępowania przed organami podatkowymi jak i przed Sądem jak i wszelkie wątpliwości tłumacząc na niekorzyść skarżącego podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Są Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest oczywiście bezzasadna.

Autor skargi, będący adwokatem powołał obydwie, przewidziane w art. 174 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /określanej dalej jako p.p.s.a./ podstawy kasacyjne: naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postanowienia. Stosownie do art. 183 par. 1 tej ustawy Sąd rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza "związanie" wskazanymi podstawami kasacyjnymi. Rzecz jednak w tym, że zarzut "naruszenia" może dotyczyć tylko takich przepisów, które były, lub mogły być stosowane przez sąd administracyjny. Do takich przepisów z pewnością nie należy powołany w pkt 1/ skargi kasacyjnej art. 93 nieobowiązującej w dacie wyrokowania ustawy karnej skarbowej, jako że sprawy karno - skarbowe nie są /i nigdy nie były/ objęte kognicją sądów administracyjnych /por. art. 16 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.

Zarzut naruszenia przez Sąd art. 93 uks trudno inaczej ocenić niż jako nieporozumienie.

Natomiast podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. odnosi się do naruszenia przepisów postępowania sądowego, a nie administracyjnego. Powołane w skardze kasacyjnej przepisy Ordynacji podatkowej mogłyby mieć zastosowanie w postępowaniu sądowym, gdyby Sąd prowadził uzupełniający dowód z dokumentu /art. 52 ust. 2 i art. 59 ustawy o NSA/. Taka sytuacja jednak nie miała miejsca. Powołanie art. 122 i 180 Ordynacji podatkowej w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować ich jako podstawy kasacyjnej /por. wyrok NSA z 21 kwietnia 2004 r. FSK 181/04 - ONSAiWSA 2004 nr 2 poz. 36/.

Mając powyższe na uwadze należało na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalić skargę.

Obowiązek zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego wynika z art. 204 pkt 1 tej ustawy.