Uzasadnienie
W Y R O K
W Imieniu Rzeczypospolitej Polskiej
Dnia 31 stycznia 2005 r.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym:
Przewodniczący Sędzia NSA - Halina Wojtachnio
Sędziowie NSA - Czesława Socha (spr.)
- - Jerzy Sulimierski
Protokolant - Marcin Chojnacki po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 maja 2004 r. sygn. akt 3/I SA/Ka 508/03 w sprawie ze skargi [...] Spółki z o.o. w Tychach na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 4 lutego 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe
- I. Uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach;
- II. Zasądza od [...] Spółki z o.o. w Tychach na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Katowicach kwotę 550 zł (pięćset pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 maja 2004 r. o sygnaturze 3/I SA/Ka 508/03 – Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji i orzekł o kosztach postępowania sądowego w sprawie ze skargi [...] Sp. z o.o. w Tychach na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 4 lutego 2003 r. o nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru. Decyzja organu II instancji utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.
Sąd przyjął, że zgodnie z art. 65 § 5 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) decyzja, o której mowa w § 4, nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Po zarejestrowaniu kwoty należności, organ celny powiadamia o tym dłużnika zgodnie z art. 230 § 1 i 4. Powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Wydanie z urzędu decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określającej kwotę wynikającą z długu celnego, zarejestrowanie kwoty należności w prawidłowej wysokości i powiadomienie o tym dłużnika musi nastąpić przed upływem trzyletniego okresu przedawnienia, liczonego w tym wypadku od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Decyzja taka staje się ostateczną z chwilą, gdy nie przysługuje już w stosunku do niej środek odwoławczy w postaci odwołania wskutek upływu terminu do jego złożenia.
W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie zgłoszenie celne przyjęto 21 maja 1999 r., a zatem trzyletni okres przedawnienia upłynął z dniem 22 maja 2002 r. Organ I instancji w dniu 15 maja 2002 r. wydał decyzję doręczoną tego samego dnia przedstawicielowi strony skarżącej, która w terminie ustawowym wniosła odwołanie. Decyzja ta wydana w trybie art. 65 § 4 – Kodeksu celnego nie stała się ostateczną. Natomiast organ odwoławczy swoją decyzję z 4 lutego 2003 r. doręczył stronie skarżącej 10 lutego 2003 r., a to oznacza, że rozstrzygnięcie stało się dopiero wówczas ostateczne. Przepis art. 65 § 5 – Kodeksu celnego ustanawia zakaz orzekania przez organ celny po upływie trzech lat. Oznacza to, że przed upływem wskazanego terminu sprawa administracyjna winna być załatwiona przez wydanie decyzji ostatecznej. Skoro w sprawie organ odwoławczy wbrew temu przepisowi orzekał po upływie trzech lat od dnia, w którym powstał obowiązek uiszczenia należności celnych, to należało stwierdzić nieważność tych decyzji jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z 2002 r.).
W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w Katowicach zaskarżył wyrok w całości, zarzucając naruszenie prawa materialnego. Domagał się zmiany zaskarżonego wyroku i oddalenia skargi, bądź jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania z uwzględnieniem kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz skarżącego. Powołując się na naruszenie prawa materialnego, zarzucono błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2 § 2, 3 § 1 pkt 2 i 8, 65 § 4 i 5, 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.).
W uzasadnieniu podał, że nie zachodziły przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, a polegającego na doręczeniu stronie ostatecznej decyzji określającej kwotę wynikającą z długu celnego po upływie trzech lat od daty powstania długu celnego. Do sprawy mają zastosowanie przepisy Kodeksu celnego i są one odmienne od przepisów dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego zawartych w Ordynacji podatkowej. Do postępowania w sprawach celnych stosuje się zgodnie z art. 262 – Kodeksu celnego odpowiednio przepis art. 12 oraz przepisy działu IV ustawy – Ordynacja podatkowa. Datą przyjęcia zgłoszenia celnego w sprawie zgodnie z zarządzeniem Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 23 września 1997 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (M.P. Nr 72, poz. 690 z 1997 r.) jest 21 maja 1999 r. Treść art. 65 § 5 – Kodeksu celnego wskazuje, że decyzja, o której mowa w § 4 nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.
Oznacza to, że chodzi o decyzję organu I instancji. W sprawie termin ten został zachowany. Błędne jest utożsamianie przez Sąd aktu wydania decyzji i powiadamiania dłużnika z ostatecznością decyzji wymiarowej. Przepis art. 65 § 5 "a" stanowi, że przepisy art. 230 § 5 i 6 stosuje się odpowiednio. Chodzi wówczas o bieg terminu, o których mowa w § 4 i 4 "a", gdyż ulegają zawieszeniu z dniem wniesienia odwołania od decyzji w sprawie długu celnego. Skoro w sprawie kwota należności została zarejestrowana w terminie określonym w art. 230 § 4 – Kodeksu celnego, to nie może być mowy o przedawnieniu. Wygaśnięcie długu z powodu przedawnienia zgodnie z art. 242 § 4 Kodeksu celnego wynosi 5 lat od daty zarejestrowania z uwzględnieniem przerw wynikających z zaistniałych zdarzeń, o których mowa w § 5. Uznanie wobec tego zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru nie uległo przedawnieniu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.
Przepis art. 183 § 1 powołanej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.
Przytoczony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący naruszenia prawa materialnego w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należało uznać za uzasadniony.
Skarżący powołując błędną i niewłaściwą wykładnię przepisów prawa materialnego sprowadza ją w istocie do zakwestionowania braku podstaw zastosowania przedawnienia. Chodzi o art. 65 § 5 – Kodeksu celnego. Należało w pierwszej kolejności ocenić – czy w zarzucie chodzi o błędną wykładnię, czy niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego, skoro są to nawzajem wykluczające się postacie naruszenia prawa. Dowodzi o tym art. 174 pkt 1 powołanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W pierwszym przypadku chodzi o sytuację, gdy zastosowany przepis był właściwy, lecz jego treść została błędnie zrozumiana lub źle zinterpretowania. W przypadku drugim, gdy posłużono się przepisem nie znajdującym zastosowania w danym stanie faktycznym, czyli niewłaściwie porównano ustalony w sprawie stan faktyczny z hipotetycznym stanem faktycznym wynikającym z hipotezy normy prawnej. Oznacza to, że nie można naruszyć w danej sprawie konkretnego przepisu prawa materialnego w ten sposób, że równocześnie został źle zinterpretowany, źle zastosowany i wreszcie nie zastosowany w ogóle.
Mimo powyższych nieprawidłowości Sąd uznał, że istnieją podstawy do merytorycznego rozpoznania skargi kasacyjnej, gdyż jej motywy wskazują w sposób niewątpliwy na błędną wykładnię art. 65 § 5 – Kodeksu celnego, a nie także na niewłaściwe zastosowanie, jak określono w zarzucie skargi kasacyjnej.
Powyższe oznacza, że ocena charakteru zarzutu w sprawie jest o tyle istotna, ponieważ wyznacza ramy zagadnienia związanego z zachowaniem terminu zakreślającego czasową dopuszczalność wydawania decyzji weryfikujących prawidłowość złożonego zgłoszenia celnego. Wynikające zaś ze skargi kasacyjnej zagadnienie prawne dotyczy skutków prawnych upływu 3-letniego terminu przewidzianego w art. 65 § 5 – Kodeksu celnego – w toku postępowania odwoławczego, w sytuacji gdy decyzja organu I instancji została wydana przed upływem tego terminu.
W myśl art. 65 § 5 – Kodeksu celnego, decyzja, o której mowa w § 4 nie może być wydana, jeżeli upłynęły trzy lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Z kolei zgodnie z art. 65 § 4 pkt 2 – Kodeksu celnego, po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny na wniosek strony wydaje lub może z urzędu wydać decyzję, w której uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części, o ile określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego lub zmienia elementy zawarte w zgłoszeniu celnym inne niż określone w lit. "a" i "b" przepisu.
Przytoczona wyżej treść przepisów wskazuje, że przewidziany w art. 65 § 5 – Kodeksu celnego trzyletni termin do wydania decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe dotyczy wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, gdyż do kompetencji tego organu należy weryfikacja wadliwego zgłoszenia celnego. Przepis ten nie wymaga, by decyzja wydana na jego podstawie wbrew wywodom Sądu I instancji była decyzja ostateczną.
Przy ocenie kwestii dopuszczalności wydania przez organ odwoławczy decyzji ostatecznej po upływie terminu przewidzianego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego należy mieć na uwadze, że przedawnienie prawa do wydania decyzji zostało ustalone w interesie dłużnika celnego, a to oznacza, że upływ terminu przedawnienia dopiero w postępowaniu odwoławczym nie może powodować aby wadliwie ustalona przez organ pierwszej instancji kwota wynikająca z długu celnego nie mogła być skorygowana przez organ odwoławczy na korzyść dłużnika celnego, jeżeli decyzja organu pierwszej instancji została wydana przed upływem terminu przewidzianego w art. 65 § 5 – Kodeksu celnego.
Organ odwoławczy z uwagi na treść art. 234 – Ordynacji podatkowej nie może orzec na niekorzyść strony i to także w warunkach, gdy zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Wbrew odmiennemu poglądowi Sądu I instancji organ odwoławczy może natomiast, aż do upływu 5-letniego terminu przedawnienia długu celnego przewidzianego w art. 242 § 4 – Kodeksu celnego utrzymać w mocy decyzję organu pierwszej instancji w kształcie, jaki nadał jej ten organ, ale także wydać na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" – Ordynacji podatkowej decyzję reformatoryjną i ustalić kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości niższej niż uczynił to organ pierwszej instancji.
W niniejszej sprawie zgłoszenie celne zostało przyjęte w dniu 21 maja 1999 r., a decyzja organu celnego pierwszej instancji została wydana i doręczona stronie tego samego dnia, to jest w dniu 15 maja 2002 r., a więc przed upływem terminu przewidzianego w art. 65 § 5 – Kodeksu celnego, natomiast decyzja organu odwoławczego została doręczona stronie w dniu 10 lutego 2003 r., a zatem przed upływem 5-letniego terminu przewidzianego w art. 242 § 4 – Kodeksu celnego. Oznacza to wbrew ocenie zawartej w zaskarżonym wyroku, że decyzja organu odwoławczego została wydana bez naruszenia zakazu sformułowanego w art. 65 § 5 – Kodeksu celnego. Zakaz ten, jak to już wyżej podano dotyczy wydania decyzji przez organ pierwszej instancji.
Oceny powyższej nie zmienia powołanie się także Sądu I instancji na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2000 r. FPS 10/00 – ONSA 2001/2/56. Zgodnie z art. 100 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) – ocena prawna wyrażona w wydanych przed dniem 1 stycznia 2004 r. uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego nie wiąże wojewódzkiego sądu administracyjnego rozpoznającego sprawę, o której mowa w art. 97 § 1 (wniesionych przed 1 stycznia 2004 r.).
Należy jednak zauważyć, że uchwała ta została podjęta w związku z treścią art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. – Prawa celnego (Dz.U. z 1994 r. Nr 71, poz. 312 ze zm.), a która utraciła moc z dniem wejścia w życie ustawy z 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) w związku z treścią art. 1 pkt 1 ustawy z 8 maja 1997 r. o zmianie ustawy – Kodeks celny oraz o zmianie ustawy – Prawo celne (Dz.U. Nr 64, poz. 407). Z dniem 1 stycznia 1998 r. poza wyjątkami, o których mowa w art. 298 – Kodeksu celnego obowiązywały przepisy tego kodeksu, a niniejsza sprawa rozpoznawana była w czasie już obowiązywania Kodeksu celnego i regulacji prawnej tam obowiązującej, co do której interpretacja w rozważaniach tego uzasadnienia została przedstawiona. Dodać należy, że uchwała ta podjęta została w związku z wątpliwościami prawnymi i rozbieżnościami w stosowaniu, jakie zaistniały przy wykładni art. 83 ust. 1 – Prawa celnego i pojęcia "wydanie decyzji". Istotnie pozostaje w związku z instytucją przedawnienia, ale nie można tego bezpośrednio odnosić do zagadnień związanych z przedmiotową sprawą.
Powyższe wskazuje, że nie było podstaw do przyjęcia kwalifikowanego naruszenia przepisów prawa materialnego, a więc stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa, co przyjął Sąd I instancji.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy należy dokonać ponownej oceny w zakresie wyżej wskazanym z uwzględnieniem oczywiście przepisów prawa materialnego i procesowego – czy istotnie zachodzą podstawy do uwzględnienia skargi, czy też nie.
Mając powyższe na uwadze – Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 cytowanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, 205 § 1, 2, 3 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielanej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).