Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 24 września 2004 r. I SA/KA 1950/02 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach oddalił skargę (...) Centrali Zaopatrzenia Medycznego "Z." Sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 26 lipca 2002 r. (...) w sprawie odmowy potrącenia bieżących i przyszłych zobowiązań z wierzytelnościami Spółki wobec Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Wojewodę M. W motywach wyroku podano, że zaskarżonym do Sądu rozstrzygnięciem utrzymano w mocy decyzję z dnia 19 kwietnia 2002 r. (...) wydaną przez Urząd Skarbowy w Z. Postępowanie w sprawie zostało wszczęte wnioskiem (...) Centrali Zaopatrzenia Medycznego "Z." Sp. z o.o., zwanej dalej "Spółką, z dnia 18 lutego 2002 r. w wymienionym przedmiocie. Wierzytelności Spółki wynikały z faktur oraz not odsetkowych niezapłaconych przez Zespół Opieki Zdrowotnej w K., jako jednostki budżetowej (...) Strefy Usług Publicznych, z tytułu sprzedaży tej jednostce towarów. Organ podatkowy pierwszej instancji odmówił potrącenia wierzytelności, powołując się przepisy art. 64 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Według Urzędu Skarbowego w Z. w sprawie nie została spełniona obligatoryjna przesłanka potrącenia, to jest wymagalność wnioskowanej do potrącenia wierzytelności. Roszczenie to nie jest wymagalne, gdyż Sąd Okręgowy w K. wyrokiem z dnia 14 grudnia 2001 r. (...) uchylił nakaz zapłaty z dnia 12 lipca 2001 r. i oddalił powództwo Spółki z uwagi na przedawnienie roszczeń. Skoro zatem wierzytelność, którą Spółka zgłosiła do potrącenia, nie jest wierzytelnością wymagalną, to w ocenie organu podatkowego pierwszej instancji, brak było podstaw do uwzględnienia wniosku Spółki w tym przedmiocie.
Izba Skarbowa w K. w zaskarżonej decyzji z dnia 26 lipca 2002 r. podzieliła stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, zajęte w omawianej sprawie. Tak jak i wymieniony organ, Izba Skarbowa wskazała na brzmienie przepisów art. 64 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy stwierdził, że powołany przepis ustawowy określa przesłanki, których jednoczesne wystąpienie umożliwia dokonanie potrącenia bieżących zobowiązań podatkowych oraz zaległości podatkowych z wierzytelnościami podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu robót budowlanych, dostaw lub usług wykonanych przez niego w trybie przepisów o zamówieniach publicznych. Są nimi: istnienie wzajemnej wierzytelności podatnika i jednostki budżetowej, bezsporność oraz wymagalność wierzytelności, która miałaby być potrącona. Zdaniem organu odwoławczego w sprawie niniejszej przesłanki te nie zostały spełnione. Wobec przedawnienia roszczeń o zapłatę zgłoszonych do potrącenia wierzytelności nie można mówić o ich wymagalności.
W skardze na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 26 lipca 2002 r. skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie art. 64 par. 2 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwą wykładnię użytych w tym przepisie terminów "bezsporne" i "wymagalne" oraz naruszenie przepisów postępowania przez nie wyjaśnienie przyczyn nie uznania wzajemności jej wierzytelności wobec byłej jednostki budżetowej i roszczenia Skarbu Państwa o podatek. Spółka wywodziła, że okoliczność kwestionowania przez Wojewodę M. zgłoszonych do potrącenia wierzytelności nie może przesądzać, że są one sporne. Zdaniem Spółki powołany wyrok Sądu Okręgowego w K. potwierdza jej wierzytelność w stosunku do Skarbu Państwa. Sąd oddalił powództwo wyłącznie z uwagi na przedawnienie. Dlatego też argumenty Izby Skarbowej w K. o braku przesłanki bezsporności roszczenia są bezzasadne, gdyż wierzytelność Spółki wynika z prawomocnego wyroku Sądu. Skarżąca Spółka podkreśliła, że wymagalność roszczenia to nie jego "egzekwowalność", jak to pojmuje Izba Skarbowa, lecz prawne istnienie roszczenia, które dłużnik powinien spełnić. Z powodu upływu przedawnienia roszczenie nie wygasa i w dalszym ciągu istnieje jako tzw. zobowiązanie naturalne. Przedawnienie roszczenia dowodzi więc istnienia wierzytelności.
W zaskarżonym w sprawie niniejszej wyroku z dnia 24 września 2003 r. I SA/Ka 1950/02 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach oddalając skargę uznał, że organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa, to jest art. 64 Ordynacji podatkowej i w sposób właściwy zastosowały go w ustalonym w sprawie stanie faktycznym. Dlatego też nie podzielił zarzutów skargi co do naruszenia przepisów prawa materialnego i zasad postępowania podatkowego. Sąd stwierdził bowiem, że zgłoszone przez Spółkę do potrącenia z podatkami wierzytelność nie była ani bezsporna ani wymagalna. Sąd powołał się na akta administracyjne, z których wynika, że Spółka wniosła pozew przeciwko Skarbowi Państwa o zapłatę należności wynikających ze sprzedaży materiałów medycznych dla Zespołu Opieki Zdrowotnej w K. Prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w K. z dnia 14 grudnia 2001 r. (...) powództwo Spółki zostało oddalone. W pisemnych motywach tego wyroku Sąd stwierdził, że zobowiązanie od chwili powstania było zobowiązaniem Skarbu Państwa, oznaczonego w wyroku jako Wojewoda M. Roszczenie Spółki co do zapłaty należności za towar sprzedany w latach 1997-1999 uległo przedawnieniu. Ponadto już po wydaniu wyroku Wojewoda M. nadal podtrzymywał zarzut przedawnienia roszczeń i nie uznał żądania strony. Tak więc, w ocenie Sądu, przedmiotowych wierzytelności nie można dochodzić wskutek przedawnienia, a nadto w dalszym ciągu istnieje spór co do tych wierzytelności. Przedmiotowa wierzytelność nie wynika z wyroku Sądu, a jedynie została opisana w uzasadnieniu omawianego wyroku Sądu Okręgowego. Sąd nie podzielił też poglądu Spółki co do rozumienia istoty pojęcia "wymagalność roszczenia" z tego chociażby względu, że w art. 64 Ordynacji podatkowej ustawodawca posługuje się wyrażeniem "wymagalna wierzytelność". Sąd wskazał ponadto na treść art. 502 Kodeksu cywilnego określającego termin, do którego istnieje możliwość potrącenia wierzytelności przedawnionej.
W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wniesionej w oparciu o przepis art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271.), Spółka zarzuciła wyrokowi Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach naruszenie prawa materialnego art. 64 par. 1 w związku z par. 2 tego artykułu Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię użytych w tych przepisach terminów "bezsporność" i "wymagalność". W skardze wniesiono o zmianę zaskarżonego wyroku w ten sposób, że Sąd uchyli decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 26 lipca 2002 r. W uzasadnieniu skargi Spółka podtrzymała swoje twierdzenia zawarte w skardze do Sądu na wymienioną decyzję Izby Skarbowej w K. Zdaniem Spółki błędne jest stanowisko zajęte przez Sąd w zaskarżonym wyroku co tego, że zgłoszona przez nią do potrącenia wierzytelność nie jest ani bezsporna ani też wymagalna. Wierzytelność ta istnieje, co potwierdza wskazany wyżej wyrok Sądu Okręgowego w K. Kwestionowanie istnienia wierzytelności przez Skarb Państwa obecnie nie może być traktowane inaczej niż jako dowolna polemika z prawomocnym wyrokiem Sądu.
W odpowiedzi na skargę pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko co do nie spełnienia przez zgłoszoną przez skarżącą Spółkę do potrącenia wierzytelność przesłanek potrącenia określonych w przepisach art. 64 Ordynacji podatkowej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Instytucja potrącenia bieżących zobowiązań podatkowych oraz zaległości podatkowych podatnika z wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa została uregulowana w przepisach art. 64 Ordynacji podatkowej. Z przepisów tych wynika, że potrącenia dokonuje się na wniosek podatnika /par. 1 art. 64/, może być też ono dokonane z urzędu /par. 2 art. 64/. W sprawie niniejszej postępowanie podatkowe toczyło się na wniosek Spółki "Z.". Przepisy wymienionego artykułu Ordynacji podatkowej określają enumeratywnie przesłanki, od spełnienia których uzależnione jest dokonanie omawianego potrącenia. Jest to o tyle istotne, że potrącenie to dotyczy wierzytelności podlegających odmiennym reżimom prawnym. Zgłoszona przez Spółkę wierzytelność /należność za sprzedane ZOZ w K. towary/ jest wierzytelnością o charakterze prywatnoprawnym, zaś wierzytelność podatkowa - publicznoprawnym. Skutkiem dokonania potrącenia wzajemnych wierzytelności jest wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, stosownie do przepisu art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdzić zatem należy, że już tylko wymienione cechy potrącania wierzytelności podatkowych nakazują stosować w tym przedmiocie przepisy Ordynacji podatkowej, mimo istnienia oczywistych podobieństw instytucji potrącenia w prawie podatkowym i prawie cywilnym /art. 498 i nast. Kodeksu cywilnego/. Nie wyklucza to jednak możliwości stosowania przepisów prawa cywilnego, przy dokonywaniu wykładni pojęć nie zdefiniowanych na gruncie prawa podatkowego. Dotyczy to w szczególności warunków, jakie powinny spełniać wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa /państwowych jednostek budżetowych/, aby potrącenie mogło nastąpić. Przepis art. 64 par. 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że wierzytelności te powinny być wzajemne, bezsporne i wymagalne. W świetle brzmienia powołane przepisu prawa nie budzi wątpliwości stwierdzenie, że wymienione cechy musi spełnić łącznie każda wierzytelność podatnika wobec Skarbu Państwa, aby została potrącona z jego zobowiązaniami podatkowymi. Brak którejkolwiek z tych przesłanek eliminuje daną wierzytelność z objęcia ją potrąceniem. W zaskarżonym wyroku odniesiono przede wszystkim do wymagalności i bezsporności wierzytelności zgłoszonej przez skarżącą Spółkę do potrącenia. Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że wierzytelność Spółki nie nosi cech wymagalności ani też bezsporności. Nie może być ona bowiem dochodzona wobec dopuszczenia przez Spółkę do jej przedawnienia, a Skarb Państwa nie zrzekł się zarzutu przedawnienia /art. 117 par. 2 Kodeksu cywilnego/, co wynika z pisma (...) Urzędu Wojewódzkiego w K. z dnia 7 marca 2002 r. Takie rozumienie wymagalności oraz bezsporności na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej pozostaje w związku z treścią par. 7 art. 64 Ordynacji podatkowej nakazującemu jednostce budżetowej, której zobowiązanie zostało potrącone z wierzytelności podatnika, wpłacić równowartość wygasłego podatku do organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia dokonania potrącenia. Naczelny Sąd Administracyjny podziela też stanowisko Sądu pierwszej instancji co do braku możliwości potrącenia przedmiotowej wierzytelności w świetle art. 502 Kodeksu cywilnego. Potrącenie stało się bowiem możliwe począwszy od dnia złożenia wniosku /18 lutego 2002 r./ przez Spółkę, gdy w tym czasie wierzytelność uległa już przedawnieniu /styczeń 2001 r./.
Skoro zatem w świetle powyższych ustaleń skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, gdyż zaskarżony wyrok nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, należało ją oddalić na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/.