Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 18 maja 2004 r. sygn. akt SA/Bd 3277/03 oddalił skargę A. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Toruniu z dnia 6 października 2003 r. Nr [...] w przedmiocie wymiaru cła.
W uzasadnieniu wyroku podano, że A. C. w dniu 10 kwietnia 2003 r. dokonał w Oddziale Celnym w Brodnicy zgłoszenia celnego samochodu marki Volkswagen Polo, którego wartość, stosownie do załączonej umowy sprzedaży, określił na kwotę 3500 EURO. Wraz ze zgłoszeniem celnym skarżący złożył wniosek o zwolnienie pojazdu, jako mienia przesiedleńczego, z należności celnych. Do wniosku zostało załączone zaświadczenie Ambasady Rzeczpospolitej Polskiej w Damaszku z dnia 26 lutego 2003 r. potwierdzające, iż od dnia 13 marca 2002 r. skarżący przebywał w Syrii za zgodą miejscowych władz i zakończy pobyt w tym kraju w dniu 14 marca 2003 r.
Decyzją z dnia 9 lipca 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Toruniu uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe, określił kwotę cła w wysokości 11.129,50 zł oraz odmówił zwolnienia od cła na podstawie art. 1904 § l pkt l Kodeksu celnego. W wyniku złożonego przez stronę odwołania Dyrektor Izby Celnej w Toruniu decyzją nr [...] z dnia 6 października 2003 r. utrzymał powyższą decyzję w mocy. Podzielił ustalenia faktyczne organu I instancji co do okresu przebywania skarżącego w Syrii, tj. iż okres ten zakończył się w dniu 14 marca 2003 r. Uznał przy tym, że na ustalenie to nie ma wpływu przedłożone w toku postępowania odwoławczego zaświadczenie dowódcy Polskiego Kontyngentu Wojskowego UNDOF informujące, iż skarżący pełnił służbę w Syrii w dniach 13 marca 2002 r. - 14 marca 2003, a rejon misji opuścił dopiero 16 marca 2003 r., ponieważ stosownie do wymagań § 3 ust. l pkt l i § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2001 r. w sprawie zwolnienia od cła rzeczy osobistego użytku niektórych osób fizycznych jedynym dokumentem pozwalającym organom celnym na ustalenie czasu pobytu strony za granicą jest zaświadczenie polskiego konsula.
Organ celny II instancji ustalił także, że sprowadzony do Polski samochód marki Volkswagen Polo został zakupiony w dniu 16 marca 2003 r. w Dortmund (Republika Federalna Niemiec), tj. po upuszczeniu przez skarżącego miejsca pobytu w Syrii. Dokonując analizy przepisu art. 1904 § l Kodeksu celnego oraz § 5 wyżej wymienionego rozporządzenia Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż w przypadku sprowadzania samochodu przez osobę fizyczną przybywającą na polski obszar celny na pobyt stały lub powracającej z czasowego pobytu za granicą konieczne jest spełnienie trzech warunków dla dokonania zwolnienia od cła, tj.:
- - użytkowanie auta w miejscu poprzedniego pobytu za granicą,
- - użytkowanie musi mieć miejsce przed datą zakończenia pobytu za granicą,
- - użytkowanie powinno obejmować okres co najmniej 6 miesięcy.
W sytuacji, kiedy prawo kraju pobytu przesiedlającej się osoby ogranicza możliwość rejestracji prywatnych środków transportu bądź wprowadza warunki konstrukcyjne lub techniczne znacząco różniące się od obowiązujących w Rzeczpospolitej Polskiej, według organu celnego II instancji nie stosuje się jedynie trzeciego z powyższych wymogów, pozostałe zaś muszą być spełnione. Ponieważ skarżący nie spełnił tych warunków zasadne było odmówienie mu prawa do zwolnienia. Ustosunkowując się zaś do podniesionego w odwołaniu zarzutu niewłaściwej interpretacji przepisu art. 1904 Kodeksu celnego poprzez błędne przyjęcie, że nie miałby on dawać podstaw do zwolnienia od cła samochodu zakupionego w drodze powrotnej z kraju, w którym istnieją nie tylko ograniczenia co do rejestracji prywatnych samochodów, ale nawet co do jego zakupu, organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż wykształcona w wyniku orzecznictwa NSA instytucja "drogi powrotnej" dająca możliwość zwolnienia od cła samochodu zakupionego w drodze powrotnej istniała przed nowelizacją Kodeksu celnego, obejmującą między innymi art. 190. Po nowelizacji instytucja ta nie została uwzględniona w art. 1904 Kodeksu.
Przyjęcie zaś argumentacji strony, doprowadziłoby do sytuacji, w której z instytucji "drogi powrotnej" mogłyby skorzystać jedynie osoby, które przebywały w krajach o ograniczonej możliwości rejestracji prywatnych środków transportu. Natomiast osoby, które przesiedlały się z krajów, które dopuszczają możliwość rejestracji prywatnych środków transportu przez cudzoziemców nigdy nie mogłyby skorzystać z instytucji "drogi powrotnej", ponieważ obowiązane są wykazać 6-cio miesięczne użytkowanie pojazdu przed zakończeniem pobytu. Zdaniem Dyrektora zaakceptowanie takiego stanu rzeczy byłoby nierównym traktowaniem stron postępowania.
Organ odwoławczy, powołując się na art. 23 § 7 Kodeksu celnego, podzielił także stanowisko organu I instancji co do niemożności ustalenia wartości celnej sprowadzonego pojazdu w oparciu o podaną przez skarżącego wartość transakcyjną, ze względu na stwierdzenie na podstawie katalogu "Schwacke Liste" nr 4 z 2003 r., iż w Niemczech wartość rynkowa zakupionego pojazdu jest znacząco wyższa od wartości samochodu deklarowanej przez stronę. Zwrócił przy tym uwagę, iż wbrew temu co zarzucała strona w odwołaniu nie jest kwestionowana wiarygodność (autentyczność) samego dokumentu zakupu samochodu, ale zakwestionowano wiarygodność materialną, tj. wiarygodność podanej w tym dokumencie ceny transakcyjnej. Po analizie poszczególnych metod ustalania wartości celnej opisanych w art. 25 - 29 Kodeksu celnego doszedł do wniosku, iż jedyną właściwą metodą w przedmiotowej sprawie jest uregulowana w art. 29 tzw. metoda ostatniej szansy polegająca na ustaleniu wartości celnej na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. oraz przepisów tytułu II działu III Kodeksu.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów celnych I i II instancji zarzucając, iż zawierają one błędne ustalenie faktyczne w kwestii jego czasu pobytu na Bliskim Wschodzie tzn. nie uwzględniają, że faktycznie przebywał tam do dnia 16 marca 2003 r. Strona potwierdziła przy tym, iż importowany samochód został zakupiony w Niemczech w dniu 16 marca 2003 r., w drodze powrotnej do Polski. Skarżący zwrócił też uwagę, iż zakupując samochód w Niemczech był przekonany, że uzyska zwolnienie od opłat granicznych, wobec czego nie miał żadnych powodów, aby posługiwać się umową zawierającą nieprawdziwe dane o wartości zakupionego auta. Organ zaś podważając podaną w umowie sprzedaży wartość transakcji uczynił to w oderwaniu od faktów, opierając się jedynie na tabeli zawierającej teoretyczne dane, bez powołania się na okoliczności świadczące o nieuczciwości kontrahentów.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w skażonej decyzji jak też przedstawioną w niej argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uznał skargę za bezzasadną, ponieważ skarżona decyzja nie narusza prawa.
Zdaniem Sądu, organy celne słusznie zauważyły różnicę między stanem prawnym istniejącym pod rządami nie obowiązującego już przepisu art. 190 Kodeksu celnego, a stanem wynikłym z obwiązującego w momencie rozstrzygania przez organy celne przepisu art. 1904 Kodeksu. Sąd zwrócił uwagę, że w porównani z poprzednim stanem prawnym w pkt 1 art. 1904 Kodeksu celnego został wprowadzony wyraźny warunek, iż rzeczy osoby fizycznej podlegają zwolnieniu od cła tylko wtedy, gdy były używane w miejscu poprzedniego pobytu za granicą. Nie jest więc możliwe zwolnienie z cła takich rzeczy, które osoba przybywająca zza granicy nie posiadała, a tym samym nie używała w miejscu swojego 12 miesięcznego pobytu za granicą, ale nabyła je dopiero po opuszczeniu tego kraju, w drodze powrotnej do Polski.
Co więcej w przypadku prywatnych środków transportu, dodatkowym warunkiem zwolnienia od cła jest fakt ich użytkowania w kraju poprzedniego pobytu co najmniej przez okres 6 miesięcy. Ustawodawca odstępuje od tego dodatkowego warunku tylko wówczas, kiedy w kraju pobytu istnieją ograniczenia rejestracji prywatnych środków transportu bądź istnieją prawnie określone warunki konstrukcyjne lub techniczne znacząco różniące się od obowiązujących w Polsce. Przepis art. 1904 umieszczony jest w tytule VI Kodeksu celnego, którego już sama nazwa "Operacje uprzywilejowane" wskazuje, iż mamy do czynienia z unormowaniami o charakterze wyjątkowym, toteż tak jak inne przepisy zawarte w tym tytule, należy go interpretować ściśle. Zdaniem Sądu, nie ma znaczenia dla sprawy data opuszczenia przez skarżącego Syrii, skoro prawidłowo przez organy celne ustalonym i bezspornym faktem jest zakupienie przedmiotowego samochodu po zakończeniu 12 miesięcznego okresu pobytu w tym kraju, w drodze powrotnej do Polski.
Odnosząc się do kwestii, czy organy celne prawidłowo zakwestionowały wartość towaru podaną w umowie przedstawionej przez skarżącego, Sąd wskazał, iż przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego daje organom celnym możliwość badania wiarygodności dowodów i dokumentów również pod względem merytorycznym, to jest możliwość zakwestionowania zawartych w nich informacji o wartości transakcyjnej towaru. W przypadku wystąpienia w toku badania uzasadnionych podstaw do zakwestionowania wiarygodności przedstawionej umowy sprzedaży samochodu, stosownie do art. 180 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, organy celne mogły dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Takim dowodem może więc być także specjalistyczny katalog, podający uśrednione ceny aut w zależności od ich rodzaju, roku produkcji i wyposażenia. Wobec występującej znacznej różnicy cen pomiędzy ceną wskazaną w umowie przez skarżącego (3 500 EURO) a średnią ceną tego rodzaju pojazdu na rynku niemieckim (5 959 EURO wg "Schwacke Liste") ocena organów celnych, iż podana w umowie cena nie jest wiarygodna, w opinii Sądu nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów, nawet przy uwzględnieniu, iż skarżący spodziewał się, iż zostanie zwolniony od cła.
Od powyższego wyroku A. C. wniósł za pośrednictwem pełnomocnika skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzucając zaskarżonemu orzeczeniu:
- - naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie poprzez błędne przyjęcie, że skarżący nie spełnił warunków zwolnienia od cła zawartych w art. 1904 Kodeksu celnego,
- - naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nie przeprowadzenie jakichkolwiek dowodów prowadzących do ustalenia wartości rzeczywistej pojazdu i zakwestionowania ceny transakcyjnej jedynie w oparciu o treści katalogu "Schwacke Liste", a także przez nie zwrócenie się do polskiego konsulatu w celu wyjaśnienia niezgodności między zaświadczeniem i czasie pobytu skarżącego, a rzeczywistym czasem tego pobytu.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podał, że prawo kraju, którym przebywał skarżący, to jest Syrii, nie tylko ogranicza rejestrację, ale wręcz uniemożliwia zakupu prywatnego środka transportu. Zatem nie mógł on spełnić jedne z warunków art. 1904 Kodeksu celnego, który nakazuje, ażeby rzecz służyła do osobistego użytku w miejscu pobytu za granicą, przy czym w odniesieniu do prywatnych środków transportu okres używania musi wynosić co najmniej 6 miesięcy. Z tego też względu skarżący nabył pojazd w drodze powrotnej na terenie Niemiec. Wszystkie pozostałe warunki do zwolnienia skarżący spełnił, zatem niedopuszczalne jest odmówienie mu zwolnienia z cła w drodze niekorzystnej interpretacji przepisów.
Skarżący zwrócił uwagę, że wszyscy pozostali żołnierze z jednostki skarżącego, którzy wracali razem z nim tego dnia, i którzy kupili samochody w ten sam sposób co on, zostali w innych miastach zwolnieni z cła. Takie działanie stanowi naruszenie konstytucyjnych zasad państwa prawa, równości wobec prawa i równego traktowania przez władze publiczne, sprawiedliwości społecznej i zaufania do państwa.
Skarżący podniósł też, że organy celne, a za nim Sąd kwestionując cenę transakcyjną pojazdu nie przeprowadziły rzeczywistej jego wyceny dokonując na przykład oględzin spornego samochodu, opierając się jedynie na katalogu "Schwacke Liste", który zawiera ceny uśrednione i nie uwzględnia różnic między używanymi pojazdami wynikającymi z różnego stopnia zużycia, uszkodzenia, wyposażenia, przebiegu i innych czynników.
Sąd nie wyjaśnił także rozbieżności między faktycznym opuszczeniem przez skarżącego rejonu misji, gdzie przebywał faktycznie do 16 marca 2003 r., a nie 14 marca 2003 r., jak wynikało z zaświadczenia wydanego przez polskiego konsula. Skarżący zaznaczył, że opóźnienie wyjazdu spowodowane było działaniami wojennymi, a z zaświadczenia dowódcy Polskiego Kontyngentu Wojskowego UNDOF wynika, że skarżący opuścił rejon misji dwa dni później. Jednakże Sąd tego zaświadczenia nie wziął pod uwagę.
Podnosząc powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak pod uwagę nieważność postępowania. Ze względu na przyjęty model orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny, ustawodawca stawia wysokie wymagania skardze kasacyjnej. Skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom pisma procesowego oraz m.in. wskazywać podstawy kasacyjne poprzez powołanie konkretnych przepisów prawa, którym, według strony skarżącej, uchybił sąd, oraz określenie sposobu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia naruszenia prawa procesowego – wskazać dodatkowo, że to uchybienie miało wpływ na wynik sprawy. Wysokie wymagania stawiane skardze kasacyjnej przewidziane w ustawie P.p.s.a. korespondują z ustanowionym w tej ustawie przymusem adwokacko-radcowskim do sporządzenia tej skargi (art. 175 § 1).
Przymus ten ma na celu zapewnienie skardze kasacyjnej odpowiedniego poziomu merytorycznego i formalnego. Naczelny Sąd Administracyjny działając jako sąd kasacyjny nie jest bowiem uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów lub też do stawiania hipotez co do tego, jakiego przepisu dotyczy podstawa kasacji.
Zgodnie z art. 174 P.p.s.a. skarga kasacyjna od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego może być oparta na następujących podstawach:
- 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
- 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
W rozpoznawanej sprawie skarżący oparł skargę kasacyjną na obydwu podstawach wymienionych w art. 174. W takiej sytuacji ocena zasadności skargi kasacyjnej wymaga wpierw rozważenia zasadności zarzutu o charakterze procesowym, odnoszącego się do ustaleń faktycznych Sądu. Zarzut naruszenia prawa materialnego może być zweryfikowany tylko do określonego stanu faktycznego stanowiącego podstawę zastosowania prawa materialnego. Skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania poprzez nieprzeprowadzenie jakichkolwiek dowodów prowadzących do ustalenia wartości celnej pojazdu. Podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, skarżący w ogóle nie wskazał tych przepisów. Ta wada uzasadnienia podstawy kasacji uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu rzetelną ocenę podniesionego zarzutu. Oznacza to, że podstawa faktyczna zaskarżonego wyroku nie została podważona i tym samym wiąże Naczelny Sąd Administracyjny.
W postępowaniu kasacyjnym Naczelny Sąd Administracyjny nie bada bowiem trafności ustaleń faktycznych przyjętych w zaskarżonym wyroku, jeżeli skarżący nie wykazał, że Sąd dokonał ich z naruszeniem przepisów postępowania.
Skarżący zaskarżonemu wyrokowi zarzuca również naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1904 § 1 ustawy Kodeks celny przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Zgodnie z tym przepisem zwolnione od cła są rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przybywającej na polski obszar celny na pobyt stały lub powracającej z czasowego pobytu za granicą, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
- 1) rzeczy służyły osobistemu użytkowi tej osoby w miejscu poprzedniego pobytu za granicą, z tym że prywatne środki transportu musiały służyć takiemu użytkowi przez okres 6 miesięcy przed datą zakończenia pobytu za granicą, chyba że prawo kraju poprzedniego pobytu ogranicza możliwość rejestracji prywatnych środków transportu bądź wprowadza warunki konstrukcyjne lub techniczne znacząco różniące się od obowiązujących w kraju,
- 2) rzeczy będą przeznaczone w kraju do takiego samego celu w jakim były używane za granicą,
- 3) osoba fizyczna przebywała poza polskim obszarem celnym za zgodą władz kraju pobytu przez co najmniej 12 miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu,
- 4) od daty ostatniego zgłoszenia celnego zwalniającego od cła towary na podstawie niniejszego artykułu minęło co najmniej 36 miesięcy.
Z ustaleń Sądu wynika, że skarżący przebywał w Syrii od dnia 13 marca 2002 r. do 14 marca 2004 r., co zostało udokumentowane zaświadczeniem Ambasady Rzeczypospolitej Polskiej w Damaszku Nr DAM: 1411-22-03 z 26.II.2003 r. Sąd ustalił również, że samochód został zakupiony przez skarżącego w dniu 16 marca 2003 r. w Niemczech (Dortmund) w drodze powrotnej do Polski, po zakończeniu pobytu w Syrii.
W art. 1904 § 1 mówi się o zwolnieniu od cła rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przybywającej na polski obszar celny na pobyt stały lub powracającej z czasowego pobytu za granicą. Przebywanie poza polskim obszarem celnym za zgodą władz kraju pobytu musi trwać co najmniej kolejnych 12 miesięcy poprzedzających zmianę pobytu. Z treści wymienionego przepisu wynika więc, że zwolnieniu od cła, przy spełnieniu określonych warunków, podlegają rzeczy posiadane w kraju czasowego pobytu. W przypadku skarżącego krajem czasowego pobytu była Syria. Skarżący przebywał w Syrii za zgodą władz tego kraju.
Skarżący nie posiadał przedmiotowego samochodu w kraju pobytu czasowego (Syrii), nabył go dopiero po opuszczeniu tego kraju. W związku z tym brak było podstaw do zwolnienia samochodu od cła na podstawie art. 1904 § 1 Kodeksu celnego, obowiązującego w dniu rozstrzygania sprawy w postępowaniu administracyjnym. Tym samym za bezzasadny należy uznać zarzut skargi kasacyjnej o naruszeniu przez Sąd w zaskarżonym wyroku prawa materialnego, tj. art. 1904 § 1 Kodeksu celnego.
Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.