Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę A. S. i A. S. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 13 czerwca 2001 r. w przedmiocie długu celnego przyjmując za podstawę rozstrzygnięcia następujący stan faktyczny ustalony w zaskarżonej decyzji:
Dyrektor Urzędu Celnego w Szczecinie w dwóch decyzjach z dnia 29 grudnia 2000 r. i decyzji z dnia 4 stycznia 2001 r. określił kwotę długu celnego przy przyjęciu do jej wymiaru stawki celnej autonomicznej, podwyższonej o 100% od sprowadzonej z Niemiec na polski obszar celny odzieży używanej. Do wymiaru cła organ celny nie przyjął zadeklarowanej obniżonej stawki celnej przez importera - Skarżących, którzy w tym czasie prowadzili działalność gospodarczą pod nazwą handlową - [...] z siedzibą w Białej Podlaskiej, gdyż pismem z dnia 16 sierpnia 2000 r. niemieckie władze celne poinformowały polskie organy celne, że towar będący przedmiotem importu przez Skarżących nie jest towarem pochodzącym z Unii Europejskiej w rozumieniu Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego (załącznik do Dz. U. z 1997 r. Nr 104, poz. 662).
Utrzymując zaskarżone decyzje w mocy, Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 13 czerwca 2001 r. stwierdził, że przeprowadzona w Niemczech weryfikacja dowodów preferencyjnego pochodzenia odzieży, w postaci deklaracji sporządzonych na fakturach przez eksportera, wykazała, iż odzież objęta tymi fakturami nie posiada statusu preferencyjnego pochodzenia, wynikającego z postanowień Układu Europejskiego. Organ odwoławczy podniósł także, że ocena dowodu pochodzenia może być przeprowadzona wyłącznie w trybie art. 32 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego przez upoważnione do tego władze celne kraju eksportu. Weryfikacja przeprowadzana przez władze celne kraju eksportu jest jedyną przewidzianą przez Protokół nr 4 formą kontroli dowodów pochodzenia towarów. Wynik tej weryfikacji jest wiążący dla władz celnych kraju importu i nie może być przez nie podważany. Stwierdzono także, że zarzut nieoznaczenia strony w decyzji organu l instancji jest nieuzasadniony, bowiem z treści decyzji wynika, iż jej adresatem jest strona postępowania, tj. Firma handlowa s.c.
S. A., S. A. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalając skargę na powyższą decyzję podkreślił, że organ celny był uprawniony z mocy art. 83 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeksu Celnego (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) do przeprowadzenia kontroli zgłoszeń celnych po zwolnieniu towaru (kontrola postimportowa). Podstawą wnioskowanej przez importera obniżonej stawki celnej były reguły preferencyjnego pochodzenia towaru określone w postanowieniach Układu Europejskiego będącego umową międzynarodową, ratyfikowaną i ogłoszoną w Dzienniku Ustaw Nr 11 z 1994 r., pod poz. 38, oraz stanowiący integralną część Układu Europejskiego Protokół Nr 4, który został zmieniony Porozumieniem podpisanym w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r i w sposób zgodny z prawem inkorporowany do polskiego porządku prawnego. Układ Europejski należy do kategorii umów międzynarodowych, o których mowa jest w art. 241 ust. 1 Konstytucji i ma zagwarantowane pierwszeństwo stosowania przed przepisami prawa krajowego z mocy art. 91 Konstytucji.
Pierwszeństwo w stosowaniu przepisów prawa, do których zalicza się umowy międzynarodowe, wynika także z następujących przepisów Kodeksu celnego: art. 2 § 2, art. 13 § 3 pkt 4 i § 4, art. 20 § 1 i 2. Postępowanie weryfikacyjne toczy się w kraju eksportera, a jego stroną jest eksporter towaru, który na podstawie przepisów art. 21 Protokołu nr 4 samodzielnie, bez udziału organów celnych, wystawia dowód pochodzenia w formie deklaracji na fakturze oraz bierze na siebie odpowiedzialność za prawidłowość ustalenia statusu pochodzenia towaru i rzetelność deklaracji. W toku postępowania weryfikacyjnego władze celne kraju eksportu mają prawo zażądać każdego dowodu, przeprowadzić kontrolę ksiąg rachunkowych eksportera oraz każdą inną kontrolę, którą uznają za właściwą. Przepisy Protokołu nr 4 nie wymagają uzasadnienia ani wniosku o weryfikację, ani też wyniku weryfikacji, czy też wyjaśnienia w oparciu, o jakie zasady władze celne dokonujące weryfikacji jej dokonały.
Wynik weryfikacji wskazujący, iż podmiotowi dokonującemu importu bezpodstawnie przyznane zostały preferencje celne, przewidziane Protokołem nr 4, uzasadnia wszczęcie postępowania celnego, w którym stronie należy zapewnić czynny udział. Na tym więc etapie materializuje się zasada czynnego udziału strony w postępowaniu celnym (art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Unormowanie dotyczące weryfikacji dowodów pochodzenia w art. 32 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego ma charakter zupełny i wyłączone jest stosowanie w tym zakresie przepisów Kodeksu celnego, jak i Ordynacji podatkowej, tym samym więc nieuzasadnione są zarzuty skargi uniemożliwienia Spółce udziału w postępowaniu oraz nierozpoznania wniosków dowodowych. Uzasadniając powyższy pogląd Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie powołał dotychczasowe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide: wyrok z 21 kwietnia 2004 r. sygn. akt GSK 61/04, wyrok z 28 kwietnia 2004 r. sygn. GSK 44/04 - niepubl.).
Sąd I instancji podkreślił także, że zarzut nieuwzględnienia przez organy celne orzeczenia niemieckiego Sądu Finansowego w Dusseldorfie nie stanowi o niezgodności zaskarżonej decyzji z art. 27 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego, bowiem orzeczenie takie mogłoby mieć wpływ na wynik tej sprawy jedynie wówczas, gdyby strona wykazała, że odnosi się do deklaracji eksportera w rozpoznawanej sprawie. Za nieuzasadnione uznano również zarzuty dotyczące wymogów formalnych zaskarżonej decyzji - nieoznaczenie w osnowie decyzji strony, wysokości długu celnego, rozstrzygnięcia, które odwołania zostały rozpoznane i które decyzje organu l instancji zostały utrzymane w mocy oraz brak upoważnienia do podpisania decyzji przez naczelnika wydziału. Z treści decyzji jednoznacznie bowiem wynika, iż skierowana jest ona do cyt: "A. S. A. S. Firma Handlowa s.c. ul. J[...]", natomiast w osnowie zaskarżonej decyzji organ odwoławczy zawarł stwierdzenie, iż po rozpoznaniu odwołań strony z dnia 19 stycznia 2001 r., utrzymał w mocy zaskarżone decyzje, co oznacza że, organ odwoławczy rozpoznał wskazane w osnowie decyzji odwołania.
Przepisy prawa nie zobowiązują również organów celnych do bardziej szczegółowego powoływania się na upoważnienie do wydawania decyzji przez Naczelnika Wydziału Głównego Urzędu Ceł, niż wskazano to w zaskarżonej decyzji. Takie upoważnienie jest aktem wewnętrznym Głównego Urzędu Ceł, dotyczącym organizacji W skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucono: (1) nieważność postępowania wobec wydania wyroku, w którym określono stronę jako spółkę cywilną nie mającą zdolności sądowej i procesowej (art. 183 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) - dalej P.p.s.a., (2) naruszenie art. 2, 87, 89 ust. 1 pkt 2 i 5 w związku z art. 217 Konstytucji przez oddalenie skargi od decyzji nakładającej obowiązek zapłaty cła na podstawie stanowiącego załącznik do Układu Europejskiego zmienionego Protokołu 4 podpisanego w drodze wymiany listów i ratyfikowanego przez Prezydenta, (Dz. U. Nr 104, poz. 662 z 1997 r.) oraz zmienionego w drodze oświadczenia rządowego (Dz. U. Nr 64, poz. 645 z 2001 r.), podczas gdy nakładanie podatków i danin publicznych może nastąpić jedynie w drodze ustawy oraz (3) naruszenie art. 121 § 1, 122, 125 § 1, 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez wyrażenie poglądu, że informacja zagranicznych służb celnych nie podlega ocenie jak każdy dowód oraz że wyrok sądu niemieckiego nie ma mocy dowodowej.
W uzasadnieniu wskazanych zarzutów podniesiono, że zachodzi sprzeczność pomiędzy treścią wyroku i jego uzasadnieniem. W wyroku mowa jest o "Annie i Andrzeju Sidor" bez wskazania czy chodzi o małżonków, rodzeństwo, czy osoby o przypadkowej zbieżności nazwisk, natomiast uzasadnienie wyroku wskazuje, że wyrok odnosi się do Spółki. Spółka cywilna, w świetle treści art. 25 i 26 prawa o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi nie ma osobowości prawnej ani zdolności sądowej, dlatego na podstawie art. 183 § 2 pkt 2 P.p.s.a. powoduje to nieważność postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie dopuścił się błędnej interpretacji prawa przyjmując, że Protokół Nr 4 Układu Europejskiego został w sposób zgodny z prawem inkorporowany do polskiego porządku prawnego. Zgodnie z art. 217 Konstytucji, nakładanie podatków i innych danin publicznych może nastąpić tylko w drodze ustawy. Ratyfikacja umowy międzynarodowej wymaga uprzedniej zgody wyrażonej w ustawie, jeżeli umowa dotyczy wolności, praw lub obowiązków obywatelskich określonych w Konstytucji lub w których Konstytucja wymaga ustawy.
Wydając zaskarżoną decyzję organy celne powołały się na tekst Protokołu 4 UE zmienionego i ratyfikowanego przez Prezydenta RP bez powołania się na zgodę ustawową (Dz. U. Nr 104, poz. 662 z 1997 r.). W tym stanie rzeczy brak jest podstaw do przyjęcia, że Protokół może stanowić podstawę prawną do wymiaru należności celnych. Zaskarżony wyrok wydany został z naruszeniem przepisów Konstytucji. W uzasadnieniu ostatniego zarzutu skargi kasacyjnej podniesiono, że informacja niemieckiego urzędu celnego może być uznana tylko za jeden z dowodów i musi podlegać ocenie według takich samych reguł jak każdy inny dowód.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył:
Zarzuty skargi kasacyjnej nie są uzasadnione.
Po pierwsze, wprawdzie istotnie w sentencji zaskarżonego wyroku określono stronę skarżącą jako " Anna i Andrzej Sidor", ale takie oznaczenie strony należy uznać jedynie za niedokładność, która na podstawie art. 156 § 1 i 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podlegała sprostowaniu postanowieniem z dnia 7 marca 2005 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powołanym postanowieniem wpisano w sentencji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie słów "Anny Sidor i Andrzeja Sidor". W uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia wyjaśniono również, że decyzja została skierowana do Anny Sidor i Andrzeja Sidor, którzy prowadzili działalność w formie spółki cywilnej. Z powyższych względów nie jest uzasadniony zarzut nieważności postępowania wskazany w art. 183 § 2 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Niezależnie należy podnieść, że spółka cywilna może w postępowaniu sądowoadministracyjnym mieć przymiot strony w rozumieniu art. 25 § 3 P.p.s.a., gdyż będąc jednostką organizacyjną, która nie posiada osobowości prawnej, może być także adresatem obowiązków (por. W. Chróścielewski, Strony i uczestnicy postępowania sądowoadministracyjnego, Państwo i Prawo, nr 9/2004 r., s. 41). Zgodnie z art. 3 § 1 pkt 3 i pkt 10 c Kodeksu celnego, dłużnikiem jest każda osoba zobowiązana do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego, natomiast osobą jest także jednostka organizacyjna, która nie ma osobowości prawnej.
Po drugie, nie jest uzasadniony zarzut naruszenia powołanych w skardze kasacyjnej przepisów Konstytucji przez przyjęcie, że Protokół 4 może stanowić podstawę prawną do wymiaru należności celnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie podkreślił, że Układ Europejski został podpisany i ratyfikowany przed wejściem w życie aktualnie obowiązującej Konstytucji RP. Uchwalona w dniu 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483) precyzyjnie uregulowała miejsce umów międzynarodowych w hierarchii aktów prawnych. Z uwagi na fakt, iż poprzednio obowiązująca ustawa konstytucyjna z dnia 17 października 1992 r. o wzajemnych stosunkach między władzą ustawodawczą i wykonawczą Rzeczypospolitej Polskiej oraz o samorządzie terytorialnym (Dz. U. Nr 84, poz. 426 ze zm.) w sposób odmienny regulowała tryb ratyfikacji umów międzynarodowych, ustawodawca w przepisach przejściowych Konstytucji RP odniósł się do zagadnienia wcześniej podpisanych i ratyfikowanych umów.
Zgodnie z art. 241 ust. 1 Konstytucji umowy międzynarodowe ratyfikowane dotychczas przez Rzeczpospolitą Polską na podstawie obowiązujących w czasie ich ratyfikacji przepisów konstytucyjnych i ogłoszone w Dzienniku Ustaw uznaje się za umowy ratyfikowane za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie i stosuje się do nich przepisy art. 91 Konstytucji, jeżeli z treści umowy międzynarodowej wynika, że dotyczą one kategorii spraw wymienionych w art. 89 ust. 1 Konstytucji. Układ Stowarzyszeniowy został ratyfikowany przez Prezydenta RP w dniu 20 października 1992 r. i ogłoszony w Dzienniku Ustaw z dnia 27 stycznia 1994 r. Nr 11, poz.
38. Powyższa umowa międzynarodowa dotyczy problematyki określonej w art. 89 ust. 1 Konstytucji RP, a zatem stosownie do treści art. 241 ust. 1 Konstytucji RP, Układ Europejski traktowany jest jako umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie i ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. Protokół Nr 4 dotyczący definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej został podpisany w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. i stanowi załącznik do Układu Europejskiego, będąc jego integralną częścią. Z powyższego wynika jednoznacznie, że w zakresie zagadnień odnoszących się do problematyki pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej, prymat posiadają uregulowania zawarte w Protokole Nr 4 Układu Europejskiego. Układ Europejski w art. 102 ustanowił Radę Stowarzyszenia, która na podstawie art. 38 Protokołu Nr 4 została upoważniona do zmian w Protokole, dlatego też decyzje Rady w tym względzie mogły zostać przyjęte do stosowania bez odrębnej procedury ratyfikacyjnej, a jedynie poprzez wymianę listów między Rzeczypospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego.
Po trzecie, nie jest uzasadniony zarzut naruszenia powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Skargę kasacyjną można oprzeć wprawdzie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), ale zarzut ten może dotyczyć wyłącznie przepisów, którym uchybił sąd, a nie organ administracji. Naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jako podstawa kasacji dotyczy bowiem postępowania sądowoadministracyjnego, a nie postępowania przed organami administracji publicznej. W ramach podstawy skargi kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a skarżący musi zatem bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie stosował powołanych w skardze kasacyjnej przepisów art. 121 § 1, 122, 125 § 1, 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.
Mając na uwadze powyższe, należało uznać, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie i stosownie do art. 184 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji.
mr