Uzasadnienie
FSK 807/04
Uzasadnienie
Wyrokiem z 12 sierpnia 2003 r. I SA/Wr 1037/01 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu oddalił skargę Ireneusza S. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 27 listopada 2000 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r.
Z uzasadnienia wyroku wynikało, że przedmiotem opodatkowania były dochody z nieujawnionych źródeł. Ireneusz S. wywiózł do Bangkoku, na podstawie zaświadczenia wydanego przez Bank (...) S.A., kwotę 131.000 USD o równowartości 310.485 zł i nie potrafił przekonująco wyjaśnić pochodzenia tych środków. W szczególności nie deklarował w 1995 r. żadnych przychodów osiągniętych w kraju, nie udowodnił twierdzenia o sezonowej pracy w niemieckim cyrku "A.", nie przedstawił również dowodów, iż wywiezione dewizy były własnością obywatela Niemiec na stałe zamieszkałego za granicą P. Y., nie wskazał osoby lub firmy, której za granicą pieniądze przekazał. Organy podatkowe nie uznały przedłożonego, dopiero w postępowaniu odwoławczym, zaświadczenia "C." w S. o znacznych wygranych z lat 1993, 1994, gdyż "C.", na pytanie Izby Skarbowej faktu tych wygranych nie potwierdziło.
W ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie nie dały wiary twierdzeniu skarżącego oraz pisemnemu oświadczeniu P. Y. jakoby to on miał być właścicielem wywiezionych dewiz. Skarżący zresztą dostrzegając zapewne brak spójności tego twierdzenia z prezentowanym równolegle zarzutem, jakoby posiadał wystarczające zasoby na nabycie dewiz odstąpił w skardze od przedstawionego w toku całego postępowania wyjaśniającego i w odwołaniu stanowiska P. Y. w sprawie przewozu dewiz.
Organy podatkowe prawidłowo prowadziły postępowanie w sprawie z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym przy zastosowaniu art. 180 par. 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej.
Izba Skarbowa podjęła kroki zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy występując do "C." w S. o informacje co do znacznych wygranych uzyskanych przez skarżącego w latach 1993-1994. Wobec wyjaśnienia, w piśmie z 25 października 2000 r., że takich wygranych nie było zasadnie odmówiono skarżącemu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania pracowników kasyna na okoliczność sposobu dokonywania wypłat wygranych.
Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez Izbę Skarbową obowiązku ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. Organ ten po przeprowadzeniu własnego postępowania wyjaśniającego uzupełniającego postępowanie przeprowadzenie przez organ I instancji, niewątpliwie rozpoznał i rozstrzygnął sprawę od nowa, zaś ani postępowaniu ani rozstrzygnięciu nie można zarzucić naruszenia prawa.
W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Ireneusz S. zastępowany przez pełnomocnika wykonującego zawód radcy prawnego, wniósł o jego uchylenie w całości jako wydanego z naruszeniem:
- przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 22 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym,
- prawa materialnego poprzez niezastosowanie art. 180 par. 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 187 par. 1 tej ustawy.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wskazał, że:
- Sąd przeoczył, iż środki pieniężne, których sprawa dotyczyła, nie stanowiły własności podatnika lecz "znajomego skarżącej", co potwierdziła Inspektor Kontroli Skarbowej w wydanej decyzji. Równocześnie zacytował fragmenty uzasadnienia decyzji IKS zawierające jednoznaczne stwierdzenie, iż Ireneusz S. nie udokumentował należycie pochodzenia środków co spowodowało zastosowanie wobec niego art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
- Inspektor nie podała na jakiej zasadzie P. Y. winien wskazać jej źródła pochodzenia waluty, nie podała też, czy wystąpiła do niego ze stosownym żądaniem,
- przewóz pieniędzy nie jest przychodem ani wydatkiem czego ani Inspektor Kontroli Skarbowej ani Izba Skarbowa nie potrafiły zrozumieć,
- Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu w ogóle nie uwzględnił dowodów, na które powołała się "skarżąca", a w szczególności:
- zaświadczenia wydanego przez Bank (...) S.A.,
- oświadczeń skarżącej,
- wyjaśnień P. Y. Odpowiadając na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Wskazał przy tym, iż w toku całego postępowania podatkowego podatnik nie okazał żadnego dowodu wwozu do kraju tak dużej kwoty waluty mimo, iż był do tego zobowiązany. Zgodnie z przepisami prawa celnego wwóz do kraju kwoty przekraczającej 5.000 EUC należało zgłosić organom celnym.
Przepisy art. 180 i 187 Ordynacji podatkowej były i są przepisami prawa procesowego.
Naczelny Sąd administracyjny stwierdził i zważył co następuje
Skarga kasacyjna Ireneusza S. na uwzględnienie nie zasługiwała.
Nie było /i nie ma/ analogii między dwuinstancyjnym postępowaniem administracyjnym, w tym podatkowym, a dwuinstancyjnym postępowaniem sądowoadministracyjnym.
W postępowaniu podatkowym, mimo, że odwołujący się ma obowiązek przedstawić zarzuty przeciwko decyzji, określić istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazać dowody uzasadniające to żądanie /art. 222 Ordynacji podatkowej - Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926 ze zm./, organ odwoławczy ponownie merytorycznie rozpoznaje sprawę w jej całokształcie /art. 233 Ordynacji/. Natomiast w postępowaniu sądowoadministracyjnym sąd II instancji, na podstawie art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, mającej zastosowanie w sprawie na podstawie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./, związany jest granicami skargi kasacyjnej - odnoszącej się do wyroku sądu administracyjnego I instancji, bądź - jak w rozpoznawanej sprawie - wyroku NSA podjętego przed 1 stycznia 2004 r. /art. 173 Prawa o postępowaniu.../.
Skargę kasacyjną można było oprzeć na dwu podstawach, wymienionych w art. 174 tej ustawy, a mianowicie:
- naruszeniu prawa materialnego /przez sąd/ przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
- naruszeniu przepisów postępowania /przez sąd/, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /treść wyroku/.
Równocześnie art. 176 Prawa o postępowaniu... wymagał aby skarga kasacyjna, poza tym, że powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma procesowego, zawierała oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub o zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.
Skarga kasacyjna Ireneusza S. wymagań tych nie spełniła.
Postanowienia art. 180 par. 1 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej były niewątpliwie, na co zwrócił uwagę w odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w W., przepisami procesowymi mającymi zastosowanie w postępowaniu administracyjnym. Wprawdzie do 1 stycznia 2004 r. mogły mieć zastosowanie również w postępowaniu przed Naczelnym Sądem administracyjnym, ale mogło to być zastosowanie jedynie odpowiednie /vide art. 59 ustawy z dnia 15 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, uwzględniające specyfikę postępowania przed tym Sądem wynikającą w szczególności z art. 21 i 52 ustawy o NSA, co umknęło uwadze autora skargi.
Sąd administracyjny nie był powołany do bezpośredniego orzekania o prawach i obowiązkach stron postępowania administracyjnego; badał "jedynie" zgodność z prawem aktów administracyjnych /art. 21/ i czynił to na podstawie akt sprawy /art. 52/.
Za chybione uznał Naczelny Sąd Administracyjny zarzuty naruszenia przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu art. 22 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy.
Przepisy te stanowiły, że decyzja lub postanowienie podlega uchyleniu, jeżeli Sąd stwierdzi:
- naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy /pkt 1/,
-inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Przy takim sformułowaniu zarzutów do wykazania było jakie przepisy prawa materialnego zostały naruszone i wpływ tych naruszeń na merytoryczną treść decyzji, oraz które przepisy procesowe zostały naruszone, jaki był możliwy istotny wpływ tych naruszeń na treść decyzji oraz na czym polegało zignorowanie tych wszystkich wadliwości decyzji przez Sąd powodujące, że zamiast oczekiwanego przez stronę uchylenia decyzji na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy o NSA oddalił skargę na podstawie art. 27 tej ustawy. W konsekwencji w skardze winny znaleźć się zarzuty naruszenia przez Sąd prawa materialnego przez błędną jego interpretację przy dokonywaniu oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji iż zarzuty naruszenia prawa procesowego co doprowadziło do naruszenia - przez Sąd - wskazanych w skardze przepisów art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy o NSA.
Takie zarzuty i argumenty w rozpoznawanej skardze kasacyjnej nie zostały podniesione.
Z powodu braku usprawiedliwionych podstaw kasacji Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.