Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 19 listopada 2003 r. SA/Bd 1893/03 Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy oddalił skargę wniesioną przez Wiesława G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia 18 kwietnia 2003 r. (...), wydaną w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny, akceptując ustalenia faktyczne organów celnych, stwierdził, że w dniu 25 kwietnia 2000 r. w Oddziale Celnym w G. Wiesław G. złożył zgłoszenie celne dotyczące samochodu osobowego marki Toyota Corolla, (...), rok produkcji 1999, dołączając fakturę z 19.04.2000 r. i zadeklarował koszty transportu poniesione zagranicą w związku z przywozem towaru. Przyjmując zgłoszenie celne jako odpowiadające wymaganiom formalnym, organ celny określił kwotę długu celnego. Następnie w celu upewnienia się co do prawidłowości danych zadeklarowanych w zgłoszeniu celnym, przekazał przedmiotową fakturę belgijskiej administracji celnej do dokonania ewentualnej weryfikacji. W wyniku sprawdzenia, okazało się, na podstawie wyników dochodzenia, że zaniżono wartość celną importowanego towaru. Wraz ze sprawozdaniem z dochodzenia, belgijskie organy celne nadesłały uwierzytelnione kopie dokumentów, świadczące o zaniżeniu wartości celnej, a pochodzące z firmy sprzedającego - "GL.". Dokumenty te, to faktura z dnia 19.04.2000 r., pochodząca z dokumentacji finansowo-księgowej eksportera oraz zgłoszenie celne wywozowe EU1 T2 z dnia 19.04.2000 r., na podstawie którego przedmiotowy samochód został wyeksportowany z Belgii. Z obu przytoczonych dokumentów wynika, że przedmiotowy samochód został sprzedany za kwotę 185.000 franków belgijskich, a nie według deklaracji strony - za kwotę 102.000 franków belgijskich.
W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego w T. wszczął postępowanie celne w sprawie kontroli zgłoszenia celnego na podstawie art. 83 ustawy - Kodeks celny. Decyzją z dnia 22.10.2002 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określił kwotę wynikającą z długu celnego. Na skutek złożonego odwołania, Dyrektor Izby Celnej w T. w dniu 18.04.2003 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W powyższej decyzji, w której jako podstawę rozstrzygnięcia powołano dokumenty uzyskane w drodze pomocy prawnej od belgijskich służb celnych w trybie określonym Protokołem nr 6 do Układu Europejskiego /zał. do Dz.U. 1994 nr 11 poz. 38/. Organ celny uznał, że nastąpiło zaniżenie wartości sprowadzonego towaru, co wynika wprost z dostarczonych przez belgijskie władze celne dokumentów. Ujawnienie drugiej faktury i raportu stanowiło dowód, na podstawie którego podwyższono wartość celną i nastąpiła zmiana kwoty długu celnego.
Strona złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy, który w powołanym wyżej wyroku uznał, że nie jest ona zasadna. Zdaniem sądu orzekającego, polskie organy celne mogły skorzystać z pomocy belgijskich służb celnych na podstawie Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej strony. W toku tej procedury ustalono, że u sprzedawcy znajduje się inna faktura dotycząca zakupionego przez skarżącego pojazdu o innej szacie graficznej, określająca znacznie wyższą wartość niż wynika to z faktury przedstawionej polskim organom celnym przy zgłoszeniu celnym. Nadto w zgłoszeniu celnym wywozowym uwidoczniona została kwota zakupu, wynikająca z faktury znajdującej się u eksportera. Zdaniem sądu, wprawdzie faktura ta, wbrew stanowisku organu celnego, nie jest dokumentem urzędowym, mimo że pochodzi z księgowości eksportera, to jednak wybór faktury przez organy celne jako potwierdzającej wiarygodną wartość przedmiotowego towaru jest prawidłowy. Wartość ta bowiem została potwierdzona drugim dokumentem, a mianowicie EU1 T2, na podstawie którego samochód został wywieziony z Belgii. Sąd administracyjny podniósł również, że z dochodzenia przeprowadzonego przez belgijskie organy celne wynika, iż nie wszystkie nadesłane do weryfikacji faktury nie odpowiadały dokumentom, znajdującym się u sprzedawcy. Okoliczność ta, zdaniem sądu administracyjnego, świadczy o rzetelności przeprowadzonego przez te organy dochodzenia. Nadto sąd orzekający stwierdził, że wszczęcie postępowania uzasadnione było wynikami weryfikacji faktur i znajduje oparcie w treści art. 65 par. 4 pkt 2 i 5 ustawy - Kodeks celny. Natomiast samo zestawienie dwóch dokumentów - faktur zawierających odmienne dane, bez dodatkowych argumentów przesądzających o prymacie jednego z nich, niczego, zdaniem sądu, w sprawie nie rozstrzyga. Nadesłane dokumenty nie są dokumentami urzędowymi, a nadesłana faktura pochodząca z zasobów księgowych sprzedawcy nie jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 ustawy - Ordynacja podatkowa. Według oceny sądu orzekającego, o fakcie, że cena transakcyjna przedmiotowego samochodu wynosi kwotę 185.000 franków belgijskich, przesądza treść nadesłanego przez belgijskie służby celne raportu, do którego zostały dołączone sporne dokumenty. W związku z powyższym, polskie organy celne miały uzasadnione podstawy do odmówienia wiarygodności danym, wynikającym z faktury przedłożonej przez importera i uznania za wiarygodną wartość transakcyjną, wynikającą z faktury eksportera. Nie bez znaczenia dla prawidłowości tej oceny ma również fakt, zdaniem sądu administracyjnego, że to importer ma interes w uzyskaniu dokumentu - faktury, wskazującej na niższą wartość importowanego towaru, a nie sprzedawca, który w ten sposób powiększałby swój przychód. Według oceny sądu, organy celne ustaliły wszystkie istotne okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o znajdujące się w sprawie dokumenty, zasadnie uznając według organu orzekającego, że zgłaszane przez stronę wnioski dowodowe nie zmierzają do wyjaśnienia sprawy. Okoliczności istotne dla sprawy wynikają bowiem z istniejących i dołączonych do sprawy dokumentów. Sąd nie uznał za słuszne zarzutów skarżącego, że wartość celna powinna być określona według metod opisanych w art. 25-29 ustawy - Kodeks celny, bowiem przedstawiony stan faktyczny uzasadniał zastosowanie art. 23 par. 1 cyt. ustawy. Powyższe względy uzasadniają zdaniem sądu orzekającego przyjęcie rozstrzygnięcia organów celnych za zgodne z prawem.
Powyższy wyrok zaskarżył Wiesław G., za pośrednictwem adwokata Marka W. W skardze kasacyjnej skarżący zarzucił zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie: art. 2, art. 7, art. 32 ust. 1 oraz art. 184 Konstytucji RP. Naruszenie prawa przez sąd orzekający dotyczy również art. 21, art. 22, art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym oraz art. 121, art. 122, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Błędną wykładnię prawa materialnego skarga kasacyjna zarzuca w części zastosowania przepisów art. 23 par. 1 i par. 7, art. 83, art. 262 ustawy - Kodeks celny oraz art. 11 pkt 2 Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego. W związku z powyższymi zarzutami, strona wnosiła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Rozwijając problemy poruszone w zarzutach zawartych w skardze kasacyjnej, pełnomocnik skarżącego stwierdził, że postanowienie o wszczęciu postępowania z dnia 09.07.2002 r. zapadło na podstawie przepisu art. 240 par. 1 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, a nie jak twierdzi sąd orzekający na podstawie art. 83 tej ustawy, a więc wartość transakcyjna winna zostać ustalona na podstawie art. 23 par. 7 ustawy - Kodeks celny. Natomiast sąd orzekający pominął fakt, że organ celny ustalił wartość transakcyjną, powołując treść art. 23 par. 1 cytowanej ustawy, przez co zaniechał uzasadnienia przyczyn kwestionowania wartości transakcyjnej. Skarżący we wniesionej kasacji zarzuca sądowi orzekającemu rażące naruszenie prawa, w tym przepisów wymienionych na wstępie skargi kasacyjnej.
Według skarżącego, sąd orzekający nie dokonał oceny zgodności z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w T., bowiem błędnie ocenił na gruncie powołanych przepisów zasadność wniosku strony o uzupełnienie materiału dowodowego i przeprowadzenie uzupełniającego postępowania wyjaśniającego oraz nie skontrolował zgodności z prawem odmowy organów celnych w przedmiocie czynności wnioskowanych przez stronę. Strona zarzuca również, że sąd nie dokonał właściwej oceny legalności zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji w stopniu wystarczającym, albowiem nie ustalił charakteru postępowań prowadzonych przez organy co do ich zgodności z prawem. Decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego, natomiast sąd orzekający nie dopatrzył się konieczności jego uzupełnienia za pomocą dalszych środków dowodowych. Błędne bowiem było uznanie, zdaniem skarżącego, że zarzut braku wiarygodności i zupełności dowodów przekazanych przez administrację belgijską nie wymagał przeprowadzenia postępowania uzupełniającego.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w T. żądał jej oddalenia, bowiem jego zdaniem zasadnie sąd orzekający uznał, że działania organów celnych były zgodne z prawem i nie naruszyły prawa materialnego i procesowego. Powołane w wyroku przepisy kodeksu celnego jak i umowy międzynarodowej, w tym Protokołu nr 6, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, zostały właściwie zastosowane, a postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy celne zostało właściwie ocenione przez sąd orzekający. Organy te, w ramach swobodnej oceny dowodów ustaliły prawidłowo wartość celną przedmiotowego pojazdu samochodowego, na podstawie nadesłanego przez belgijskie służby celne raportu. Co do zarzutu skargi kasacyjnej, dotyczącego błędnego zastosowania art. 23 par. 1 zamiast przepisu art. 23 par. 7 ustawy - Kodeks celny, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że zasadę określenia wartości celnej towarów stanowi art. 23 par. 1 ustawy - Kodeks celny. Dopiero niemożność przyjęcia wartości transakcyjnej za wartość celną z powodu zakwestionowania jej wiarygodności i dokładności informacji lub dokumentów, o czym mówi art. 23 par. 7 cytowanej ustawy, może stanowić podstawę do ustalenia wartości celnej na podstawie zasad określonych w przepisach art. 25-29 Kodeksu celnego.
W przedmiotowej sprawie organy celne ustaliły wartość transakcyjną na podstawie dowodów pochodzących od belgijskich organów celnych, dlatego nie było podstaw do ustalania wartości celnej według metod opisanych w art. 25-29 ustawy - Kodeks celny.
Skoro zatem brak jest podstaw do uznania, że zaskarżony wyrok narusza prawo materialne i przepisy postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Dyrektor Izby Celnej wnosił o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów zastępstwa prawnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, że:
Zgodnie z treścią art. 101 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./, w sprawach zakończonych prawomocnym orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 01 stycznia 2004 r., w których nie upłynął termin do wniesienia rewizji nadzwyczajnej do Sądu Najwyższego, strona może, w terminie do 31 marca 2004 r., wnieść skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie przepisów ustawy, o której mowa w art.
- Z tego przepisu wynika, że jeżeli termin do wniesienia rewizji nadzwyczajnej nie upłynął jeszcze, to strona może wnieść skargę kasacyjną od orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego przed datą 01 stycznia 2004 r. do granicznej daty 31.03.2004 r.
W sprawie niniejszej wyrok NSA - Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy z dnia 19.11.2003 r. został doręczony stronie w dniu 05.01.2004 r., a skarga kasacyjna wniesiona została w dniu 26.01.2004 r. Sześciomiesięczny termin przewidziany do wniesienia rewizji nadzwyczajnej, liczony od daty doręczenia wyroku, nie upłynął i dlatego skargę kasacyjną złożoną w trybie art. 101 cyt. wyżej ustawy należy uznać za dopuszczalną.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał również, że pismo to spełnia wymagania przewidziane dla skargi kasacyjnej w przepisach art. 174, 175, 176 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/. Przechodząc do merytorycznego rozpoznania poszczególnych zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie są one zasadne. Zarzut naruszenia art. 240 par. 1 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 83 i art. 23 par. 1 oraz art. 23 par. 7 ustawy - Kodeks celny jest o tyle nietrafny, że w sprawie niniejszej nie wznowiono postępowania. Samochód sprowadzony przez skarżącego posiadał dokumenty, które zostały dołączone w czasie odprawy celnej i w związku z tym organ celny przyjął zgłoszenie celne, bowiem odpowiadało wymogom art. 64 ustawy - Kodeks celny. Przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną i określenie kwoty wynikającej z długu celnego. Dla tych czynności nie jest konieczne wydawanie decyzji o charakterze administracyjnym, czynności podejmowane przez organ w ramach art. 65 par. 3 ustawy - Kodeks celny mają jedynie charakter materialno-techniczny. W ten sposób został odprawiony samochód przywieziony przez skarżącego. W następstwie czynności weryfikacyjnych, belgijskie służby celne nadesłały fakturę, raport i dokument EU T2, które ujawniono w księgowości eksportera w firmie "GL.". Z dokumentów tych wynikało, że przedmiotowy samochód został nabyty za kwotę wyższą niż przedstawił to skarżący. Fakt ten spowodował wszczęcie postępowania celnego, którego przyczynę stanowiły wyniki kontroli przeprowadzonej w ramach art. 83 par. 1 i 2 ustawy - Kodeks celny, lecz podstawę prawną stanowił art. 165 par. 2 ustawy - Ordynacja podatkowa. Ponieważ w istocie postanowienie o wszczęciu postępowania było prawidłowe, sąd orzekający słusznie go nie zakwestionował.
Zasadnie więc sąd orzekający przyjął, że podstawę określenia wartości celnej stanowi treść art. 23 par. 1, według którego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany i który jest podstawową metodą ustalania tej wartości, bez konieczności sięgania do innych metod, które tylko wówczas mogą być stosowane, gdy pierwsza z przytoczonych tu metod byłaby nieskuteczna.
Zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 11 pkt 2 Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego jest zupełnie niezrozumiały na tle niniejszej sprawy, bowiem przepis ten stanowi, że otrzymane informacje mogą być wykorzystane w postępowaniu sądowym lub administracyjnym wszczętym w wyniku nieprzestrzegania przepisów celnych. Chodzi tu o informacje otrzymane od belgijskich służb celnych w ramach wzajemnej pomocy. Zarzut ten nie był bliżej rozwinięty w treści skargi, co zwalnia sąd kasacyjny od rozważań na czym naruszenie tego przepisu, przez sąd I instancji, mogłoby polegać.
Przechodząc do zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia powołanych na wstępie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, które mają zastosowanie w myśl art. 262 ustawy - Kodeks celny, stwierdzić należy, że skarżący stara się wykazać, że sąd orzekający uchybił obowiązkom kontroli, bowiem nie dopatrzył się naruszenia przez organy celne przepisów dotyczących postępowania dowodowego, nie ocenił zasadności wniosku strony o uzupełnienie materiału dowodowego i przeprowadzenie dalszego postępowania wyjaśniającego, przez co błędnie ustalił stan faktyczny. Stwierdzić więc należy, że zebranie całego materiału dowodowego, zgodnie z treścią art. 187 par. 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, to - zebranie dowodów dotyczących wszystkich faktów mających znaczenie prawne dla sprawy. Określenia faktów mających znaczenie dla sprawy dokonuje organ celny w oparciu o przepis prawa materialnego, będący podstawą prawną rozstrzygnięcia sprawy. Jak przyjął sąd orzekający, faktem mającym znaczenie dla ustaleń prawnych była wartość celna towaru sprowadzonego przez skarżącego. Organ celny uzyskał w ramach przeprowadzonej weryfikacji dokumenty od belgijskich służb celnych w postaci raportu, faktury i dokumentu eksportowego. Dokumenty te dotyczyły samochodu importowanego przez skarżącego, który przy zgłoszeniu celnym posługiwał się dokumentami o innej treści, tj. wskazującymi cenę niższą niż wynikało to z dokumentów pochodzących od eksportera. Zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej, że dokumenty te nie są wiarygodne, nie zostały poparte żadnym dowodem lub twierdzeniem, które by uprawdopodobniło tego rodzaju zarzuty w sposób przekonywujący. Nadmienić należy, że zasadnie faktura pochodząca od eksportera uznana została przez sąd jako wiarygodny dokument handlowy, bowiem posiada wszystkie wymagania takiego dokumentu, jak miejsce i datę wystawienia, nazwę i adres firmy sprzedającego oraz kupującego oraz cenę za towar i określenie przedmiotu transakcji. Wbrew zarzutom skargi, nadesłany przez belgijskie służby celne dokument jest odpisem faktury opatrzonym w stosowne podpisy.
Kwestionowany przez stronę raport opisuje wyniki weryfikacji przesłanych przez stronę polską dokumentów, które nie zostały podważone, a zarzuty dotyczące dokumentu tranzytowego nie są trafne, bowiem nie uwzględniają przepisów Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej /Dz.U. 1998 nr 46 poz. 291/ w sprawie udokumentowania pochodzenia towaru z Unii Europejskiej. Brak jest obowiązku udokumentowania pochodzenia towaru w przypadku objęcia towaru procedurą T2, bowiem dokument ten towarzyszy towarowi przewożonemu pod dozorem celnym z terytorium państwa na terytorium drugiego państwa będących sygnatariuszami wspomnianej wyżej Konwencji. Nadto przedstawione przez belgijskie służby celne zgłoszenie tranzytowe stanowi część tego dokumentu, tj. kartę nr 1, która pozostaje w urzędzie celnym, w którym nastąpiło zgłoszenie tranzytowe. Na tej karcie ujawniona jest wartość celna towaru. Natomiast karta nr 4 przeznaczona jest dla przewoźnika i zawiera inną treść. Taką właśnie kartę dokumentu EU1 T2 skarżący dołączył do zgłoszenia celnego w przywozie. Brak klauzuli dotyczącej pochodzenia towaru nie budzi wątpliwości wobec faktu, że skarżący przedstawił uprzednio fakturę również bez klauzuli tej treści. Powyższą sytuacja czyni zarzut skargi kasacyjnej dotyczący niewyczerpania wszystkich środków dowodowych bezzasadnym.
Słusznie sąd orzekający podniósł, że za importowany towar zapłacono gotówką. Jednak skarżący nie przedstawił dowodu zapłaty za przedmiotowy samochód, co wbrew zarzutom skargi kasacyjnej mogłoby świadczyć o wysokości zapłaconej ceny.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie naruszono również cytowanych w skardze kasacyjnej przepisów art. 121, 122, 180, 187, 188 i 191 ustawy - Ordynacja podatkowa. Dlatego ogólnie już należy stwierdzić, że skarga kasacyjna nie zawiera argumentów dotyczących naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów celnych oraz udzielania informacji i wyjaśnień o przepisach prawa /art. 121 cyt. ustawy/. Sąd orzekający słusznie podniósł, że przeprowadzone postępowanie dostarczyło dowody świadczące o wyższej cenie transakcyjnej sprowadzonego towaru, natomiast skarżący w kasacji ich skutecznie nie podważył. Ograniczenie się przez Sąd przy ustaleniu ceny importowanego pojazdu wyłącznie do dokumentów przedstawionych przez belgijskie służby celne nie narusza zasady prawdy obiektywnej /art. 122 ustawy - Ordynacja podatkowa/. Stanowisko Sądu zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że przeprowadzone postępowanie dowodowe wyczerpująco wyjaśniło okoliczności sprawy i prowadzenie dalszego postępowania wyjaśniającego nie jest potrzebne /art. 188 ustawy - Ordynacja podatkowa/ mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów i w tym przypadku treść orzeczenia Sądu Najwyższego sygn. III RN 126/00 wydanego w innej sprawie i przy różniącym stanie faktycznym nie może mieć znaczenia na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Ocena dowodów została oparta na materiale dowodowym zebranym w sprawie z uwzględnieniem faktu, że w tym przypadku niewątpliwie doszło do wydania podwójnej faktury.
W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne zarówno co do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i postępowania, w tym przepisów art. 21 i 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11.05.1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 z dnia 30.06.1995 r. ze zm./. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów art. 2, 7, 32 ust. 1 oraz 184 Konstytucji RP.
Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną na podstawie art. 181, 183 i art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ oddalił.
O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 cyt. ustawy.