Uzasadnienie
W Y R O K
W Imieniu Rzeczypospolitej Polskiej
Dnia 21 stycznia 2005 r.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym:
Przewodniczący Sędzia NSA - Józef Waksmundzki
Sędziowie NSA - Hanna Szafrańska-Falkiewicz
- - Halina Wojtachnio (spr.)
Protokolant - Agnieszka Romaniuk po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej D. Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2004 r. sygn. akt V SA 2016/03 w sprawie ze skargi D. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe
- - oddala skargę kasacyjną -
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 10 sierpnia 2004 r., sygn. akt SA 2016/03, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę D. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu Sąd podał, że w dniu 4 listopada 1999 r. Dariusz Ługowski zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, na podstawie JDA SAD [...], samochód osobowy VOLVO, poj. 2435 cm3, rok produkcji 1998, załączając do zgłoszenia fakturę z dnia 26 października 1999 r., na kwotę 6.800 DEM, a w przeliczeniu na zł 15.309,00, wystawioną na jego nazwisko przez firmę "[...]" GMBH z siedzibą w Monachium w Niemczech i opinię rzeczoznawcy PZMot Stanisława Zajec z dnia 3 listopada 1999 r. zawierającą opis znacznych uszkodzeń pojazdu i określającą jego "wartość celną" na 16.000 PLN.
Urząd Celny we Wrocławiu, w ramach prowadzonego postępowania karno-skarbowego, uzyskał a następnie przekazał do Urzędu Celnego w Warszawie fakturę wystawioną przez firmę "[...]" GmbH z Berlina, z tej samej daty (26.10.1999 r.) i dotyczącą tego samego samochodu VOLVO, z tym że w stanie nieuszkodzonym, wystawioną na nazwisko R. L. i opiewającą na kwotę 55.400 DEM.
W związku z tym Dyrektor Urzędu Celnego w Warszawie wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej samochodu sprowadzonego przez Dariusza Ługowskiego oraz określenia kwoty wynikającej z długu celnego.
Decyzją z dnia 12 grudnia 2001 r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w Warszawie uznał zgłoszenie celne z dnia 4 listopada 1999 r. za nieprawidłowe i zmienił je w zakresie wartości celnej oraz wymiaru cła, przyjmując wartość pojazdu na kwotę 55.400 DEM wynikającą z ujawnionej faktury. W konsekwencji wymiar cła został zwiększony do kwoty 18.723,30 PLN przy zastosowaniu obniżonej stawki celnej 15 %.
Decyzją z dnia 24 lipca 2002 r. Nr [...] wydaną w postępowaniu odwoławczym przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie decyzja organu celnego I instancji została uchylona w całości, a sprawa przekazana temu organowi do ponownego rozpatrzenia.
Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie decyzją Nr [...] z dnia 24 października 2002 r. uznał ponownie zgłoszenie celne z dnia 4 listopada 1999 r. za nieprawidłowe i przyjął wartość pojazdu na kwotę 55.400 DEM, stawkę celną w wysokości 35%, minimum 1.250 ECU/szt. oraz określił należną kwotę długu celnego wynoszącą 43.687,70 PLN. Rozstrzygnięcie w zakresie wartości celnej organ I instancji oparł na treści art. 25 § l Kodeksu celnego, przyjmując jako materiał porównawczy fakturę z dnia 26 października 1999 r. nr 19109, opiewającą na kwotę 55.400 DEM.
Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia 10 kwietnia 2003 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji wydaną w dniu 24 października 2002 r. podkreślając, iż ustalenia poczynione przez Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie wyrażone w uzasadnieniu jego decyzji w pełni uzasadniają uznanie za nieprawidłowe zgłoszenia celnego z dnia 4 listopada 1999 r.
D. Ł. w dniu 22 maja 2003 r. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, domagając się jej uchylenia w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie. Skarżący zarzucał decyzjom organów celnych obu instancji niezgodność z prawem wyrażającą się w bezpodstawnym przyjęciu za niewiarygodne okoliczności faktycznych wskazywanych przez stronę, nieprzesłuchaniu w charakterze świadka rzeczoznawcy Stanisława Zajec, niepowiadomieniu skarżącego o miejscu i terminie przesłuchania funkcjonariusza celnego, który dokonał odprawy samochodu w procedurze tranzytu. Zarzucał ponadto zastosowanie nieprawidłowej metody ustalenia wartości celnej pojazdu oraz naliczenie odsetek wyrównawczych w oparciu o niepełny materiał dowodowy, który nie dawał podstaw do przyjęcia działania strony w celu zaniżenia wartości celnej.
Dyrektor Izby Celnej w Warszawie w odpowiedzi na skargę wnosił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonej decyzji.
Oddalając skargę powołanym na wstępie wyrokiem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że organy celne obu instancji zebrały w niniejszej sprawie materiał dowodowy w sposób wystarczający dla ustalenia właściwego stanu faktycznego, a dokonana ocena tego materiału w toku rozpatrywania sprawy nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów. Ostateczne wnioski poprzedziło wykazanie rażących sprzeczności w stanowisku prezentowanym przez skarżącego. Przede wszystkim przeczy wiarygodności jego twierdzeń fakt, że nie udowodnił w postępowaniu, iż przedmiotowy samochód, po nabyciu go przez Roberta Leszczyńskiego w dniu 26 października 1999 r., uległ w wyniku spadnięcia z lawety tak znacznym uszkodzeniom, które w dużej mierze miały wpłynąć na wartość pojazdu. Z dokumentu z dnia 26 października 1999 r., pochodzącego od [...]GMBH w Monachium, wystawionego na nazwisko D. Ł. i określającego wartość samochodu na 6.800 DM (załączonego do zgłoszenia celnego) wynikają wyłącznie uszkodzenia "pokradzieżowe".
Sąd wskazał, że R. L. w swoich zeznaniach, które składał jako świadek w toku sprawy o oszustwo celne stwierdził, że zrezygnował z nabycia samochodu w pewnym odstępie czasu od wiadomości o jego uszkodzeniu w transporcie do Polski. Równocześnie w wystawionym w dniu 25 października 1999 r. pełnomocnictwie dla J. S. – D. Ł. upoważnił go do: "przewozu i podejmowania wszelkich czynności celnych związanych z moim samochodem Volvo C-70". Sąd zwrócił uwagę, że fakt ten miał miejsce jeszcze przed datą rzekomego spadku samochodu z lawety. Wprowadzenie przedmiotowego samochodu do Polski nastąpiło w dniu 28 października 1999 r. przez przejście graniczne w Boboszowie. Stan techniczny pojazdu w momencie jego wprowadzenia na polski obszar celny wynikał między innymi z protokołu sporządzonego przez W. W., funkcjonariusza celnego, który w tym dniu pełnił służbę na przejściu granicznym w Boboszowie oraz z jego zeznań w charakterze świadka.
Zarówno organ celny I jak i II instancji powzięły wiadomość o treści protokołu oraz zeznań Wiesława Wawaka z urzędu, bowiem zostały one nadesłane do Urzędu Celnego w Warszawie przez Urząd Celny we Wrocławiu w poświadczonej za zgodność z oryginałem kserokopii akt sprawy o oszustwo celne skierowanej przeciwko Dariuszowi Ługowskiemu. Art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej, mający zastosowanie w sprawie, stanowi, iż fakty znane organowi z urzędu nie wymagają dowodu. Należy je zakomunikować stronie, co w sprawie niniejszej miało miejsce, a co czyni sformułowane w skardze zarzuty dotyczące niepowiadomienia skarżącego o miejscu i czasie przesłuchania Wiesława Wawaka bezzasadnymi.
Ponadto, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, organy celne zasadnie nie uwzględniły wniosku strony o przesłuchane w charakterze świadka rzeczoznawcy Stanisława Zajeca, bowiem dowód ten, na tle całego zebranego materiału nie miał znaczenia dla sprawy w rozumieniu art. 188 Ordynacji podatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, iż obie ujawnione faktury pochodzące z jednego dnia, dotyczą bezspornie tego samego samochodu, jednakże wystawione zostały przez różne firmy i na różne nazwiska, w związku z czym zastosowanie ma art. 25 Kodeksu celnego. Faktury dotyczą bowiem towaru identycznego.
W ocenie Sądu, wobec świadomego działania skarżącego, polegającego na podaniu w zgłoszeniu celnym nieprawidłowych danych dotyczących wartości sprowadzonego samochodu, zasadnie organ celny z mocy § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 czerwca 1998 r. w sprawie określania wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz.U. Nr 143, poz. 958 ze zm.) orzekł o obciążeniu strony tymi odsetkami.
Od wyroku z dnia 10 sierpnia 2004 r. sygn. akt SA 2016/03 Dariusz Ługowski wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną, zaskarżając wyrok w całości i wnosząc o uchylenie wyroku w całości lub o zmianę wyroku, bądź jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego, w szczególności norm art. 65 § 4 pkt 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny, art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez błędną wykładnię i błędne ich zastosowanie (art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270), zwaną dalej "p.p.s.a." oraz naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 123 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, poprzez błędne jego zastosowanie (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.).
Zdaniem skarżącego, zawarte w sentencji decyzji, utrzymane w mocy zaskarżoną decyzją, orzeczenie co do odsetek wyrównawczych nie odpowiada wymaganiom art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż stanowiąc, iż "wyliczenie kwoty poboru odsetek wyrównawczych dokona Wydział Rozliczeń Ceł i Podatków Pośrednich Izby Celnej" przesądza jedynie zasadę, iż odsetki należą się, podczas gdy prawidłowe rozstrzygnięcie winno określać ich wysokość oraz początkową datę ich naliczenia wraz ze wskazaniem daty końcowej (do dnia zapłaty należnej kwoty).
Strona pozbawiona została na etapie ustalania wysokości odsetek możliwości skontrolowania tego rozstrzygnięcia, co narusza jej podstawowe procesowe uprawnienia, godząc w zasadę zaufania do organów Państwa określoną w treści art. 121 § l Ordynacji podatkowej.
Ponadto skarżący zarzucił wyrokowi pominięcie w swoim rozstrzygnięciu kwestii podnoszonej w skardze o ograniczeniu stronie czynnego udziału w każdym etapie postępowania poprzez naruszenie treści art. 190 Ordynacji podatkowej. Organ celny dopuścił jako dowód w sprawie wycenę rzeczoznawcy p. Stanisława Zajeca dokonaną w dniu 03.11.1999 r. Przeprowadzenie zatem dowodu z opinii rzeczoznawcy odbyło się z naruszeniem prawa, bowiem strona nigdy nie została poinformowana o podjęciu takich czynności procesowych przez organ celny. Organ celny odmawiając stronie czynnego udziału w przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego naruszył tym samym treść nakazu zawartego w art. 190 Ordynacji podatkowej. Organ celny nie poinformował strony o przeprowadzonych czynnościach procesowych, co jest równoznaczne z ograniczeniem jej ustawowych praw określonych w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Naruszenie przez organ celny art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego oraz prawa procesowego art. 123 i art. 190 Ordynacji podatkowej stanowi o uzasadnionej konieczności wniesienia skargi kasacyjnej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wnosił o jej oddalenie, wskazując w uzasadnieniu, że skarżący podnosząc zarzut błędnej wykładni i błędnego zastosowania wskazał m.in. art. 210 Ordynacji podatkowej, to jest przepis postępowania administracyjnego, stosowany przez organy celne, a nie przez sądy administracyjne. Podobne stanowisko organ celny odniósł do powołanych w kasacji przepisów art. 121 § 1 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej – jako uzasadniających zarzut naruszenia przepisów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została wniesiona przez pełnomocnika skarżącego w trybie art. 173 § l p.p.s.a. i została oparta na obu podstawach z art. 174 p.p.s.a.
W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
- - naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt l);
- - naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Skarga kasacyjna powinna zawierać nie tylko przytoczenie podstaw, ale także ich uzasadnienie. Nieodzownym elementem uzasadnienia podstawy z art. 174 pkt l p.p.s.a. jest, poza przytoczeniem naruszonego przepisu, wskazanie sposobu jego naruszenia i wyjaśnienie na czym polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie i jak, zdaniem skarżącego, powinien on być rozumiany i stosowany. Również koniecznym elementem uzasadnienia drugiej podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest wskazanie, które przepisy, oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu) ustawy - zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Stosownie do art. 183 § l p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (§ 2 art. 183 p.p.s.a.). Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że o zakresie kontroli orzeczenia sądu pierwszej instancji przesądza wola wnoszącego skargę kasacyjną.
W pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny postanowił rozważyć zarzut kasacji dotyczący naruszenia prawa procesowego. W rozpoznawanej sprawie skarżący oparł skargę kasacyjną na zarzucie naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), bez wskazania jednak, które przepisy tej ustawy zostały naruszone przez Sąd w zaskarżonym wyroku oraz bez wykazania, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podnosząc więc zarzut naruszenia przepisów postępowania, należy w skardze kasacyjnej wskazać przepisy procedury sądowej. Przytoczone w podstawie kasacji przepisy Ordynacji podatkowej nie miały zastosowania wprost w postępowaniu sądowym, gdyż odnosiły się wyłącznie do postępowania administracyjnego.
W związku z tym ich badanie wykracza poza zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyznaczony przez art. 183 p.p.s.a. Niewskazanie w skardze kasacyjnej żadnego z przepisów ustawy p.p.s.a. uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zbadanie, czy przy wydawaniu zaskarżonego wyroku zostały naruszone przepisy postępowania przed sądami administracyjnymi. Związanie granicami skargi kasacyjnej powoduje, że w razie braku zarzutów dotyczących naruszenia konkretnych przepisów proceduralnych Sąd rozpoznający kasację związany jest ustaleniami zaskarżonego wyroku.
Przechodząc do podniesionego w kasacji zarzutu naruszenia prawa materialnego należy przede wszystkim podnieść, że art. 210 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru materialnego, jak nietrafnie wywodzi skarżący. Przepis ten zawarty jest w rozdziale 13 zatytułowanym "Decyzje" zamieszczonym w dziale IV "Postępowanie podatkowe". Stanowi zatem element procedury obowiązującej przed organem celnym, w związku z odesłaniem w art. 262 Kodeksu celnego. Z treści art. 210 cyt. ustawy wynika, że określa on składniki, jakie powinna zawierać decyzja. Przepis ten nie mieści się więc w podstawie prawnej, o której mowa w art. 174 pkt l p.p.s.a. Gdyby natomiast zarzut naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej rozpatrywać w ramach podstawy wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to również nie mógłby on doprowadzić do podważenia zaskarżonego wyroku. Adresatem norm wynikających art. 210 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego jest organ celny, a nie sąd. W tej sytuacji powołanie w skardze kasacyjnej wspomnianego przepisu w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować go jako podstawy wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił nadto trafności zarzutu naruszenia art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, ponieważ skarżący nie wykazał na czym polega błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie tego przepisu. Z brzmienia tego przepisu, w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego wynika, że organ celny po przyjęciu zgłoszenia celnego na wniosek strony wydaje decyzję lub może z urzędu wydać decyzję, w której uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe i m.in. określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. Odsetki wyrównawcze nie są długiem celnym w rozumieniu art. 3 § l pkt 2 Kodeksu celnego.
Stwierdzić należy, że nie jest rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego, jako sądu kasacyjnego, domniemywanie czego zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą. Dlatego też Sąd kasacyjny jest zwolniony od rozważenia tak ogólnie przytoczonych zarzutów kasacji, przyjmując ustalenia Sądu pierwszej instancji za wiążące i wnioski wynikające z art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego.
Z podanych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. - skargę oddalił.