Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją, na podstawie art. 233 § 1 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 2 § 2, art. 3 § 1 pkt 1, art. 35 § 1 i 3, art. 38, art. 190 § 1 pkt. 33, art. 214 § 2, art. 244 pkt 4 lit. b, art. 211 § 1, 2 i 3 pkt 4, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), art. 2 pkt d, art. 11 ust. 1 i 2, art. 22 ust. 1, art. 34 ust. 1, art. 37 ust. 3 Załącznika I Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej sporządzonej w Interlaken w dniu 20 maja 1987r. (Dz. U. z 1998 r., Nr 46, poz. 290), Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we Wrocławiu z dnia 14 grudnia 2001 r., [...], którą
- odmówiono uznania towaru w postaci samochodu marki Volkswagen Passat za wolny od cła,
- objęto towar procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym,
- wymierzono należności celne przywozowe w kwocie 4.290 zł,
- powiadomiono o zarejestrowaniu kwoty nalęzmności 4.290 zł. za w/w towar, wynikający z długu celnego,
- wezwano do jej uiszczenia solidarnie zobowiązanych - firmę [...]i S. S..
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż w dniu 12 lipca 1999 r. w Oddziale Celnym w Jędrzychowicach został przedstawiony towar w postaci samochodu osobowego marki Volkswagen Passat, przywieziony na podstawie noty tranzytowej T2 nr 02518 z dnia 12 lipca 1999 r. Wymieniony towar powinien być dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia (Oddział Celny w Zamościu) do dnia 19 lipca 1999r. Głównym zobowiązanym w procedurze tranzytu wpisanym w polu 50 w/w noty tranzytowej była firma [...] z Niemiec, zaś odbiorcą S. S..
W dniu 6 października 1999 r. organy celne wszczęły postępowanie celne w związku z niedostarczeniem przedmiotowego towaru do urzędu celnego przeznaczenia. Wskazano przy tym, że pismem z dnia 19 lipca 1999r. skarżący wniósł o umorzenie należności celnych, bowiem w dniu 18 lipca 1999r. samochód został skradziony. Fakt kradzieży potwierdza postanowienie Prokuratury Rejonowej w Zamościu z dnia 14 sierpnia 1999r., Nr 2 Ds 878/99 o umorzeniu dochodzenia z powodu niewykrycia sprawców przestępstwa.
Mając na uwadze, iż towar objęty procedurą tranzytu nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia, organ I instancji decyzją z dnia 17 grudnia 1999 r. określił kwotę wynikającą z długu celnego oraz wymierzył opłatę manipulacyjną dodatkową za czynności podejmowane w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego.
Na skutek odwołania S. S., Prezes Głównego Urzędu Ceł w Warszawie decyzją z dnia 13 czerwca 2000 r. uchylił decyzję organu I instancji ze względu na nieprawidłowość w jej doręczeniu głównemu zobowiązanemu i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.
Po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z dnia 14 grudnia 2001 r. Dyrektor Urzędu Celnego we Wrocławiu odmówił uznania przedmiotowego pojazdu za towar zwolniony od cła, wymierzył należności celne przywozowe z tytułu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu oraz powiadomił o zarejestrowaniu kwoty należności z długu celnego. Od powyższej decyzji odwołał się skarżący S. S., który powołując się na art. 244 pkt 4 lit. b Kodeksu celnego wniósł o jej uchylenie.
Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu podniósł, iż z uwagi na fakt, iż przywóz towaru odbywał się na podstawie noty tranzytowej (T2), w sprawie mają zastosowanie przepisy Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej sporządzonej w Interlaken w dniu 20 maja 1987 r. (Dz. U. Nr 46, poz. 290), która jako umowa międzynarodowa, w hierarchii źródeł prawa, ma pierwszeństwo przed ustawami zwykłymi. W myśl art. 37 ust. 3 Załącznika 1 Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej do procedury T2 stosuje się odpowiednio postanowienia tytułu V - procedura T1.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 w/w załącznika, towary należy przedstawić urzędowi celnemu przeznaczenia, przedkładając jednocześnie notę tranzytową T1. Stosownie natomiast do art. 11 cytowanego załącznika, główny zobowiązany ma obowiązek przedstawić towary w niezmienionym stanie oraz notę tranzytową T1 urzędowi celnemu przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków podjętych przez właściwe władze w celu zapewnienia tożsamości towarów, przestrzegać przepisów o wspólnej procedurze tranzytowej, uiścić cła oraz inne opłaty, jeżeli takie będą należne na skutek naruszeń przepisów lub nieprawidłowości, mających miejsce w toku wspólnej procedury tranzytowej lub w związku z nią. W rozumieniu art. 2 pkt d w/w załącznika, główny zobowiązany to osoba, która sama lub za pośrednictwem upoważnionego przedstawiciela, poprzez złożenie odpowiedniego zgłoszenia wyraziła swą wolę realizacji procedury tranzytowej. W sprawie głównym zobowiązanym jest, zgodnie z zapisem pola 50 noty tranzytowej T2 nr 02518 firma [...] z Niemiec.
Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2 cytowanego załącznika, niezależnie od obowiązków głównego zobowiązanego, określonych w art. 11 ust. 1 przewoźnik lub odbiorca towarów, który przyjmuje towary i wie, że podlegają one wspólnej procedurze tranzytowej, jest także obowiązany przedstawić je w niezmienionym stanie urzędowi celnemu przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków podjętych przez właściwe władze w celu zapewnienia tożsamości towarów.
W ocenie organów obu instancji, nie została wypełniona dyspozycja przepisu art. 11 ust. 1 i 2 w/w załącznika, ponieważ zarówno główny zobowiązany, jak i odbiorca towaru – S. S., nie przedstawili pojazdu w urzędzie celnym przeznaczenia, czego skutkiem było powstanie długu celnego w przywozie (art. 211 § 1 Kodeksu celnego). Powołany przepis stanowi bowiem, że dług celny w przywozie powstaje w przypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym.
W świetle natomiast art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego dłużnikami są osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towarów lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty. A zatem w tej sprawie zobowiązanymi do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury tranzytu są - firma [...] z Niemiec oraz S. S. solidarnie (art. 221 Kodeksu celnego).
Ustosunkowując się do zarzutów odwołującego S. S. Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu podniósł, że okoliczność kradzieży pojazdu nie daje podstawy do zastosowania przepisu art. 244 pkt 4 lit. b, bądź art. 190 § 1 pkt 33 Kodeksu celnego, bowiem nie można uznać, że w sprawie doszło do zaistnienia przypadku losowego skutkującego ostateczną utratą towaru, jak również utraty towaru w wyniku kradzieży nie traktuje się jako jego całkowitego zniszczenia. Jakkolwiek więc skutki kradzieży są dla odwołującego dotkliwe, to przepisy prawa celnego nie dają organowi celnemu możliwości odstąpienia od prowadzenia postępowania w sprawie uregulowania statusu celnego przedmiotowego towaru, a w następstwie podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie powstałego długu celnego.
W skardze wniesionej 19 lutego 2004r. na decyzję ostateczną Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu skarżący zarzucił naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego poprzez niedopełnienie obowiązku wszechstronnego zbadania sprawy, a także art. 214 § 1 i 2 oraz art. 244 pkt 4 lit. b Kodeksu celnego przez uznanie, że towar nie został całkowicie utracony, ani zniszczony. Za nieuzasadnione uznał również niezastosowanie art. 190 § 1 pkt 33 Kodeksu celnego. Podniósł, że ze skradzionego samochodu zostały mu tylko niektóre części odzyskane przez policję, a o utracie samochodu świadczy fakt, że uzyskał za niego odszkodowanie.
Zdaniem skarżącego organy obu instancji naruszyły również przepisy procesowe, bowiem nie wskazały, które dowody uznały za wiarygodne, a którym nie dano wiary. Również zdawkowe uzasadnienie uniemożliwia odniesienie się do treści decyzji. W konsekwencji skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.
Wyrokiem z dnia 3 marca 2004r., sygn. akt: 3 I SA/Wr 584/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w pkt I uchylił zaskarżoną decyzję, w pkt II określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana.
W uzasadnieniu wyroku Sąd powołując się na art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zgodnie, z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, podniósł, że w sprawie decydującą jest kwestia czy organy celne zachowały termin materialnoprawny zakreślający ramy czasowe dopuszczające wydawanie decyzji weryfikujących prawidłowość złożonego zgłoszenia celnego.
Zdaniem Sądu I instancji z uregulowań art. 3 § l pkt 2 i 24, art.1 64, art. 65 § l, 3 i 4 pkt l, art. 209 § 2 ustawy Kodeks celny, odmiennie niż pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo celne (Dz. U. z 1994r., Nr 71, poz. 312 ze zm.), wymagających wydania decyzji m.in. o wymiarze należności celnych, wynika, że przyjęcie zgłoszenia celnego przez organ celny "załatwia na tym etapie sprawę celną". Zgłoszenie celne poprzez fakt jego przyjęcia przez organ celny wywołuje bowiem określone skutki prawne w postaci powstania z mocy prawa zobowiązania do uiszczenia należności celnych, które powinny być zapłacone lub zabezpieczone w terminach określonych prawem celnym. Przyjęcie zgłoszenia celnego stanowi zdarzenie, które z mocy prawa powoduje określenie kwoty wynikającej z długu celnego. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym przyjętym przez organ korzystają więc z domniemania prawdziwości, aż do czasu ewentualnego obalenia tego domniemania przez wydanie decyzji na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego.
Określenie decyzją kwoty wynikającej z długu celnego nie zmienia sposobu powstania tego zobowiązania jak i terminu jego zapłaty, określonych w Kodeksie celnym. Decyzja wydana na podstawie art. 65 § 4 określa jaka była prawidłowa wysokość kwoty wynikającej z długu celnego w chwili jego powstania. Dług celny, stanowiący powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych nie jest kształtowany przez decyzję ustalającą (konstytutywną) lecz decyzję określającą (deklaratoryjną). Organ celny w wydanej decyzji nie ustala więc kwoty wynikającej z długu celnego lecz określa jej wysokość, jaka w jego ocenie istniała w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego. Organy celne przy wydawaniu decyzji w trybie art. 65 § 4 Kodeksu celnego są jednak ograniczone czasowo, ponieważ w myśl art. 65 § 5 nie można wydać decyzji, jeżeli od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego upłynęły 3 lata.
Kodeks celny - w brzmieniu obowiązującym w rozpoznawanej sprawie - nie przewidywał ani przerwania, ani zawieszenia biegu terminu określonego w powyższym przepisie. Dopiero na skutek nowelizacji art. 65 przez dodanie § 5a przez art. 1 pkt 2 lit, b ustawy z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks Celny (Dz. U. Nr 120, poz. 1122) ustawodawca postanowił, że bieg terminu o jakim mowa w art. 65 § 5 ulega zawieszeniu z dniem zaistnienia wymienionych w art. 230 § 5 okoliczności, m. in. w razie wniesienia odwołania. Oznacza to, że do dnia 10 sierpnia 2003 r., kiedy weszła w życie cytowana wyżej ustawa zmieniająca, sam upływ trzyletniego okresu przedawnienia powodował niemożność wydania decyzji w trybie art. 65 § 4. Ponadto zgodnie z art. 11 kodeksu celnego, terminy określone w przepisach prawa celnego nie podlegają przedłużeniu, odroczeniu lub przywróceniu poza wypadkami ustanowionymi w przepisach tego prawa.
W omawianym, stanie prawnym, dla upływu terminu przedawnienia bez znaczenia pozostawały jakiekolwiek czynności organów celnych, w tym wydanie przez organ I instancji decyzji o charakterze deklaratoryjnym. Skoro z upływem 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, na mocy art. 244 pkt 3 Kodeksu celnego dług celny wygasa, to przestała istnieć konkretna indywidualna sprawa celna. Z tych względów, po tym okresie, nie mogło być prowadzone ani kontynuowane postępowanie w celu uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.
Ponadto Sąd I instancji wskazał, że od dnia wejścia w życie Kodeksu celnego, organy celne nie wydają decyzji ustalających wymiar należności celnych, tylko określają kwotę wynikającą z długu celnego. W związku z tym, inaczej niż w art. 83 ust 1 cytowanej ustawy Prawo celne, ustawodawca uregulował kwestię przedawnienia. Dlatego na gruncie Kodeksu celnego brak jest podstaw do wydania przez organ II instancji, po upływie okresu przedawnienia, decyzji merytorycznie rozstrzygającej sprawę przez określenie kwoty wynikającej z długu celnego, a tym samym decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, jeśli ta ostatnia taką kwotę określała. Wydanie przez organ odwoławczy takiej decyzji, oznacza orzekanie o długu celnym, który wygasł z mocy prawa (art. 244 pkt 3).
W sprawie zgłoszenie celne przyjęte zostało w dniu 12 lipca 1999 r., zaś decyzja ostateczna została wydana w dniu 14 stycznia 2003r., a więc po upływie terminu trzyletniego zastrzeżonego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Naruszenie przez organ odwoławczy przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył w dniu 13 kwietnia 2004r. pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 65 § 5 w związku z art. 65 § 4 Kodeksu celnego przez błędną interpretację, polegającą na przyjęciu przez Sąd, że określony w tym przepisie trzyletni termin przedawnienia ma zastosowanie również do decyzji wydanych w II instancji, mimo, że literalna treść tych przepisów wskazuje, że wspomniany termin dotyczy decyzji organu celnego wydanej w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, a tego typu decyzja leży wyłącznie w kompetencji organu I instancji. W skardze zarzucono również naruszenie art. 209 Kodeksu celnego przez błędną subsumpcję polegającą na tym, że do prawidłowo ustalonego przez Sąd stanu faktycznego zastosowany został nie odpowiadający temu stanowi art. 209 w miejsce art. 211 § 2 Kodeksu celnego.
W konsekwencji organ celny wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi oraz zasądzenie od S. S. kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną, złożoną 10 maja 2004 r., S. S. wniósł o jej oddalenie.
Rozpoznając skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: bezspornym w sprawie jest, iż procedura tranzytu przedmiotowego samochodu naliczana była w oparciu o przepisy Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej sporządzonej dnia 20 maja 1987r., która została ratyfikowana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej dnia 20 maja 1996r.
W związku z powyższym Konwencja ta jest konstytucyjnym źródłem prawa powszechnie obowiązującego (art. 87 Konstytucji RP z 2 kwietnia 1997r.).
Zgodnie z art. 1 Postanowień ogólnych tej Konwencji ustanawia ona, najogólniej mówiąc, przepisy dotyczące przewozu towarów pomiędzy krajami opisanymi w tym przepisie.
Wspólna procedura tranzytowa kończy się, gdy towary i nota tranzytowa zostaną przedstawione urzędowi przeznaczenia (art. 23 Tytułu V w związku z art. 37 ust. 3 Tytułu VI w/w załącznika Nr I Konwencji). Jeżeli stwierdzono, że w toku Procedury T1 czy T2 w określonym kraju popełnione zostały naruszenia przepisów, wówczas, bez uszczerbku dla postępowania karnego, pobrane zostaną przez ten kraj zgodnie z jego przepisami prawnymi i administracyjnymi należne wskutek tego cła i inne opłaty (art. 34 ust. 1 Tytułu V w zw. z art. 37 ust. 3 Tytułu VI załącznika Nr I ww/ Konwencji).
Podnieść należy, iż w rozumieniu w/w Konwencji procedura tranzytowa oznacza procedurę, w której towary przewożone są pod dozorem właściwych władz z urzędu celnego w warunkach określonych w art. 3 ust. 1 Lit. "a" Postanowień ogólnych Konwencji.
Niewątpliwie niewykonanie Procedury T2 w/w Konwencji nastąpiło na terenie Polski, w związku z czym zgodnie z w/w przepisami tej Konwencji dla skutków prawnych powyższego naruszenia Procedury T2 należy stosować przepisy obowiązujące w tym czasie w Polsce. Sytuację powyższą regulowała ustawa z 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późn.zm.) w art. 211 § 1 stanowiąc, iż dług celny w przywozie powstaje w wypadku usunięcia towaru podlegającego należnościom celnym spod dozoru celnego.
Dalsze przepisy tego art. w § 2 określają moment powstania długu celnego oraz dłużników. W tej sprawie dłużnikami są osoby odpowiedzialne za wykonanie procedury celnej, którą objęty był towar (art. 21 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego).
Sąd Wojewódzki przyjął, iż zgłoszenie celne przyjęte zostało w dniu 12 lipca 1999r. Wobec mało precyzyjnego określenia rodzaju zgłoszenia celnego należy przyjąć, iż Sąd I instancji datę powyższą odnosił do zgłoszenia Procedury T2 w "urzędzie wyjścia" (zgodnie z definicją zawartą w art. 2 Lit."f" Załącznika Nr I Konwencji (tj. urzędzie właściwych władz), w którym zaczyna się procedura tranzytowa, a nie w "urzędzie przeznaczenia" (tj. urzędzie właściwych władz), któremu należy przedstawić towary przewożone w procedurze tranzytowej w celu jej zakończenia (art. 2 Lit. "h" załącznika Nr I Konwencji).
Procedura T2 zgodnie ze stwierdzeniem "urzędu wyjścia" (niemieckiego urzędu) rozpoczęła się faktycznie dnia 12 lipca 1999r. i powinna zakończyć się najpóźniej 19 lipca 1999r. w polskim "urzędzie przeznaczenia" w Zamościu. Faktycznie zaś procedura ta nie została zakończona zgodnie z w/w przepisami cyt. Konwencji.
Art.65 § 1 – 7 Kodeksu celnego używając zwrotu "zgłoszenie celne" odnosi je do zgłoszenia celnego, które winno odpowiadać wymogom określonym w art. 64 Kodeksu celnego.
Art. 1 Kodeksu celnego określając zakres przedmiotowy i podmiotowy tej ustawy stanowi o uprawnieniach i obowiązkach polskich organów celnych.
Z tego też względu użyty w art. 65 § 1 Kodeksu celnego zwrot "Organ celny przyjmuje niezwłocznie zgłoszenie celne" odnosi się do polskiego organu celnego, a nie np. organu celnego niemieckiego.
Bezspornym w sprawie jest, że do polskiego organu celnego nie zostało przedstawione zgłoszenie celne odpowiadające wymogom art. 64 § 1 Kodeksu celnego, jak również nie przedstawiono towaru celnego w związku z tym nie było podstaw do wydania decyzji w trybie określonym w art. 64 § 4 Kodeksu celnego, zaś § 5 art. 65 Kodeksu celnego odnosi się jedynie do decyzji wydanej w warunkach określonych w art. 65 § 4 Kodeksu celnego.
Z tych też przyczyn za wadliwe należy uznać, iż bieg terminu określonego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego należy liczyć od daty wszczęcia procedury tranzytu T2 przez niemiecki urząd celny w oparciu o przepisy cyt. wyżej Konwencji i dlatego należy podzielić w tym zakresie zarzuty skargi kasacyjnej.
Z tych też przyczyn, na podstawie art. 185 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżony wyrok i orzekł o kosztach postępowania na podstawie art. 203 pkt 2 ostatnio wymienionej ustawy.
kg.