Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 czerwca 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Ka 9/03 oddalił skargę J. S., prowadzącego firmę "Transport Międzynarodowy" na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Cieszynie z dnia 21 czerwca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie opłaty manipulacyjnej dodatkowej. U podstaw tego rozstrzygnięcia legły następujące ustalenia.
Dyrektor Urzędu Celnego w Cieszynie decyzją z dnia 29 kwietnia 2002 r. nr [...] określił J. S. opłatę manipulacyjną dodatkową w kwocie 116.648,00 zł, co wynikało z nieprawidłowości zgłoszenia w dniu 13 lipca 2001 r. towaru do procedury tranzytu w ramach karnetu TIR przez kierowcę - pracownika firmy transportowej, dysponującego międzynarodowym listem przewozowym CMR nr [...], ponieważ w trakcie kontroli ujawniono 26.795,00 sztuk niezgłoszonych parasoli.
W uzasadnieniu decyzji organ powołał postanowienia Konwencji TIR, przepisy art. 8 ust. 1 i 2 Konwencji drogowej CMR oraz art. 276 § 2 ustawy Kodeks celny.
W odwołaniu strona wniosła o uchylenie skarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie, a także o wstrzymanie wykonania danego rozstrzygnięcia. Zarzuciła organowi celnemu postępowanie niezgodne z prawem. Zgodnie bowiem z art. 8 Konwencji o Umowie Międzynarodowego Przewozu Drogowego Towarów – CMR (Dz.U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238 ze zm.) na przewoźniku ciąży obowiązek sprawdzania zgodności z listem przewozowym widocznego stanu towaru i jego opakowania. Nie może on zatem ponosić odpowiedzialności za rozbieżności co do ilości towaru ujawnionej wewnątrz opakowań. Organ celny naruszył art. 276 § 1 i art. 277 Kodeksu celnego poprzez uznanie przewoźnika za osobę sprowadzającą towar na polski obszar celny, gdy w rzeczywistości jest on jedynie usługodawcą na rzecz importera, faktycznego właściciela towaru, który winien być stroną toczącego się postępowania.
Dyrektor Izby Celnej w Cieszynie decyzją z dnia 21 czerwca 2002 r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Powołał się na brzmienie przepisów art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 39, art. 276 § 2 i art. 277 Kodeksu celnego oraz art. 3, art. 8 i art. 9 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego CMR. Stwierdził, iż reprezentujący przewoźnika kierowca nie dokonał ciążących na nim obowiązków i nie sprawdził widocznego stanu towaru i jego opakowania, tym samym nie sprawdził tożsamości towaru (jakości), o czym świadczą zapisy - a raczej ich brak - w odpowiednim polu listu przewozowego CMR. Bez znaczenia dla prawidłowości pobrania opłaty manipulacyjnej dodatkowej jest stan wiedzy strony o stwierdzonej nadwyżce towaru, gdyż zgodnie z art. 39 Kodeksu celnego zawiadomienie dotyczy całości wprowadzanego na polski obszar celny towaru. Zobowiązanym zaś do uiszczenia tej opłaty jest osoba odpowiedzialna za towar w chwili przeprowadzania rewizji celnej, w wyniku której stwierdzono niezgodność deklarowanej ilości towaru z ilością rzeczywistą – w danym przypadku był to przewoźnik odpowiedzialny za czynności i zaniedbania swoich pracowników.
Prowadzący firmę przewozową J. S. złożył do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Cieszynie, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu skargi wyraził pogląd, iż przewoźnik nie ma obowiązku sprawdzania ilości sztuk w opakowaniu, a w niniejszej sprawie towar był zapakowany w kartony, co dodatkowo uniemożliwiło takie sprawdzenie.
Strona zarzuciła, że dopiero organ odwoławczy przedstawił sposób wyliczenia spornej opłaty. Ponadto stroną postępowania winien być importer towaru, a nie usługodawca. Przypisywanie przewoźnikowi winy w przypadku ujawnienia różnicy pomiędzy deklarowaną ilością towaru a ujawnioną na środku przewozowym jest sprzeczne z art. 2 i art. 42 ust. 3 Konstytucji RP. Zaskarżoną decyzję wydał organ niewłaściwy, podlegający wyłączeniu na podstawie art. 130 § 5 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Osobą, która wprowadziła towar na polski obszar celny, był przewoźnik – importer nie przejął odpowiedzialności za importowany towar, nie mógł być zatem zobowiązany do uiszczenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 czerwca 2004 r. oddalił skargę, ponieważ zaskarżona decyzja nie naruszała prawa.
Na podstawie art. 276 § 2 oraz art. 39 Kodeksu celnego Sąd stwierdził, że prawidłowo ustalono w toku postępowania administracyjnego fakt istnienia nadwyżki towaru, a także jej wartość (na postawie danych wynikających z faktury i specyfikacji oraz tabeli kursu walut na odpowiedni dzień) dla 26.795 sztuk parasoli niezgłoszonych do procedury tranzytu. Jak zauważył Sąd, ocena legalności decyzji sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy prawidłowo wskazano osobę określoną w art. 39 Kodeksu celnego (w związku z art. 276 § 2 Kodeksu).
Wprowadzenie towaru na polski obszar celny następuje w chwili faktycznego przywozu towaru na polski obszar celny (art. 2 § 1 Kodeksu). Wprowadzenie towaru związane jest z terytorium kraju, a przez to z przekroczeniem granicy. Wprowadzenie nie jest jednak tożsame ze zgłoszeniem celnym, które oznacza czynność w wymaganej formie, oznaczającą zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną, ani też z przedstawieniem towarów organowi celnemu, które polega na zawiadomieniu organu celnego w wymaganej formie o dostarczeniu towarów do urzędu celnego (art. 3 § 1 pkt 14 Kodeksu).
Organ celny jest uprawniony do przeprowadzania kontroli celnej w celu stwierdzenia, czy towar został wprowadzony na polski obszar celny zgodnie z przepisami prawa. Według art. 9 § 1 Kodeksu, nielegalnym wprowadzeniem towaru jest wprowadzenie dokonane z naruszeniem między innymi przepisu art. 39, polegające na zaniechaniu przedstawienia organowi celnemu towaru, który został dostarczony do granicznego urzędu celnego. Towary pozostają pod dozorem tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego.
Sąd podkreślił, iż zgodnie z brzmieniem art. 36 ust. 1 pkt 1 osoba wprowadzająca towary na polski obszar celny jest zobowiązana do niezwłocznego ich dostarczenia trasą określoną przez organ celny i zgodnie z jego instrukcjami (droga celna) do granicznego urzędu celnego. Tak dostarczone towary powinny zostać przedstawione organowi celnemu prze osobę, która wprowadziła je na polski obszar celny lub przez osobę, która przejęła odpowiedzialność za te towary po ich wprowadzeniu, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.
Procedura tranzytu zostaje zakończona, gdy towary i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z przepisami tej procedury. Zgodnie z art. 55 Kodeksu celnego, do towarów, które w chwili wprowadzania na polski obszar celny są już objęte procedurą tranzytu, nie stosuje się przepisów dotyczących drogi celnej, przedstawienia towarów, rozładunku towarów, obowiązku dostarczenia dokumentów niezbędnych do nadania przeznaczenia celnego i czasowego składowania towarów (przy czym unormowania dotyczące deklaracji skróconych, rozładunku i dokumentów mają zastosowanie, jeśli towary osiągnęły już miejsce przeznaczenia oraz zostały przedstawione organom celnym zgodnie z przepisami regulującymi tranzyt), jednakże stosuje się powoływany już art. 36 ustawy.
Sąd podkreślił, że dla rozpatrywanej sprawy istotne znaczenie miał § 173 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych, który stanowi, iż w urzędzie celnym wyjściowym lub urzędzie celnym przejściowym (w danej sprawie były to urząd administracji celnej Austrii i Urząd Celny w Cieszynie, odpowiednio) przy wjeździe należy przedstawić karnet TIR wraz z przewożonymi towarami oraz stosowne dokumenty. Osobą, która wprowadziła towary na polski obszar celny był kierowca T. R., który dostarczył je do granicznego urzędu celnego (będącego również urzędem celnym przejściowym w rozumieniu Konwencji TIR i zgodnie z § 173 ust. 1 wskazanego rozporządzenia), przy wjeździe przedstawił karnet TIR wraz z przewożonymi towarami – oraz dokument przewozowy, fakturę, specyfikację – które objęto procedurą tranzytu. Jednocześnie jednak - z naruszeniem art. 39 Kodeksu celnego - nie przedstawił organowi celnemu wprowadzonych przez siebie na polski obszar celny i dostarczonych do granicznego urzędu celnego towarów w postaci 26 795 sztuk parasoli. Nie zawiadomił bowiem w wymaganej formie o dostarczeniu tych towarów do danego urzędu celnego.
Należy zatem stwierdzić, zdaniem Sądu, że na gruncie art. 276 § 2 Kodeksu celnego doszło do przedstawienia towaru w postaci 485 kartonów parasoli po 5 sztuk przez osobę, o jakiej mowa w art. 39, tj. osobę, która wprowadziła towary na polski obszar celny i przedstawiła je w ilości wynikającej z dokumentacji. Organ celny zaś wykazał różnicę między towarem przedstawionym a ujawnionym w wyniku rewizji celnej, przez co miał obowiązek pobrania opłaty manipulacyjnej dodatkowej od osoby, o której mowa w art.
- Osobą tą był przewoźnik, który odwołał się w celu wykonania przewozu do usług swojego pracownika, działającego w wykonaniu swej funkcji (art. 3 Konwencji CMR), gdyż nie doszło do przejęcia odpowiedzialności za towary przez inną osobę (spedytora, agencję celną) po ich wprowadzeniu na polski obszar celny.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, w związku z powyższym, ustalenia dokonane przez organy celne za prawidłowe.
Strona wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną na powyższy wyrok z dnia 7 czerwca 2004 r., wnosząc o uchylenie tegoż wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2, zarzuciła orzeczeniu naruszenie:
- art. 39 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (tj. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz art. 276 § 2 tego Kodeksu przez ich niewłaściwe (bezpodstawne) zastosowanie w niniejszej sprawie w sytuacji, gdy z mocy art. 55 Kodeksu celnego wskazany przepis art. 39 podlegał wyłączeniu w okolicznościach niniejszej sprawy (w procedurze tranzytu), a zatem brak było także uzasadnionych podstaw do zastosowania sankcji z art. 276 § 2 Kodeksu celnego;
- art. 56 Kodeksu celnego przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie, polegające na przyjęciu, iż przewożony towar objęty procedurą tranzytu osiągnął miejsce przeznaczenia na polskim obszarze celnym, a przewoźnik dokonał przedstawienia towaru organom celnym do odpowiedniej procedury celnej;
- art. 21 i 40 Konwencji Celnej dotyczącej międzynarodowej przewozu towarów z zastosowaniem karnetów TIR (Konwencja TIR), sporządzonej w Genewie dnia 14 listopada 1975 r. (opublikowana w Dz.U. z 1984 r. Nr 17, poz. 76, ze zm.), poprzez niezastosowanie ich w niniejszej sprawie, pomimo istnienia ku temu podstaw prawnych i faktycznych;
- naruszenie art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez bezpodstawne związanie się sądu granicami skargi oraz powołanej podstawy prawnej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.
W uzasadnieniu skargi strona zakwestionowała stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, podług którego osobą obowiązaną do uiszczenia dodatkowej opłaty manipulacyjnej jest przewoźnik. W myśl bowiem art. 36 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego, w związku z art. 55 ustawy, osoba wprowadzająca towary na polski obszar celny jest zobowiązana do niezwłocznego ich dostarczenia trasą określoną przez organ celny i zgodnie z jego instrukcjami (drogą celną) do granicznego urzędu celnego albo miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny. Strona zgodziła się, iż pozostaje niesporny fakt wprowadzenia towaru na polski obszar celny przez przewoźnika, jak również to, iż przewożony towar w dacie wprowadzenia go do polskiego obszaru celnego objęty był procedurą tranzytu w rozumieniu art. 97 § 1 Kodeksu celnego.
Zdaniem skarżącego Sąd w wyroku błędnie przyjął, iż przewożony towar objęty procedurą tranzytu już w Urzędzie Celnym w Cieszynie osiągnął miejsce przeznaczenia na polskim obszarze celnym, a przewoźnik przedstawił towar organom celnym do odpowiedniej procedury celnej (przy czym dokonał tego z naruszeniem art. 39, gdyż nie przedstawił organom celnym wprowadzonych towarów - ujawnionych dopiero w wyniku kontroli celnej -w wymaganej formie). Według dyspozycji art. 56 Kodeksu celnego przepisy art. 41-53 ustawy stosuje się wówczas, gdy towary niekrajowe objęte procedurą tranzytu osiągnęły miejsce przeznaczenia na polskim obszarze celnym i zostały przedstawione organom celnym zgodnie z przepisami regulującymi tranzyt. Przewożony towar został objęty procedurą tranzytu w Austrii (w wyjściowym urzędzie celnym), miejscem jego przeznaczenia była Warszawa, zaś Urząd Celny w Cieszynie, przez który odbywał się tranzyt, był urzędem celnym przejściowym. Stąd - w opinii strony - brak było podstaw do uznania, że przewoźnik miał obowiązek stosowania w tym urzędzie przejściowym przywołanych przez Sąd przepisów art. 41, art. 42, art. 47, z których wynikają określone obowiązki dla podmiotu wprowadzającego towar na polski obszar celny.
Zarzuty związane ze wskazanymi powyżej przepisami dotyczyły także przyjęcia przez Sąd, iż towary przedstawione organowi celnemu powinny być ujęte w deklaracji skróconej, składanej przez osobę, która wprowadziła towar na polski obszar celny – w niniejszej sprawie bowiem towar został wprowadzony na podstawie innego dokumentu, tj. karnetu TIR (art. 97 § 1 i § 3 ust.
- w ramach procedury tranzytu. Przy czym zastosowanie karnetu TIR wyklucza możliwość stosowania deklaracji skróconej, a przeznaczenie celne (art. 47 Kodeksu celnego) wynikało już z procedury tranzytu.
Sąd oraz organy celne błędnie ustaliły, że kierowca - pracownik firmy transportowej zgłosił towar w postaci parasoli do procedury tranzytu w ramach karnetu TIR, ponieważ z zebranych w sprawie dowodów nie wynika, by dokonał on zgłoszenia celnego. Zgodnie z art. 64 § 1 w związku z art. 62 § 2 Kodeksu celnego zgłoszenie celne powinno być dokonane w odpowiedniej formie, tj. na właściwym formularzu, nie ma zaś jakichkolwiek dowodów na to, by pracownik firmy takowe złożył. Nie można bowiem uznać za właściwy formularz przedłożonego organom celnym karnetu TIR, listu przewozowego, faktury czy innych dokumentów towarzyszących przesyłce, nie wymienia ich mianowicie rozporządzenie w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych.
Ponadto kierowca i przewoźnik nie posiadali statusu ani przedstawiciela bezpośredniego, ani przedstawiciela pośredniego, nie mogli zatem zgłosić do procedury tranzytu towaru przewożonego z Austrii z zastosowaniem karnetu TIR (art. 39, 64 § 1 i 253 § 2 Kodeksu celnego).
Skarżący podkreślił również znaczenie przepisów Konwencji Celnej dotyczącej międzynarodowego przewozu towarów z zastosowaniem karnetów TIR sporządzonej w Genewie dnia 14 listopada 1975 r., które przez Sąd orzekający były jedynie wzmiankowane. Zgodnie z art. 21 Konwencji TIR w przejściowych i docelowych urzędach celnych przewoźnik wyłącznie przedstawia pojazd, towar i dokumenty w celu kontroli, ale nie dokonuje zgłoszenia towaru. W razie zaistnienia wątpliwości co do prawidłowości poświadczenia urząd celny wejściowy może odesłać przewoźnika do urzędu celnego wyjściowego państwa sąsiedniego. Organ celny zastosował zatem niewłaściwie sankcję z art. 276 § 2 Kodeksu celnego. Ponadto art. 5.1 Konwencji TIR stanowi, że towary przewożone zgodnie z procedurą TIR pod zamknięciem celnym w pojazdach drogowych nie będą podlegały w zasadzie kontroli celnej w przejściowych urzędach celnych, ewentualnie jedynie ograniczonej rewizji. Z noty wyjaśniającej do art. 28 Konwencji TIR nie wynika zaś, aby przewoźnik był odpowiedzialny za ilość i rodzaj towaru, za te kwestie odpowiedzialność ponosi bowiem wyjściowy urząd celny (nota wyjaśniająca 0.19). zarządy celne państw wyjścia nie mogą przy tym obciążać posiadacza karnetu TIR odpowiedzialnością za rozbieżności między manifestem towarów a danymi w dokumentach m.in. wywozowych czy przywozowych.
Sąd błędnie zastosował w miejsce przepisów Konwencji TIR przepisy art. 39 i art. 276 § 2 Kodeksu celnego.
Sąd nie wziął również pod uwagę faktu uchylenia z dniem 1 maja 2004 r. przepisu, na podstawie którego dokonano wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej (art. 276 § 2 Kodeksu), czym dopuścił się naruszenia art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co miało wpływ na wynik sprawy. Akty prawne, które zaczęły obowiązywać po tej dacie, czyli ustawa z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne oraz przepisy wspólnotowego prawa celnego, nie przewidują poboru opłaty w sytuacji wykazania nadwyżki towaru ujawnionego w stosunku do przedstawionego. Skarżący na poparcie swojej argumentacji przytoczył treść wyroków Trybunału Konstytucyjnego, dotyczących opłaty manipulacyjnej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny powinien, w ocenie skarżącego, uchylić decyzje organów celnych na podstawie art. 145 p.p.s.a. w związku z przepisami art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 8 Konstytucji RP. Nie jest dopuszczalne, by w obrocie prawnym funkcjonował wyrok, sankcjonujący stosowanie przez organy celne przepisu sprzecznego ze standardami demokratycznego państwa prawnego. Na konieczność harmonizacji polskiego prawa celnego z prawem wspólnotowym wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 2000 r. ponadto skarżący powołał się na pogląd prof. M. S., zgodnie z którym w okresie przygotowawczym "objętym traktatem stowarzyszeniowym należy umacniać taki kierunek wykładni, który najbardziej jest zgodny z koncepcją rozwiązań obowiązujących w prawie wspólnotowym".
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Katowicach wniósł o oddalenie skargi. Zarzut skarżącego odnośnie art. 39 Kodeksu celnego uznał za błędny, ponieważ wyłączenie jego stosowania dotyczy towaru objętego procedurą tranzytu, a nadwyżka (przedmiotowy w sprawie towar) procedurą tą nie była objęta – procedura obejmuje towar, którego ilość i rodzaj była zgodna z towarzyszącymi przesyłce dokumentami, nie zaś towar wprowadzony, lecz nieprzedstawiony organowi celnemu przez wprowadzającego (czyli z naruszeniem art. 39). Zastosowanie sankcji z art. 276 § 2 Kodeksu było zatem prawidłowe. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej nie zachodziła także sytuacja uzasadniająca zastosowanie art. 21 i art. 40 Konwencji TIR, gdyż przewoźnik nie dokonał przedstawienia towaru w przejściowym urzędzie celnym, bowiem nadwyżkę przedstawianego towaru stwierdził dopiero organ celny po przeprowadzeniu rewizji celnej.. Ponadto według noty wyjaśniającej nr 0.21-2 do art. 21 Konwencji TIR organ może, ale nie ma obowiązku odesłać przewoźnika do urzędu celnego państwa wyjściowego, jeśli stwierdzi nieprawidłowości w poświadczeniu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Instytucja skargi kasacyjnej uregulowana w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. bądź ustawą procesową, stanowi odwzorowanie kasacji przewidzianej w procedurze cywilnej, stanowiącej środek odwoławczy od orzeczeń sądów drugiej instancji w sprawach cywilnych. Uwaga ta dotyczy w szczególności określenia podstaw skargi kasacyjnej w art. 174 p.p.s.a. oraz przyjęcia zasady związania sądu granicami tej skargi (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Z tych też powodów stosowanie (interpretacja) przepisów ustawy procesowej o skardze kasacyjnej nie może nie uwzględniać dorobku orzecznictwa Sądu Najwyższego i doktryny prawniczej dotyczącej kasacji rozpatrywanej przez Sąd Najwyższy.
Sąd Najwyższy wielokrotnie i konsekwentnie podkreślał, że związanie Sądu granicami kasacji oznacza konieczność wskazania w kasacji m.in. jej podstaw. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacji polega zaś na powołaniu konkretnych przepisów prawa, którym – zdaniem skarżącego – uchybił Sąd, uzasadnieniu zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego – na wykazaniu dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (np. wyrok SN z dnia 11 stycznia 2001 r. IV CKN 1594/00, Lex nr 53119). Wymaganie określenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia obejmuje wskazanie, które przepisy – oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu) ustawy – zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy (postanowienie SN z dnia 11 marca 1997 r. III CKN 13/97, OSN z 1997 r. nr 8, poz. 114). Nie stanowi zatem przytoczenia podstawy kasacyjnej zgłoszenie np. zarzutu naruszenia przepisów postępowania bez wskazania konkretnego przepisu, który – zdaniem skarżącego – został naruszony. Nie wystarcza samo wykazanie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli skarżący nie wykazał, że następstwa tego naruszenia były tego rodzaju lub rozmiarów, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego w kasacji orzeczenia (np. orzeczenie z 24 kwietnia 2003 r. I CKN 317/01, Lex nr 7888).
W orzecznictwie Sądu Najwyższego nie budzi wątpliwości teza, że kasacja nie odpowiadająca wymaganiom ustawowym w zakresie określenia podstaw i ich uzasadnienia zawiera istotny brak, ponieważ uniemożliwia sądowi ocenę zasadności tego środka zaskarżenia. Wymaganie przytoczenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia nie jest przy tym równoznaczne z wymaganiami stawianymi pismu procesowemu, nadającymi się do naprawienia w trybie wezwania do uzupełnienia braków formalnych pisma procesowego.
Wysokie wymagania stawiane skardze kasacyjnej przewidziane w ustawie procesowej korespondują z ustanowionym w tej ustawie przymusem adwokacko-radcowskim do sporządzenia tej skargi (art. 175 § 1 p.p.s.a.). Przymus ten ma na celu zapewnienie skardze kasacyjnej odpowiedniego poziomu merytorycznego i formalnego. Od adwokata czy radcy prawnego można bowiem oczekiwać i egzekwować znajomość przepisów procedury obowiązującej w postępowaniu sądowym. Podstawę skargi kasacyjnej opartej na art. 174 pkt. 2 p.p.s.a. jest naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego (por. J.P.Tarno, prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004 r., s. 247).
W niniejszej sprawie podstawę tę stanowiły przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).
W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Ograniczenie rozpoznania sprawy do granic kasacji oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny nie może zastąpić skarżącego w wyborze szczegółowo określonych przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, które mogłyby być naruszone przy wydawaniu zaskarżonego aktu. Ze względu na powołanie się przez skarżącego na obie podstawy skargi kasacyjnej z art. 174 p.p.s.a., w pierwszej kolejności Sąd rozpatrzył zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego.
Skarżący zarzucił Sądowi naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez bezpodstawne związanie się sądu granicami skargi oraz powołanej podstawy prawnej. W uzasadnieniu skargi wyjaśniono, iż Sąd nie wziął pod uwagę okoliczności usunięcia z obrotu prawnego z początkiem maja 2004 r. przepisu art. 276 § 2 Kodeksu celnego, na podstawie którego wymierzono stronie opłatę manipulacyjną dodatkową. Nie można uznać tej argumentacji za prawidłową. Według przepisów zawartych w ustawie procesowej Sąd, orzekając w sprawie, stosuje prawo obowiązujące w chwili wydawania zaskarżonego aktu. Zasada ta wynika z art. 133 § 1 p.p.s.a, według którego sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy, przy czym obejmuje to zarówno stan faktyczny, jak i stan prawny sprawy, o ile wynika on ze wspomnianych akt (komentarz J.P.Tarno "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi", wydanie 2004 r., s. 196). Sąd uznał zatem zarzut z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. za nieuzasadniony.
W ocenie Sądu bezskuteczne jest także powołanie się przez stronę na naruszenie przepisów prawa materialnego.
Kasacja w niniejszej sprawie zarzuca naruszenie przepisów Konwencji celnej dotyczącej międzynarodowego przewozu towarów z zastosowaniem karnetów TIR (Konwencja TIR) sporządzonej w Genewie w 1975 r. oraz Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z roku 1956. Skarżący stwierdził, iż przepisy Konwencji TIR, mające znaczenie w sprawie, były przez sąd orzekający jedynie wzmiankowane. Tymczasem Sąd powołał w swoim rozstrzygnięciu regulacje zawarte w obu aktach prawnych (obok postanowień Kodeksu celnego i stosownego rozporządzenia). Zgodnie z brzmieniem art. 21 Konwencji TIR w każdym przejściowym urzędzie celnym, jak również w docelowych urzędach celnych pojazd drogowy, zespół pojazdów lub kontener będą przedstawiane władzom celnym w celu kontroli wraz ze swym ładunkiem i odnoszącym się do niego karnetem TIR. Z kolei z art. 20 w związku z art. 5 Konwencji TIR wynika, że władze celne mogą przeprowadzać kontrole towarów w każdym urzędzie celnym. Uprawnienie to przysługuje im wprawdzie jedynie w wyjątkowych przypadkach, zwłaszcza w razie podejrzenia o nieprawidłowość i tylko w celu uniknięcia nadużyć – art. 5 pkt 2. Skarżący przytoczył niekompletną treść przepisu, wskazując na unormowania wynikające z pkt 1, z pominięciem dookreślenia wynikającego z pkt 2 omawianego artykułu: towary przewożone zgodnie z procedurą TIR pod zamknięciem celnym w pojazdach drogowych nie będą podlegały w zasadzie kontroli celnej w przejściowych urzędach celnych, z czego wywnioskował, iż towary tego typu mogą podlegać ewentualnie ograniczonej rewizji. Art. 5 nie zawiera żadnych wskazań co do zakresu przeprowadzanej kontroli. Zatem zarzut, że w Cieszynie dokonano kontroli, błędnie uznając – zdaniem skarżącego – tamtejszy urząd celny za miejsce przeznaczenia towaru, nie jest zasadny.
Kolejnym zagadnieniem poruszonym w skardze kasacyjnej była kwestia odpowiedzialności przewoźnika za towar wprowadzony na polski obszar celny. Sąd I instancji rozpatrywał art. 8 CMR, zgodnie z którym przewoźnik jest obowiązany sprawdzić przy przyjęciu towaru nie tylko widoczny stan towaru i jego opakowania (argumentację taką strona powoływała w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej), lecz także dokładność danych listu przewozowego dotyczących ilości sztuk, ich cech i numerów, zaś w przypadku istnienia wątpliwości co do prawidłowości bądź w przypadku niemożności sprawdzenia ścisłości danych winien wpisać do listu przewozowego stosowne zastrzeżenia. Sąd rozpatrywał sprawę również w aspekcie art. 3 CMR, podług którego przewoźnik odpowiada, jak za swoje własne czynności i zaniedbania, za czynności i zaniedbania swoich pracowników i wszystkich innych osób, do których usług odwołuje się w celu wykonania przewozu, gdy osoby te działają w wykonaniu swych funkcji. Na tej podstawie sąd I instancji zasadnie uznał, iż nie nastąpiło przejście odpowiedzialności za wprowadzone towary z przewoźnika na inną osobę i podmiotem odpowiedzialnym z art. 39 Kodeksu celnego był tenże przewoźnik.
Nietrafny jest także zarzut naruszenia art. 40 Konwencji TIR poprzez jego niezastosowanie, ponieważ w niniejszej sprawie nie chodzi o rozbieżności ujęte w tym przepisie. Art. 40 aktu stanowi bowiem, że zarządy celne państw wyjścia i przeznaczenia nie będą obciążały posiadacza karnetu TIR odpowiedzialnością za rozbieżności dotyczące odpowiednio procedury celnej, jaka była stosowana przed rozpoczęciem lub po zakończeniu operacji TIR, z którą posiadacz karnetu nie miał żadnego związku. Należy zauważyć, że negatywne konsekwencje, którymi obciążono przewoźnika, związane są z nienależytym wypełnieniem obowiązków ciążących bezpośrednio na nim z mocy poszczególnych przepisów obowiązującego prawa (np. art. 8 CMR), a nie z okolicznościami wynikłymi z zdarzeń wywołanych czynnościami dokonanymi przez jego kontrahentów z umowy międzynarodowego przewozu. Inaczej przedstawiałaby się sytuacja, gdyby przepisy nie nakładały na przewoźnika wskazywanych już wielokrotnie obowiązków, czyniąc go jedynie biernym dostarczycielem towaru między dwoma innymi podmiotami. W danej sprawie nie zachodziła jednak sytuacja, która wykluczała czynny udział przewoźnika w określonych etapach procedury celnej. Stąd organy celne nie mogły zastosować normy, której treść hipotezy nie przystawała do istniejącego stanu faktycznego, a sankcja tym samym była nieadekwatna do okoliczności sprawy.
Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
m.s.