Uzasadnienie
W Y R O K
W Imieniu Rzeczypospolitej Polskiej
Dnia 15 lutego 2005 r.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym:
Przewodniczący Sędzia NSA - Maria Myślińska (spr.)
Sędziowie NSA - Urszula Raczkiewicz
- Hanna Rybińska
Protokolant - Anna Fyda po rozpoznaniu w dniu 3 lutego 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 września 2004 r. sygn. akt V SA 2413/03 w sprawie ze skargi "[...]" S.A. w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 14 maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe
- oddala skargę kasacyjną -
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 14 września 2004 r. sygn. akt V SA 2413/03, po rozpoznaniu sprawy ze skargi "[...]" S.A. w Warszawie na Decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 14 maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe – uchylił zaskarżoną decyzję. Zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie na rzecz skarżącej "[...]" Spółki Akcyjnej w Warszawie zwrotu kosztów postępowania oraz stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, z następującym uzasadnieniem.
W dniu 30 listopada 1999 r. zgłoszony został do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar o nazwie handlowej "[...]" oraz "[...]" i zaklasyfikowany do kodu PCN 3004 50 10 0 taryfy celnej ze stawką w wysokości 0 %. W wyniku kontroli powyższego zgłoszenia, przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Inspekcji Celnej ustalono, na podstawie świadectw rejestracyjnych, ulotek informacyjnych, że towar ten nie może być uznany za lek w rozumieniu taryfy celnej, a zatem nie powinien być klasyfikowany do pozycji 3004.
W związku z wynikami tej kontroli Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją z dnia 12 listopada 2002 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe i zakwalifikował sprowadzany towar do kodu PCN 2106 90 92 0 ze stawką celną w wysokości 20 %.
Dyrektor Izby Celnej w Warszawie, po rozpatrzeniu odwołania spółki, decyzją z dnia 14.05.2003 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji uznając, że organ prawidłowo zaklasyfikował produkty [...] do kodu PCN 2106 90 92 0. W ocenie organu II instancji zastosowana przez importera klasyfikacja do kodu PCN 3004 50 10 jest niewłaściwa, ponieważ preparaty nie mają charakteru leku z działu 30 taryfy celnej, stosowane są pomocniczo w zapobieganiu chorób wskazanych w ulotkach.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, uwzględniając skargę "[...]" S.A. w Warszawie, uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z 14 maja 2003 r. z uwagi na to, że w toku postępowania doszło do naruszenia przez organy celne przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.
Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, ustalenie właściwości spornych preparatów "[...]" są kluczowe dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i wskazania ich właściwej klasyfikacji. Wymagało to dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego z zachowaniem obowiązujących reguł postępowania dowodowego. W ocenie WSA dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy wskazane są wiadomości specjalne, dlatego konieczne jest dopuszczenie dowodu z opinii biegłego. Nieuwzględnienie wniosku strony o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego, zgłoszonego w toku postępowania spowodowało, że organy celne rozstrzygały przy niepełnym materiale dowodowym z naruszeniem art. 191, a tym samym art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego należało uchylić zaskarżoną decyzję w oparciu o treść art. 145 § 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, zwanej dalej p.p.s.a.).
Za zasadny WSA uznał także zarzut dotyczący odsetek wyrównawczych. Zawarte w sentencji decyzji organu I instancji orzeczenie o odsetkach nie odpowiada wymaganiom art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż stanowiąc, że "pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Wydział Rozliczeń..." organ przesądził jedynie zasadę, iż odsetki się należą, podczas gdy prawidłowe rozstrzygnięcie winno określać ich wysokość za jeden dzień oraz początkową datę ich naliczania wraz ze wskazaniem daty końcowej. Ponadto zaskarżona decyzja nie zawiera ustaleń w zakresie osiągnięcia przez stronę skarżącą korzyści finansowej z przesunięcia daty zarejestrowania kwoty należnej, wynikającej z długu celnego. Sąd podzielił zarzuty skarżącej, iż nie wystarcza w tej mierze stwierdzenie, że nieopłacenie cła w pełnej należnej wysokości w każdej sytuacji prowadzi do wniosku, że strona uzyskała korzyść finansową, szczególnie w sytuacji gdy miała uzasadnione powody, aby pozostawać w przekonaniu o prawidłowości zastosowanej klasyfikacji taryfowej.
Mając na względzie przedstawione wyżej naruszenia przepisów postępowania, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.
Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Celnej w Warszawie złożył skargę kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w części dotyczącej preparatu "Vitalkapseln" i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz rozstrzygnięcie o kosztach postępowania.
W skardze kasacyjnej organ celny zarzucił:
- naruszenie prawa materialnego – rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 158, poz. 1036), a w szczególności naruszenie działu 21 załącznika do tego rozporządzenia przez przyjęcie, że zaklasyfikowanie przez organ celny preparatu Vitalkapseln do kodu PCN 2106 90 92 0 było wadliwe, w sytuacji gdy w odniesieniu do spornego towaru tylko ten kod był właściwy, bowiem kod sugerowany przez skarżącą zawiera przesłankę wyłączającą przyporządkowanie do niego spornego towaru,
- naruszenie prawa procesowego – art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na braku w uzasadnieniu wyroku zwięzłego przedstawienia stanu sprawy, stanowisk stron i nieustosunkowanie się do klasyfikacji spornego towaru,
- naruszenie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego przez przyjęcie obowiązku powołania biegłego i dokonania klasyfikacji towaru w oparciu o taką opinię, w sytuacji gdy skład towaru oraz jego przeznaczenie są ujęte na opakowaniach preparatu oraz w opiniach biegłych załączonych przez stronę, były znane i nie kwestionowane, zatem nie było podstaw do sięgania po wiadomości specjalistyczne dotyczące towaru,
- naruszenie art. 145 § 1 lit. "c" p.p.s.a. przez przyjęcie, że brak opinii biegłego stanowi naruszenie zasad postępowania celnego, które musi skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.
W skardze kasacyjnej wskazano na potrzebę ujednolicenia stanowiska wyrażonego w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 30 września 2002 r. o sygn. akt I SA/Ka 1441/01, a także w zaskarżonym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, które to orzeczenia są rozbieżne w kwestii konieczności powołania biegłego przy ustalaniu taryfikacji oraz stanu towaru o nazwie Vitalkapseln.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podkreślił, że zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał, iż preparat Vitalkapseln winien być klasyfikowany do pozycji 2106 i nie podzielił poglądu Sądu o zasadności powołania biegłego. Skład i właściwości przedmiotowych towarów zostały przez organ celny ustalone w oparciu o następujące materiały dowodowe: etykietę z opakowania, Świadectwo Rejestracji Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej, pismo Instytutu Leków z dnia 28 kwietnia 2000 r., próbkę towaru oraz pismo Głównego Inspektora Farmaceutycznego. W niniejszej sprawie stan towaru (w tym jego właściwości) jest znany, a zarzut nieustalenia właściwości towaru niezasadny. Zdaniem skarżącego, przesłanką warunkującą powołanie biegłego jest niezbędność uzyskania przez organ prowadzący postępowanie wiadomości specjalnych, potrzebnych do wyjaśnienia stanu faktycznego lub jego oceny. Udział biegłego jest więc uzasadniony w sytuacji, gdy stan towaru nie jest znany lub budzi wątpliwości. W sprawie niniejszej, zdaniem skarżącego, sporna jest klasyfikacja taryfowa, a zatem spór dotyczy stosowania prawa celnego (Taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r.). W tym zakresie organem posiadającym legitymację do wskazania klasyfikacji taryfowej, zgodnie z art. 280 i art. 283 Kodeksu celnego, jest Dyrektor Izby Celnej i Naczelnik Urzędu Celnego, nie zaś biegły.
W konkluzji skarżący stwierdził, że taryfikacja preparatu Vitalkapseln do pozycji 2106 wynika wprost z brzmienia uwagi 1a) do działu 30 taryfy celnej oraz Wyjaśnień do pozycji 2106 i 3004 taryfy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną "[...]" S.A. w Warszawie wniosła o jej o oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego podnosząc, że spór dotyczył nie tylko zastosowania prawa celnego, lecz przede wszystkim ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności właściwości spornych leków oraz dopiero w dalszej kolejności wykładni przepisów prawa celnego niewłaściwie zastosowanych przez organy celne do błędnie ustalonego stanu faktycznego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Wyrok Sądu I instancji ma ten skutek, że pozostaje do ponownego rozpoznania odwołanie "[...]" S.A. w Warszawie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Warszawie z dnia 12 listopada 2002 r. uznającej zgłoszenie celne towarów o nazwie [...] za nieprawidłowe.
Skarga kasacyjna kwestionuje tenże wyrok tylko w części, tj. w odniesieniu do preparatu "[...]". Oznacza to, że nie kwestionuje ustaleń Sądu co do rozbieżności pomiędzy "[...]" S.A. a organami celnymi w ocenie właściwości preparatu "[...]", a co za tym idzie konieczności dopuszczenia dowodu z opinii biegłego celem ustalenia jego właściwości dla zastosowania prawidłowej klasyfikacji.
Oznacza to również, że autor skargi kasacyjnej zgodził się ze stanowiskiem Sądu, iż naruszone zostały wskazane w uzasadnieniu wyroku przepisy postępowania w sposób mający istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, co z mocy art. 145 § 1 lic. "c" cyt. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a. skutkuje koniecznością uchylenia decyzji organu II instancji.
Zgodnie z art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej poza nieważnością postępowania, którą bierze pod rozwagę z urzędu.
Z powyższego wynika, że przedmiotem oceny NSA są zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się wyłącznie do preparatu "[...]", w sytuacji gdy przy takich samych ustaleniach Sądu I instancji w odniesieniu do obu preparatów i zastosowanej procedurze, skarżący nie podważył wyroku w części dotyczącej preparatu "[...]".
W ocenie organu I instancji, zaaprobowanym przez organ odwoławczy, preparat "[...]" i "[...]" jako wpisane do Rejestru Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych posiadają status leku, jednak świadectwo rejestracji nie przesądza o taryfikacji do pozycji obejmującej leki, jako że ustawa z dnia 10.10.1991 r. o środkach farmaceutycznych, materiałach medycznych, aptekach, hurtowniach i Inspekcji Farmaceutycznej (Dz.U. Nr 105, poz. 452 ze zm.) jest przepisem ogólnym w stosunku do mającego pierwszeństwo przepisu szczególnego, czyli rozporządzenia ustanawiającego taryfę celną.
Do tej kwestii Sąd nie ustosunkował się, jak również nie ustosunkował się do oceny dowodów dokonanych przez organy celne.
Podkreślić należy, że importer zgłaszając do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu preparat "[...]" z proponowanym kodem 3004 50 10 załączył nieaktualne świadectwo jego rejestracji nr 5348 z dnia 23.06.1993 r., z którego wynika, że utraciło ono ważność z dniem 23 czerwca 1998 r. (k. 8 akt adm.).
Stosownie do treści art. 12 ustawy z dnia 10 października 1991 r. o środkach farmaceutycznych, materiałach medycznych, aptekach, hurtowniach i Inspekcji Farmaceutycznej (Dz.U. Nr 105, poz. 452 ze zm.), wpis do rejestru, odmowa wpisu, skreślenie z rejestru, a także przedłużenie lub skrócenie okresu ważności wpisu środka farmaceutycznego lub materiału medycznego następuje w drodze uchwały Komisji Rejestracji Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych.
W aktach niniejszej sprawy brak jest takiej uchwały, a tym samym brak jest dowodu świadczącego o tym, że "[...]" jest lekiem, jak sugeruje importer. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 cyt. ustawy z dnia 10 października 1991 r. o środkach farmaceutycznych... środkami farmaceutycznymi są m.in. leki, zaś lekami są surowce farmaceutyczne oraz ich mieszaniny, które w drodze procesu technologicznego zostały przygotowane w postaci nadającej się do stosowania w leczeniu, zapobieganiu, diagnostyce chorób ludzi i zwierząt, a także w celu poprawy cech użytkowych zwierząt z wyjątkiem preparatów stosowanych poza organizmem żywym. Warunkiem wpisu środków farmaceutycznych, a więc także leków do rejestru jest m.in. przedstawienie przez wytwórcę lub importera wyników badań laboratoryjnych lub klinicznych "w zakresie niezbędnym do wszechstronnego ustalenia ich właściwości" (art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy).
Z powyższego wynika, że świadectwo rejestracyjne środka farmaceutycznego w postaci leku przesądza o tym, że dany preparat jest lekiem o określonych właściwościach, a jednocześnie stanowi dowód tego co zostało o nim urzędowo stwierdzone (art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego).
Zakwestionowanie treści tego rodzaju dokumentu urzędowego jest dopuszczalne tylko w drodze przeprowadzenia dowodu przeciwko prawdziwości zawartym w nim danych (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej).
W aktualnym stanie sprawy badanie właściwości preparatu "[...]" w celu zastosowania prawidłowej taryfikacji poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego – jak zalecił Sąd I instancji – jest trafne.
Zatem bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 lit. "c" oraz art. 141 § 4 p.p.s.a.
Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, ponieważ przepisy te nie miały zastosowania w postępowaniu sądowoadministracyjnym.
Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia prawa materialnego z uwagi na sposób sformułowania. Skarżący zarzucił ogólnie naruszenie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 158, poz. 1036), a w szczególności działu 21 – załącznika do tego rozporządzenia. Skarżący nie wskazał konkretnych przepisów naruszonych przez Sąd i nie wyjaśnił na czym polegało ich naruszenie.
Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art. 184 p.p.s.a. należało oddalić skargę kasacyjną.