Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dn. 8 września 2004 r. sygn. akt. 3/ISA/Ka 1181/03 oddalił skargę J. W.-"[...]" na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Cieszynie z dn. 12 maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego. Wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym sprawy: W dniu 20 września 2002 r. J. W. zgłosił wg dokumentu SAD Nr [...] do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym sprowadzony z Austrii (kraj pochodzenia Japonia) samochód ciężarowy marki Toyota Corolla kombi, wskazując kod towaru 870421999. Naczelnik Urzędu Celnego w Zebrzydowicach decyzją z dnia 21 stycznia 2003 r. uznał zgłoszenie celne Nr E [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej pojazdu (pole 42), w zakresie wartości statystycznej (pole 46), w zakresie podstawy opłaty (pole 47, typ 111), podwyższył ich wysokość i orzekł o pozostawieniu pozostałych elementów zgłoszenia celnego bez zmian.
Po rozpatrzeniu odwołania importera Dyrektor Izby Celnej w Cieszynie decyzją z dnia 25 lutego 2003 r. uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ uznając, że stan faktyczny sprawy nie został prawidłowo ustalony, gdyż przedmiotem importu był samochód ciężarowy Toyota Corolla kombi a do wyliczeń wartości pojazdu przyjęto kwoty wynikające z katalogów Schwackeliste 9/2002 oraz EUROTAX 9/2002 dotyczące modeli w wersji osobowej.
Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w Zebrzydowicach decyzją Nr [...] z dnia 10 kwietnia 2003r. uznał zgłoszenie celne nr [...] z dnia 20 września 2002 r. za nieprawidłowe w części dotyczącej kodu towaru i długu celnego. Za prawidłowy uznał kod 8704 21.992 zaś dług celny ustalił w kwocie 10142,80 zł. W uzasadnieniu wskazał, że przedmiotem importu był samochód TOYOTA COROLLA KOMBI LKW, ciężarowy typu VAN Toyota Corolla, używany, bez uszkodzeń zewnętrznych. Samochód posiada: 5 drzwi, tylne drzwi bez klamek i dźwigni opuszczania szyb, brak zamocowań na tylne pasy bezpieczeństwa, brak tylnych siedzeń, zwiększona przestrzeń ładunkowa, podłoga przestrzeni dostosowana do przewożenia towarów(metalowa). Brak tylnych szyb, w miejscu szyb wspawana oryginalnie blacha. Część ładunkowa oddzielona kratą od części pasażerskiej (2 siedzenia)".
Organ stwierdził, iż właściwy jest kod 870421 992 obejmujący pojazdy samochodowe do transportu towarowego z silnikami tłokowymi wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym o masie całkowitej nie przekraczającej 5 ton z silnikami o pojemności nie przekraczającej 2500ccm włącznie, używane, o ładowności do 1000kg, zbudowane na bazie nadwozia samochodów osobowych lub osobowo- towarowych (kombi), powyżej czterech lat, bowiem w niniejszej sprawie chodzi o samochód do transportu towarowego, wyposażony w silnik napędzany olejem napędowym o pojemności 1975ccm, zbudowany na bazie samochodu osobowo-towarowego (kombi), o masie całkowitej nie przekraczającej 5 ton, wyprodukowany w 1995 r.
W zakresie dotyczącym stawki celnej organ wskazał, że do kodu celnego obejmującego powyższy towar przypisano stawkę celną w wysokości 35% min. 2500 EUR/szt., co oznacza, iż najpierw należało obliczyć cło w wysokości 35% od wartości celnej towaru (jest to kwota 2627,10 zł), a następnie cło minimalne (co dało kwotę 10142,80 zł), po czym należy porównać te wielkości i wymierzyć, wyższą, co uczyniono w rozpatrywanym wypadku. Po rozpatrzeniu odwołania importera, decyzją z dnia 12 maja 2003 r. Dyrektor Izby Celnej w Cieszynie utrzymał w mocy decyzję I instancji, podzielając stanowisko tego organu. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że z dokumentów stanowiących załączniki do zgłoszenia celnego wynika, iż przedmiotem importu był samochód ciężarowy marki Toyota Corolla kombi, używany, rok produkcji 1995, więc właściwym kodem PCN będzie kod 8704 21 99 2.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego i piśmie procesowym z dnia 7 listopada 2003 r. J. W. domagał się zmiany zaskarżonej decyzji przez przyjęcie kodu taryfy celnej zastosowanego w decyzji organu I instancji z dnia 21 stycznia 2003 r., ewentualnie jej uchylenia i przekazania sprawy organom celnym do ponownego rozpoznania. Zarzucił organowi naruszenie przepisów art. 210 § 4 i 234 Ordynacji podatkowej.
Wyraził przekonanie, że skoro decyzja z dnia 21.01.2003 r. na skutek odwołania strony została uchylona, przedmiotem odwołania była wtedy tylko wartość transakcyjna, a przyjętego kodu w tej decyzji, nikt nie kwestionował, to późniejsze dochodzenie w sprawie zmiany kodu jest dopuszczalne i możliwe, ale nawet stwierdzenie wadliwości kodu nie może powodować takiej zmiany w wyniku, której określone zobowiązanie finansowe zostaje podwyższone. Strona, która składa odwołanie nie może być zaskoczona rozstrzygnięciem gorszym dla siebie, niż gdyby odwołania w ogóle nie składała.
Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że, zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Sąd wskazał, że w JDA SAD strona umieściła w polu 31 jednoznaczną informację, iż sporny importowany samochód winien być klasyfikowany według kodu PCN 8704 21 99 9 (pole 33). Skarżący nie uwzględnił w polu 31 informacji o faktycznym przeznaczeniu pojazdu, który był pojazdem w wersji ciężarowej (wynika to z dokumentu badania technicznego z 20. września 2002 r.).Sąd stwierdził, że uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń i podkreślił, że z materiału dowodowego wynika że, skarżący sprowadził do kraju samochód w wersji ciężarowej, którego przeznaczenie znał w chwili nabycia oraz w chwili wszczęcia postępowania celnego. Zarzuty postawione organom celnym w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny. To, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.
Sąd stwierdził, że kodem PCN 8704 w taryfie celnej objęte są. "Pojazdy. mechaniczne do przewozu towarów." Pozycja 8704 21 obejmuje zaś, pojazdy samochodowe do transportu towarowego, z silnikiem tłokowym wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym, o masie całkowitej nie przekraczającej 5 ton. W ocenie Sądu oczywistym zatem jest, że nie obejmuje ona samochodów i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Dla prawidłowego rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy kluczowym zagadnieniem jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy importowany samochód był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, czy też pojazdem mechanicznym do przewozu towarów. W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo uznał, że importowany samochód przeznaczony był zasadniczo do przewozu towarów.
Ustosunkowując się do zarzutu skarżącego, dotyczącego naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej Sąd wskazał, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.
Zarzut naruszenia art. 234 ustawy Ordynacja podatkowa przez organ odwoławczy w decyzji z dnia 25 lutego 2003 r. Sąd I instancji uznał za nietrafny. W przedmiotowej sprawie skarżący kwestionuje zasadność wydania przez organ odwoławczy decyzji kasacyjnej w sytuacji, kiedy strona wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, nie kwestionując przyjętego przez organ kodu PCN. Sąd wskazał, że decyzja kasacyjna, przekazująca sprawę do ponownego rozpoznania nie może być uznana za decyzję wydaną na niekorzyść strony, skoro nie zawiera merytorycznego rozstrzygnięcia. Domaganie się, by organ odwoławczy ograniczył rozpatrzenie sprawy tylko do kwestii wskazanych w odwołaniu. przeczy, zasadzie instancyjności postępowania administracyjnego. Naruszałoby to wskazaną zasadę rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy wskutek wniesienia odwołania i takie rozstrzygnięcie nie ma uzasadnienia w przepisach ordynacji podatkowej.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący J. W. wskazał jako jej podstawy: 1.naruszenie prawa materialnego- art. 13 § 3 pkt 5 względnie pkt.4 Kodeksu celnego przez błędną wykładnię i pominięcie ich treści. Skarżący wyraził przekonanie, że w sytuacji gdy samochód został sprowadzony z Austrii odmowa zastosowania stawki celnej obniżonej bądź preferencyjnej była błędna.
2.naruszenie przepisów postępowania:
- a) art.120, 121 § 1, art. 122 w zw. z art.234 ordynacji podatkowej przez przeprowadzenie postępowania, w wyniku którego, "..bez należytego uzasadnienia rażącego naruszenia prawa lub rażącego naruszenia interesu społecznego doszło do radykalnie niekorzystnego wyniku postępowania mimo procesowej inicjatywy strony. Sąd I instancji nie ustosunkował się do powołanego w uzupełnieniu skargi wyroku Sądu Najwyższego zawierającego tezę, że uchylenie decyzji w trybie odwoławczym nie może prowadzić do nałożenia na stronę w pewnym stopniu nowego obowiązku. Gdyby skarżący nie odwoływał się od decyzji podwyższającej wartość transakcyjną nie doszłoby do wydania decyzji stwierdzającej błędną klasyfikację taryfowa towaru.
b)naruszenie art.141 § 4 ustawy-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez pominięcie jakiegokolwiek uzasadnienia i wyjaśnienia rażącego naruszenia prawa względnie rażącego naruszenia interesu społecznego przy zmianie typu samochodu z osobowego na ciężarowy. Naruszenie powołanego przepisu p.s.a. skarżący upatruje także w tym, że Sąd I instancji w sposób ogólnikowy stwierdził, że zarzut naruszenia art.234 ordynacji podatkowej nie jest uzasadniony i nie odniósł się do argumentacji, iż uchylenie decyzji w trybie odwoławczym nie może prowadzić do nałożenia na stronę w pewnym stopniu nowego obowiązku, który nie był przedmiotem kontroli instancyjnej. Wedle skargi kasacyjnej zmiana klasyfikacji towaru "z uwagi na elementarne gwarancje bezpieczeństwa nie może prowadzić do rozstrzygnięcia rujnującego interesy strony".
Wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku i zastosowanie obniżonej względnie preferencyjnej stawki celnej od zadeklarowanej wartości celnej również od samochodu ciężarowego. W toku postępowania kasacyjnego J. W. wniósł o przyznanie prawa pomocy w zakresie częściowym, obejmującym ustanowienie adwokata, lecz wniosek ten został oddalony postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dn.20 stycznia 2005 r., doręczonym skarżącemu w dniu 26 stycznia 2005 r.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Katowicach wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej w skrócie p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), a także naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Skarga kasacyjna powinna zawierać nie tylko przytoczenie przepisu prawa stanowiącego jej podstawę, ale także tej podstawy uzasadnienie. Nieodzownym elementem uzasadnienia podstawy z art. 174 pkt 1 p.s.a. jest wskazanie sposobu naruszenia przepisu prawa materialnego i wyjaśnienie na czym polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie i jak, zdaniem skarżącego, powinien on być rozumiany i stosowany. Koniecznym elementem uzasadnienia drugiej podstawy z art. 174 pkt 2 p.s.a. jest wskazanie, które przepisy – oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu) ustawy – zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dodać trzeba, ze skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia wyroku Sądu I instancji, zatem podstawy kasacji winny dotyczyć tych przepisów, które naruszył Sąd. Stosownie do treści art. 183 § 1 i 2 p.s.a. NSA rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, zaś z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Oznacza to, że o zakresie kontroli orzeczenia sądu pierwszej instancji (z zastrzeżeniem nieważności postępowania) przesądza wola wnoszącego skargę kasacyjną.
Przechodząc do rozpoznania zarzutów skargi kasacyjnej, NSA w pierwszej kolejności postanowił rozważyć zarzut naruszenia prawa procesowego przez obrazę przepisów art. 141 § 4 p.s.a. Strona skarżąca zarzuca, że uchybienie temu przepisowi nastąpiło, między innymi przez brak "uzasadnienia rażącego naruszenia prawa lub rażącego naruszenia interesu społecznego przy zmianie typu samochodu z osobowego na ciężarowy. Zarzut ten, jak należy sądzić jest powiązany z rozważaniami Sądu I instancji czy sporny samochód jest osobowy czy ciężarowy i konkluzją, że jednak ciężarowy. W tym zakresie stwierdzić należy, że rozważania Sądu, poprzedzone omyłkowym stwierdzeniem, że skarżący nie uwzględnił w polu 31 SAD informacji, iż chodzi o samochód ciężarowy, były zupełnie zbędne, bowiem brak było podstaw do tego rodzaju wątpliwości Sądu.
Skarżący, wbrew twierdzeniom Sądu zgłosił sporny samochód jako ciężarowy, wpisując w polu 31 SAD: "samochód ciężarowy-1 szt." i w toku postępowania przed organami administracji i Sądem I instancji tego nie kwestionował, a zgromadzone w sprawie dokumenty także wskazywały, że chodzi o samochód ciężarowy. W sprawie nastąpiła zmiana w zakresie zaliczenia towaru do kodu PCN Taryfy celnej ale w ramach samochodów przeznaczonych do przewozu towarów. Wskazana pewna niedoskonałość uzasadnienia wyroku Sądu I instancji w świetle powyższego nie miała jednak wpływu na wynik sprawy, skoro przyjęte ustalenia miały oparcie w treści zebranego w sprawie materiału.
Należy podnieść, że skarżący mówiąc dopiero w skardze kasacyjnej o zmianie samochodu z osobowego na ciężarowy nie poparł tego twierdzenia żadnym dowodem. Niezasadny jest także zarzut naruszenia omawianego przepisu art. 141 § 4 p.s.a. przez niedostateczne ustosunkowanie się Sądu I instancji do zarzutu naruszenia art. 134 ordynacji podatkowej, gdyż Sąd odniósł się do tego zarzutu w sposób wyczerpujący lecz go nie podzielił. Stwierdzić należy,że stanowisko Sądu I instancji, iż organ odwoławczy wydając decyzję z dn. 25 lutego 2003 r. a w konsekwencji i decyzję do Sądu I instancji zaskarżoną, nie naruszył zakazu reformatio in peius nie może nasuwać zastrzeżeń, bowiem pierwsza z decyzji jest decyzją kasacyjną, uzasadnioną koniecznością uzupełnienia materiału dowodowego zaś zaskarżona-utrzymuje w mocy decyzję I instancji a więc obydwie decyzje nie należą do kategorii "decyzji na niekorzyść strony odwołującej się" w rozumieniu art. 234 ordynacji podatkowej.
Dodać należy, że organ I instancji, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania prowadził ją na nowo w granicach jakie zakreśla przedmiot sprawy i prawo materialne, na nowo sprawę rozpoznając i rozstrzygając, przy czym organ ten omawianym zakazem nie był związany, stąd też był uprawniony do rozpoznania sprawy w jej całokształcie, a więc także co do kodu taryfy celnej. W konkluzji uznać należy, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.s.a. nie jest uprawniony. Pozostałe zarzuty procesowe nie stanowią usprawiedliwionej podstawy kasacyjnej, gdyż dotyczą przepisów ordynacji podatkowej, która w postępowaniu sądowym nie znajdowała zastosowania.
Nie stanowią także usprawiedliwionej podstawy skargi kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, sformułowane jako naruszenie art. 13 § 3 pkt. 4 względnie pkt. 5 Kodeksu celnego przez błędną wykładnię i pominięcie ich treści. Art. 13 § 3 Kod. cel. w punktach od 1 do 6 wymienia merytoryczny zakres regulacji zawartej w taryfie celną stanowiąc w pkt 4, że taryfa ta obejmuje "obniżone stawki celne określone w umowach zawartych przez Rzeczpospolita Polską z niektórymi krajami lub grupami krajów a w pkt. 5, iż taryfa obejmuje również "preferencyjne stawki celne przyjęte jednostronnie przez Rzeczpospolitą Polską w odniesieniu do niektórych krajów, grup krajów lub regionów." Nie są to więc przepisy, które uregulowały sprawę zakresu, zasad i trybu stosowania obniżonych i preferencyjnych stawek celnych, lecz przepisy informujące o unormowaniach objętych taryfa celną, ustanowioną w drodze rozporządzenia przez Radę Ministrów.
Skarżący nie wskazał jako naruszonych, odpowiednich przepisów Taryfy celnej, które uprawniałyby do zastosowania omawianych stawek celnych. i ta okoliczność zwalnia Naczelny Sąd Administracyjny od dalszych w tym zakresie rozważań. Przede wszystkim jednak zauważyć należy, iż w myśl art. 13 § 4 Kod. cel. stawki celne, o których mowa w § 3 pkt. 4 i 5 stosowane są na wniosek zgłaszającego, o ile towary, do których się to odnosi spełniają warunki do ich zastosowania. Skarżący wniosku o zastosowanie takich stawek w toku administracyjnego postępowania nie składał, stąd też nie mogło być o nich mowy.
Biorąc powyższe pod uwagę należało uznać, iż skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i na mocy art. 184 p.s.a. orzec jak w sentencji.