Uzasadnienie
FSK 842/04
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 10 grudnia 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach (I SA/Ka 2968/02) oddalił skargę J. K. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej - członka zarządu P. Spółki z o.o. w J. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 1998 r. (co prawda na wstępie uzasadnienia wyroku podano, że decyzja ta dotyczy również marca 1998 r., jednak z decyzji, znajdującej się w aktach administracyjnych wynika, że obejmuje ona jedynie zaległości w podatku od towarów i usług za październik-grudzień 1998 r.
W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że Izba Skarbowa, nawiązując do okoliczności faktycznych sprawy, zauważyła, iż wymieniona Spółka nie wpłaciła wymienionych należności podatkowych, wynikających z decyzji ostatecznej, a przeprowadzone postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. W związku z tym wszczęto postępowanie w niniejszej sprawie, zakończone wymienionym rozstrzygnięciem. Izba po przywołaniu regulacji art. 116 Ordynacji podatkowej zauważyła, że okolicznością bezsporną jest to, iż strona była członkiem zarządu wymienionej Spółki, zaś spór sprowadza się do kwestii, czy władze Spółki we właściwym terminie złożyły wniosek o jej upadłość. Analizując tę kwestię, podano, że Spółka złożyła dwa wnioski o ogłoszenie upadłości: pierwszy z 6 listopada 1998 r. i drugi z 18 marca 1999 r., co do którego poza dyskusją – jak stwierdzono – pozostaje, iż złożono go po terminie z art. 5 Prawa upadłościowego. Pierwszy z wniosków nie mógł zaś wywołać jakichkolwiek skutków prawnych, bowiem został skutecznie zwrócony zarządzeniem Sądu Rejonowego wobec nieuzupełnienia braków formalnych; skutek taki wynika z art. 130 kpc. W konkluzji Izba stwierdziła, że poczynione ustalenia nie dają podstaw, aby stronę uwolnić od odpowiedzialności za niewyegzekwowane zaległości podatkowe. Przy tym podstaw do tego nie dostarcza także postanowienie Sądu Rejonowego w Katowicach z 25 października 2000 r., sygn. X Uns 28/00/9 w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie pozbawienia prawa prowadzenia działalności gospodarczej (art. 172 Prawa upadłościowego).
W skardze do sądu administracyjnego, odwołując się do treści wymienionego postanowienia Sądu Rejonowego, zaznaczono, że postanowienie to zostało podjęte po przeprowadzeniu postępowania dowodowego. W jego ramach poddano ocenie kwestię terminowości złożenia wniosku o upadłość spółki i uznano, że wniosek ten złożono w terminie. Oba wnioski potraktowano bowiem łącznie, przyjmując, że drugi z nich wpłynął w terminie otwartym do zaskarżenia postanowienia o odmowie przywrócenia uchybionego terminu do uzupełnienia braków formalnych pierwszego wniosku. Zwrócono przy tym uwagę na tryb prowadzenia postępowania opartego o art. 172 Pr. upadł., jak sformułowano zarzut nieuwzględnienia powagi rzeczy osądzonej przez niezawisły sąd.
Sąd administracyjny uznał, że decyzja Izby Skarbowej nie narusza prawa. Przywołując treść art. 116 Ordynacji podatkowej, Sąd stwierdził, że zarówno fakt, iż skarżący jest osobą, która zalicza się do kręgu osób wymienionych w tym przepisie, jak też zaistnienie przesłanek warunkujących możliwość przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią, jest niewątpliwe. W tej sytuacji do rozstrzygnięcia pozostaje wyłącznie kwestia zwolnienia skarżącego z odpowiedzialności. Spośród wynikających z analizowanego przepisu przypadków, zwalniających od odpowiedzialności, w grę wchodzi wykazanie, iż zgłoszono we właściwym terminie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe. Spór sprowadza się zaś wyłącznie do zagadnienia oceny, czy został dochowany wymagany termin do zgłoszenia wniosku o upadłość. Zdaniem Sądu, ocenę tę należy przeprowadzić w oparciu o art. 5 § 1 Prawa upadłościowego, zgodnie z którym "przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości". W kwestii terminowości złożenia wniosku o ogłoszenie wniosku Sąd podkreślił, że wniosek z 6 listopada 1998 r. został zwrócony zarządzeniem Sądu Rejonowego z 7 grudnia 1998 r., w konsekwencji czego nie wywołał jakichkolwiek skutków prawnych; jest to prosta konsekwencja art. 130 § 2 kpc. Tym samym więc wniosek taki (bezskuteczny) nie mógł uwolnić skarżącego od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 Ordynacji podatkowej. Sąd, powołując się na judykaturę (wyrok Sadu Najwyższego z 6 czerwca 1997 r., III CKN 65/97), stwierdził, że analizowana przesłanka zwolnienia od odpowiedzialności znajdzie zastosowanie wtedy, gdy w terminie określonym w art. 5 § 1 Pr. upadł. przedsiębiorca (tu reprezentowana przez zarząd Spółka z o.o.) wniesie do sądu w sposób skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości. Samo wniesienie wniosku, który następnie żadnych skutków prawnych nie wywołał, nie ma zatem waloru egzoneracyjnego, o ile oczywiście nie zaistniały jakieś dodatkowe okoliczności, które mogłyby zwolnic członka zarządu z odpowiedzialności. Skoro więc nie ulega wątpliwości, że wniosek z 6 listopada 1998 r. należało uznać za bezskuteczny, to tym samym kolejny, z 18 marca 1999 r., w sposób oczywisty uchybiał terminowi z art. 5 § 1 Pr. upadł. Odpadła tym samym przesłanka uchylająca odpowiedzialność skarżącego, co zostało prawidłowo ocenione przez organy podatkowe. Podstaw do zmiany tego stanowiska, w ocenie Sądu, nie dostarcza argument skarżącego, że kwestia terminowości stanowiła przedmiot oceny sądu powszechnego. Rozstrzygnięcie Sądu Rejonowego w Katowicach zawarte w postanowieniu z 25 października 2000 r. nie miało dla organów podatkowych charakteru wiążącego, bowiem mocy takiej nie ma żadne orzeczenie, które nie rozstrzyga o istocie sprawy. Umorzenie postępowania prowadzonego w trybie art. 172 Pr. upadł., mimo prezentowanego przez stronę skarżącą cech, jakim ono się charakteryzuje, nie ma zaś takiego charakteru. Poza tym Sąd podniósł, że wskazane postępowanie sądowe i prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie podatkowe mają zupełnie różny przedmiot, których jedyną cechą wspólną jest kwestia oceny terminowości zgłoszenia wniosku upadłość. Każdy z organów orzekających w tych sprawach jest obowiązany do dokonywania we własnym zakresie oceny występowania przesłanek istotnych dla podjęcia rozstrzygnięcia. Sąd zauważył, iż to, że tę samą przesłankę w różnych postępowaniach oceniono odmiennie, należy niewątpliwie ocenić negatywnie, niemniej – dokonując oceny zgodności z prawem rozstrzygnięć wydanych w niniejszej sprawie – uznał, że nie można organom podatkowym postawić z tego tytułu jakiegokolwiek zarzutu. Zaproponowana bowiem przez skarżącego ocena terminowości wniesienia wniosku o ogłoszenie upadłości, oparta być może na wnioskowaniu sądu powszechnego, jest nie do przyjęcia w świetle wcześniejszych uwag; w świetle przedstawionych regulacji bezskuteczny wniosek, a taki jest wniosek zwrócony, nie może wywołać jakichkolwiek skutków prawnych. Skutek taki wywołać mógł w okolicznościach niniejszej sprawy dopiero kolejny wniosek. To zaś, że złożono go w okresie otwartym dla zaskarżenia postanowienia o odmowie przywrócenia uchybionego terminu do uzupełnienia braków wniosku pierwotnego, pozostaje bez znaczenia, skoro terminu tego nie przywrócono i w konsekwencji nie reaktywowano postępowania, które miał wywołać. Reasumując, Sąd stwierdził, że wniosek organów podatkowych, wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału, jest zasadny zwłaszcza wobec faktu, że reguły postępowania dowodowego nie zostały naruszone. Oceniając zaś zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Sąd uznał jego zgodność z dyspozycją art. 210 Ordynacji podatkowej.
W skardze kasacyjnej od tego wyroku, wniesionej w trybie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1271 ze zm.), pełnomocnik J. K. zarzucił naruszenie prawa materialnego – art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe P. Spółki z o.o. w J., wnosząc o zmianę zaskarżonego wyroku i uchylenie decyzji Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że organy podatkowe prowadziły postępowanie w zakresie zachowania terminu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, mimo że zgodnie z art. 172 Prawa upadłościowego Sąd Rejonowy z urzędu przeprowadził postępowanie w zakresie wykonania obowiązku określonego w art. 5 Prawa upadłościowego w tej sprawie. Sąd administracyjny uznał, że orzeczenie to nie miało dla organów podatkowych charakteru wiążącego, ale jednocześnie negatywnie ocenił zaistniały fakt dwóch postępowań, które odmiennie oceniły tę samą przesłankę. Autor skargi wyraził wątpliwość, czy faktycznie przepis art. 116 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość uznania orzeczenia Sądu Rejonowego w Katowicach z 25 października 2000 r. za orzeczenie, które nie jest wiążące dla organów podatkowych. Sąd Rejonowy, umarzając postępowanie, uznał tym samym – w ocenie autora skargi kasacyjnej – że brak jest podstaw do przyjęcia odpowiedzialności osób zgłaszających wniosek o ogłoszenie upadłości i tym samym wykluczył odpowiedzialność skarżącego, zaś sąd administracyjny podzielił pogląd Izby Skarbowej, że wniosek z 6 listopada 1998 r. o ogłoszenie upadłości został zwrócony, w konsekwencji czego nie wywołał jakichkolwiek skutków prawnych; w tej sytuacji kolejny wniosek, zdaniem sądu administracyjnego, w sposób oczywisty uchybiał terminowi określonemu w art. 5 § Prawa upadłościowego. Tym samym, jak stwierdzono w skardze kasacyjnej, sąd administracyjny skupił się wyłącznie tylko na jednej przesłance odpowiedzialności członków zarządu spółki z o.o., wynikającej z art. 116 § 1 pkt 1a/ Ordynacji podatkowej, natomiast całkowicie pominął przepis art. 116 § 1 pkt 1b/ tej ustawy, który zwalnia z odpowiedzialności członków zarządu spółki z o.o. w przypadku, gdy niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy osób reprezentujących spółkę. Brak winy, stosownie do art. 172 Prawa upadłościowego, jest również przesłanką wyłączającą odpowiedzialność reprezentantów przedsiębiorcy w przypadku niewykonania obowiązku określonego w art. 5 Prawa upadłościowego i w sprawie tej orzeka sąd prowadzący postępowanie upadłościowe (art. 172 § 2 Pr. upadł.). Autor skargi kasacyjnej podniósł, że Sąd Rejonowy w Katowicach, wszczynając z urzędu postępowanie na podstawie art. 172 Prawa upadłościowego, rozpatrywał wszystkie czynności osób reprezentujących spółkę z o.o., w tym dwa ich wnioski o ogłoszenie upadłości. Jednak art. 172 § 1 Prawa upadłościowego, jak również art. 116 § 1 pkt 1b/ Ordynacji podatkowej, wyłącza odpowiedzialność członków zarządu spółek z o.o., jeżeli osoby te we właściwym czasie zgłosiły w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości lub też osoby te nie ponoszą winy w przypadku niezłożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Sąd Rejonowy w Katowicach rozpatrzył wspólnie oba wnioski i z uwagi na brak winy osób reprezentujących spółkę, w tym skarżącego, umorzył postępowanie w zakresie ewentualnej ich odpowiedzialności. Posiadane przez ten sąd, na podstawie art. 172 Prawa upadłościowego, uprawnienie do badania w zakresie obowiązku osób reprezentujących spółkę z o.o. wynikającego z art. 5 Prawa upadłościowego, jak i art. 116 Ordynacji podatkowej, odwołujący się do przepisów prawa upadłościowego, pozwala – w ocenie skargi kasacyjnej – na stwierdzenie, że to wyłącznie sąd posiada legitymację do ustalenia ewentualnej odpowiedzialności członków zarządu spółki z o.o. z tytułu niewykonania obowiązku zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, a prawomocne orzeczenia sądu w tym zakresie winny być wiążące dla innych instytucji i organów, w tym podatkowych. Na poparcie tej tezy w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przywołano orzeczenia NSA; powołano się przy tym na obowiązek przestrzegania przez organy podatkowe właściwości rzeczowej, która musi wynikać z przepisów określających ich zakres działania (art. 15 i 16 Ordynacji podatkowej). Następnie podano, że wprowadzenie do prawa podatkowego przesłanki występującej w prawie upadłościowym oznacza konieczność uwzględnienia przez organy podatkowe tej okoliczności całościowo, tzn. wraz z pozostałymi instytucjami właściwymi dla postępowania upadłościowego i w żadnym razie nie może być rozumiane jako przeniesienie na organy skarbowe uprawnień organów właściwych dla postępowania upadłościowego. Jednym z takich zagadnień jest orzekanie, czy upadłość została zgłoszona w sposób prawidłowy. Art. 172 Prawa upadłościowego legitymację do orzekania w tej sprawie przyznaje sądowi prowadzącemu sprawę upadłości. Na zakończenie autor skargi kasacyjnej podkreśla, że skarga ta została oparta wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego.
Rozpatrując skargę kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna została oparta wyłącznie na
Przepis art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2000 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1270) wskazuje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, jako podstawy kasacyjnej: błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Wobec tego, powołanie się w skardze kasacyjnej na naruszenie prawa materialnego wymaga nie tylko podania konkretnego przepisu, który został naruszony, lecz ponadto określenia postaci jego naruszenia oraz wskazania, na czym to naruszenie polega (por. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 29 marca 2000 r., I CKN 547/98, i z dnia 26 maja 2000 r., I CKN 484/98, LEX, nr orzecz. 50847 i 50851, wydane na tle podobnie brzmiącego przepisu art. 3931 pkt 1 Kodeksu postępowania cywilnego). W przeciwnym wypadku nie jest możliwa ocena zasadności skargi kasacyjnej.
Z powyższych względów należy uznać, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Dlatego na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1270) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.