Uzasadnienie
W Y R O K
W Imieniu Rzeczypospolitej Polskiej
Dnia 3 grudnia 2004 r.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym:
Przewodniczący Sędzia NSA - Kazimierz Brzeziński
Sędziowie NSA - Małgorzata Korycińska (spr.)
- - Hanna Szafrańska-Falkiewicz
Protokolant - Tomasz Filipowicz po rozpoznaniu w dniu 3 grudnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 czerwca 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Łd 2071/02 w sprawie ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Łodzi z dnia 5 września 2002 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe
- - oddala skargę kasacyjną -
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 2 czerwca 2004 r. oddalił skargę A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Łodzi z dnia 5 września 2002 r. w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu orzeczenia Sąd podał, iż skarżący w dniu 12 czerwca 2002 r. dokonał zgłoszenia celnego używanego samochodu marki Ford Transit CL, wyprodukowanego w 1992 r. Zgłaszający zadeklarował w polu 33 dokumentu SAD kod PCN 8704 21 99 9 właściwy dla pojazdów samochodowych przeznaczonych do transportu towarowego o masie całkowitej nie przekraczającej 5 ton, używanych, pozostałych.
Do zgłoszenia celnego importer załączył m.in. rachunek nr 153/2002 z dnia 21 marca 2002 r., określający cenę sprzedaży samochodu na kwotę 2.000,00 EUR i zadeklarował wartość celną towaru na kwotę 2.100,00 EUR, doliczając do należności transakcji koszty transportu.
Naczelnik Urzędu Celnego w Łodzi decyzją z dnia 17 czerwca 2002 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określił wartość celną przedmiotowego towaru na kwotę 12.987,76 zł (3.426,57 EUR) oraz prawidłowy kod PCN 8703 3290 9, a także kwotę długu celnego w wysokości 0,00 zł.
Rozpoznając sprawę na skutek odwołania A. B., Dyrektor Izby Celnej w Łodzi decyzja z dnia 5 września 2002 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
W skardze wniesionej jeszcze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi, a rozpoznanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.), A. B. zarzucił rozstrzygnięciom organów obu instancji:
- - naruszenie art. 13 § 1 Kodeksu celnego przez przyjęcie, że zgłoszony do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym używany samochód marki Ford Transit CL podlega zaklasyfikowaniu do kodu 8703, zamiast do kodu 8704,
- - naruszenie art. 23 § 1 Kodeksu celnego przez wadliwe ustalenie wartości celnej sprowadzonego samochodu,
- - naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy,
- - naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nierozpatrzenie całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności bezzasadne pominięcie jako dowodów złożonych przez skarżącego dokumentów.
W ocenie skarżącego, organy celne w sposób dowolny i wadliwy zaklasyfikowały samochód jako pojazd przeznaczony zasadniczo do przewozu osób i bezpodstawnie zakwestionowały wartość celną tylko z tego powodu, że cena zakupu różniła się od średnich cen zawartych w katalogu "Eurotax Schwacke Liste" wydanie 5/2002. Nie sprawdzono przy tym dlaczego cena zakupu różni się od ceny katalogu, jak i pominięto dokumenty, które klasyfikowały samochód jako ciężarowy.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Łodzi postulował jej oddalenie.
Nie podzielił zarzutów skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, podając w motywach wyroku oddalającego skargę, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni jeden kod taryfowy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego, które to reguły wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanymi w prawie celnym rodzajami legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu powołanego do określenia stawek celnych i ich zmiany.
Sąd przyjął za bezsporne to, że w dniu dokonania zgłoszenia samochód ten w przedniej części posiadał 3 miejsca siedzące, w części bagażowej miejsca do mocowania siedzeń dla 5 osób, przykryte płytą pilśniową. Część bagażowa od pasażerskiej oddzielona była ścianą z desek wykonaną we własnym zakresie. Pojazd nie posiadał uszkodzeń, a jego stan techniczny nie budził wątpliwości, ustalenia przyjęte i udokumentowane w protokole nie były przez skarżącego kwestionowane.
W tym sanie faktycznym Sąd uznał, że organy celne trafnie zaklasyfikowały pojazd do kodu PCN 8703 3290 9. Do pozycji 8703 Taryfy celnej z 2001 r. klasyfikuje się pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.
Natomiast do pozycji 8704 klasyfikowane są pojazdy samochodowe do transportu towarowego.
Różnica polega na tym, że pojazdy samochodowe z tej ostatniej pozycji służą do transportu towarowego i nie ma mowy o tym, że służą także do przewozu osób. Natomiast pojazdy samochodowe z pozycji 8703 służą do przewozu osób, ale można nimi przewozić także towary.
Samochód skarżącego, jako konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu osób, przerobiony na samochód przystosowany także do przewozu towarów mieści się niewątpliwie w pozycji 8703 Taryfy celnej. Zamontowanie w nim ściany z desek oddzielającej miejsca siedzące od części bagażowej oraz pokrycie pozostałej części podłogi płytą pilśniową nie stanowi takiej zmiany konstrukcji pojazdu, która uniemożliwia przewóz osób.
Okoliczność, że przedmiotowy samochód na terenie Niemiec był zarejestrowany jako samochód ciężarowy i obecnie także jest zarejestrowany jako ciężarowy specjalny nie ma decydującego znaczenia. Nazewnictwo stosowane w postępowaniu przed organami celnymi i nazewnictwo używane przed organami administracji właściwymi w sprawach rejestracji pojazdu nie musi być jednakowe.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 23 § 1 Kodeksu celnego, Sąd stwierdził, iż w rozpoznawanej sprawie istniały przesłanki do rezygnacji z ustalenia wartości celnej na podstawie ceny transakcji, gdyż była ona znacznie niższa od wartości podobnych samochodów w kraju eksportera. Importowany samochód był sprawny technicznie, skarżący nie podnosił też żadnych okoliczności wymagających przeprowadzenia przez organ celny postępowania dowodowego dotyczącego stanu pojazdu.
Podzielił Sąd stanowisko organów celnych, iż uzasadnione było określenie wartości celnej pojazdu na podstawie art. 29 Kodeksu celnego.
W skardze kasacyjnej A. B. zaskarżył opisany wyrok w całości, opierając skargę na:
I - naruszeniu przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie:
- 1) art. 85 § 1 Kodeksu celnego przez przyjęcie, że zgłoszony przez skarżącego do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celny używany samochód marki Ford Transit CL podlega zaklasyfikowaniu do kodu 8703 Taryfy celnej, zamiast do kodu 8704;
- 2) art. 23 § 7 tej ustawy poprzez przyjęcie, że istniały uzasadnione przyczyny do określenia wartości celnej odmiennej od wartości transakcji, o której stanowi art. 23 § 1 ustawy, mimo oczywistej prawidłowości zgłoszenia celnego dokonanego przez skarżącego.
II - naruszeniu art. 145 § 1 lit. c/ ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami
Administracyjnymi przez nieuwzględnienie skargi A. B. pomimo istnienia podstawy w postaci naruszenia przez organy celne art. 122, 187 § 1 oraz art. 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, przez nierozpatrzenie całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności bezzasadne pominięcie jako dowodów złożonych przez skarżącego dokumentów, w tym dokumentu urzędowego w postaci dowodu rejestracyjnego.
Podnosząc te zarzuty, składający skargę kasacyjną domagał się uchylenia wyroku w całości i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, bądź zmiany zaskarżonego wyroku i uwzględnienia skargi.
Motywując naruszenie art. 85 § 1 Kodeksu celnego skarżący podał, że organy celne błędnie powołały się na autonomię prawa celnego, tymczasem skoro samochód służy przede wszystkim do poruszania się na drogach nie można oderwać jego definicji od "przepisów o ruchu drogowym". Te zaś wymagają aby "auto miało dowód rejestracyjny", który jest dokumentem urzędowym, a zatem wiążącym również dla organów celnych, jeżeli nie są w stanie go obalić.
Zarówno organy celne, jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny niesłusznie uznały, iż autonomia prawa celnego może być posunięta tak daleko, że pozwala na odrzucenie dokumentu urzędowego.
Na poparcie tezy o naruszeniu art. 85 § 1 Kodeksu celnego skarżący przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lipca 2004 r. GSK 339/04, w którym Sąd w podobnym stanie faktycznym stwierdził, że autonomia prawa celnego nie może prowadzić do całkowitej swobody celników w ocenie rzeczywistości.
Podkreślono przy tym, że skarżący zakupił samochód jako ciężarowy z przeznaczeniem do wykorzystania w swoim gospodarstwie rolnym, zgromadzone dokumenty pozwalały mu sądzić, że również dla potrzeb prawa polskiego zostanie uznany za ciężarowy.
Przechodząc do uzasadnienia naruszenia art. 23 § 7 Kodeksu celnego skarżący przywołał orzecznictwo dotyczące tego przepisu (wyrok NSA z dnia 7.04.2003 r. sygn. V SA 2019/02, z dnia 11.05.2000 r. sygn. V SA 1085/99 oraz z 10.10.2000 r. sygn. I SA/Wr 1918/99) oraz podał, iż jedynym powodem dla którego organy celne zakwestionowały wartość celną podaną przez skarżącego było to, że cena zakupu różniła się od średnich cen zawartych w katalogu notowań pojazdów na rynku zagranicznym, przy czym nie przeprowadzono jakiegokolwiek postępowania wyjaśniającego przyczynę tej różnicy (nie sprawdzono stanu technicznego pojazdu, jego przebiegu).
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Łodzi wniósł o jej oddalenie, stwierdzając, że zarzuty skarżącego są nieuzasadnione.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej Prawem o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku lub postanowienia kończącego postępowanie w sprawie przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.
Podstawy skargi kasacyjnej zostały określone w art. 174 tej ustawy, a w jej przepisie art. 183 § 1 wprowadzono zasadę związania sądu granicami skargi kasacyjnej, z wyjątkiem sytuacji zakreślonych w § 2 tego przepisu (nieważności postępowania).
Związanie sądu granicami skargi kasacyjnej sprawia, iż autor tego środka zaskarżenia zobligowany jest prawidłowo sformułować podstawy skargi i je uzasadnić.
Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacji polega na powołaniu konkretnych przepisów prawa, którym w ocenie wnoszącego skargę uchybił sąd, uzasadnienie zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego na wykazaniu dodatkowo, że wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W rozpoznawanej sprawie postawiono wyrokowi wojewódzkiego sądu administracyjnego zarówno zarzut naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania, opierając skargę kasacyjną na obydwu podstawach wymienionych w art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W związku z tym Sąd w pierwszej kolejności musi odnieść się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania oznaczonych w skardze jako II zarzut. Dopiero bowiem po rozważeniu tego zarzutu można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego, oczywiście tylko wówczas, gdy zarzut naruszenia przepisów postępowania okaże się nieusprawiedliwiony.
W skardze kasacyjnej zarzucono wyrokowi naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ (błędnie określonym jako art. 145 § 1 lit. c/) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, polegające na nieuwzględnieniu skargi pomimo istnienia ku temu podstaw w postaci naruszenia przez organy celne art. 122, 187 § 1 i art. 194 ustawy Ordynacja podatkowa.
Przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ stanowi, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Analizując treść przytoczonego przepisu wskazać należy na to, że aby skutecznie postawić zarzut jego naruszenia należałoby wykazać, że objęte sądową kontrolą decyzje (bądź postanowienia) zapadły z obrazą przepisów prawa procesowego bądź niedostrzeżonych przez sąd, bądź też zauważonych lecz błędnie ocenionych jako niemające istotnego wpływu na wynik sprawy administracyjnej, przy czym niezbędnym jest jeszcze wykazanie, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy sądowoadministracyjnej.
Tym wymogom nie odpowiada postawiony w skardze kasacyjnej analizowany zarzut, w którym nie wskazano na czym polegało naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a zatem czy Sąd nie dopatrzył się naruszeń przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, czy też dostrzegając ich naruszenie błędnie ocenił ich wpływ na wynik sprawy administracyjnej.
Nie sposób również w uzasadnieniu skargi kasacyjnej odnaleźć wywodów dotyczących wpływu uchybień na wynik sprawy sądowoadministracyjnej.
W takiej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny musiał uznać, iż ustalony w zaskarżonym wyroku stan faktyczny nie został skutecznie podważony, a ta konstatacja pozwala na rozważenie trafności zarzutów naruszenia prawa materialnego.
Naruszenie prawa materialnego może nastąpić przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia to mylne zrozumienie treści zastosowanego przepisu. Naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie to kwestia prawidłowego odniesienia normy prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego.
Skarżący zarzuca wyrokowi Sądu I instancji naruszenie art. 85 § 1 i art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jedn. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 8902 z późn. zm.) przez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów.
Pierwszy z przywołanych przepisów stanowi, że należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących.
W świetle przyjętego przez Sąd I instancji, a nie zakwestionowanego skutecznie stanu faktycznego nie można podzielić zarzutu naruszenia art. 85 § 1 Kodeksu celnego, który wszak odnosi się do wymagalności należności celnej.
Tymczasem z uzasadnienia jego naruszenia wynika, iż to w trybie tego przepisu dokonano niewłaściwego, zdaniem autora skargi kasacyjnej, zaklasyfikowania towaru w taryfie celnej, przy czym wyrokowi nie postawiono zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, w oparciu o które klasyfikowano towar.
To czyni i ten zarzut skargi kasacyjnej nieusprawiedliwiony.
Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 23 § 7 Kodeksu celnego.
Stosownie do treści tego przepisu wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Analizując użyte w tym przepisie sformułowanie, składający skargę kasacyjną zaprezentował pogląd, iż zakwestionowanie wiarygodności i dokładności dokumentu (w tym wypadku rachunku z dnia 21 marca 2002 r.) jest dopuszczalne tylko w sytuacji, gdy dokument ten budzi zastrzeżenia pod względem formalnym.
Pogląd ten jest nieuprawniony. Trafnie wywiódł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że wiarygodność faktury, rachunku czy umowy obejmuje nie tylko autentyczność tego dokumentu, ale także wiarygodność wskazanej w nim ceny transakcji. Dokument nie będzie wiarygodny w sytuacji, gdy podana w nim cena budzi oczywiste wątpliwości, a zatem gdy w oczywisty sposób nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru lub też jej wysokość budzi poważne wątpliwości co do tego czy nie została zawyżona względnie zaniżona.
Taka wykładnia art. 23 § 7 Kodeksu celnego, jaką zaprezentował wojewódzki sąd administracyjny w zaskarżonym wyroku nie narusza tego przepisu.
Z naprowadzonych powodów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną w oparciu o art. 181, 183 § 1 i 184 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.