Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie wyrokiem z dnia 25 listopada 2003 r. - sygn. akt II SA/Kr 2681/00 - po rozpoznaniu skargi M. H. S. I w K. na pismo Prezydenta Miasta K. z dnia 4 sierpnia 2000 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu opłat za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych w roku 1998:
- stwierdził nieistnienie po stronie M. S. I. w K. obowiązku uiszczenia na rzecz Miasta K. opłat za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych w roku 1998,
- uchylił akt Prezydenta Miasta K. z 4 sierpnia 2000 r. nr [...] stwierdzający odmowę zwrotu na rzecz M. H. S. I. w K. wniesionych przez nią opłat za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych w roku 1998,
- zasądził od Prezydenta Miasta K. na rzecz M. H. S. I. w K. zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie 2550 zł.
W sprawie ustalono, że skarżąca Spółdzielnia od 1992 r. korzysta ze statusu "zakładu pracy chronionej" uzyskanego na mocy decyzji Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 września 1992 r. nr [...].
W roku 1998 Spółdzielnia wniosła na rzecz Miasta opłaty za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych przewidziane w art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz.U. Nr 35, poz. 230 ze zm.). Skarżąca w dniu 4 lipca 2000 r. skierowała do Prezydenta Miasta K. żądanie zwrotu powyższych opłat, powołując się na swe zwolnienie wprowadzone przez art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 123, poz. 776 ze zm.).
Pismem z dnia 4 sierpnia 2000 r. Prezydent Miasta K. poinformował Spółdzielnię, że Gmina nie dokona żadnego zwrotu opłaty. Skłoniło to Spółdzielnię do wezwania Prezydenta do usunięcia naruszenia prawa. Prezydent Miasta K. podtrzymał swe negatywne stanowisko, o czym poinformował Spółdzielnię pismem z dnia 12 września 2000 r.
Spółdzielnia zaskarżyła "odmowę zwrotu", domagając się stwierdzenia bezskuteczności i niezgodności z prawem odmowy zwrotu opłat za korzystanie przez Spółdzielnię z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, orzeczenia, że Spółdzielnia, jako zakład pracy chronionej korzysta z ustawowych uprawnień do zwolnienia z wymienionej opłaty i dlatego nie miała obowiązku wnoszenia w roku 1998 powyższej opłaty, ustalenia, że Miasto ma obowiązek zwrócić Spółdzielni powyższe opłaty wraz z ustawowymi odsetkami liczonymi za okres od dnia następnego po dniu każdej z wpłat do dnia jej zwrotu, zasądzenia od Miasta na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania sądowego.
Strona skarżąca twierdziła, iż zwrot opłat za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż alkoholu jest uzasadniony tym, że opłata jest odmianą niepodatkowych należności budżetowych. Prawo nie zawiera wprawdzie definicji niepodatkowych należności budżetowych, ale można odwołać się do dorobku doktryny. Niepodatkowymi należnościami budżetowymi są wszystkie (za wyjątkiem podatków) należności o charakterze publicznoprawnym. Opłaty są dochodami gminy i przez nią są pobierane, są bezzwrotne, przymusowe i nieodpłatne, nie mają charakteru cywilnoprawnego, lecz publicznoprawny. Obowiązek zapłacenia opłaty pozostaje w związku z prowadzeniem działalności zgodnej z istniejącym stanem prawnym. Ponieważ z art. 18 ust. 8 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi wynika, że niedokonanie opłaty w terminie powoduje wygaśnięcie zezwolenia, więc opłata jest pieniężnym i przymusowym świadczeniem na rzecz gminy.
Ponadto na poparcie swego stanowiska skarżąca Spółdzielnia powołała się na pogląd prawny wyrażony w wyroku NSA z 24 lutego 2000 r. w sprawie sygn. akt SA/Bk 976/99, że "opłata za zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych jest rodzajem niepodatkowej należności budżetu gminy i dlatego z mocy ustawy wyłączony jest obowiązek jej wnoszenia przez zakłady pracy chronionej na podstawie art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 123, poz. 776 ze zm.).
Prezydent Miasta K. zaprezentował stanowisko przeciwne twierdząc, że obowiązek wnoszenia ww. opłaty wynika wprost z ustawy i nawet jej wysokość nie jest określona decyzją administracyjną. Opłata będąca przedmiotem skargi nie jest refundowana przez budżet Państwa, jak to ma miejsce w odniesieniu do innych ustawowych ulg i zwolnień, a w konsekwencji - nie powinna być zaliczona do innych należności budżetowych.
Nie jest możliwa egzekucja opłaty za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, ponieważ do opłaty tej nie mają zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej.
Jest to opłata o charakterze celowym, pobierana po to, aby sfinansować realizację przez gminę zadań w zakresie profilaktyki i przeciwdziałania alkoholizmowi. Prezydent Miasta powołał się na pismo Ministra Finansów z dnia 7 czerwca 1999 r. W piśmie tym zaznaczono, że ustawowa definicja niepodatkowych należności budżetowych nie obejmuje dochodów środków pecjalnych i funduszy celowych. Art. 182 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi wyraźnie zastrzega, że opłaty za zezwolenia na sprzedaż alkoholu mogą być wykorzystane wyłącznie na realizację gminnych programów profilaktyki i rozwiązywania problemów alkoholowych. Nie ma znaczenia czy gmina utworzyła fundusz celowy z przeznaczeniem na finansowanie tych zadań. Rozstrzygające jest celowe przeznaczenie funduszy pochodzących ze spornych opłat.
Na tle takich ustaleń Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie uznał, że problem w rozpoznawanej sprawie sprowadzał się do rozstrzygnięcia sporu dotyczącego charakteru opłat przewidzianych w art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz.U. Nr 35, poz. 230 ze zm.). Przepis ten stanowi, że "W celu pozyskiwania dodatkowych środków na finansowanie zadań określonych w art. 41 ust. 1 gminy pobierają opłatę za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych".
Co do charakteru - prawnej oceny - tych opłat zarysowały się dwa nurty w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z jednej strony w wyrokach z dnia 24 lutego 2000 r. SA/Bk 976/99 (ONSA 2001/2/83) oraz z dnia 26 lutego 2001 r. II SA/Kr 2112/00 (niepublikowany) wyrażono pogląd, że opłaty za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż alkoholu do 31 grudnia 2002 r. miały charakter niepodatkowych należności budżetu gminy w rozumieniu ówczesnego art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.
Odmienne stanowisko wyrażone zostało w wyroku z dnia 1 października 2001 r. w sprawie II SA 2540/00. W wyroku tym stanowczo odrzucono dopuszczalność zaliczenia spornej opłaty do niepodatkowych należności budżetu gminy w rozumieniu powołanego wyżej art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.
Rozstrzygając sporną kwestię Sąd stwierdził, że "od czasu wejścia w życie Ordynacji podatkowej (tj. od dnia 1 stycznia 1998 r.) do dnia 1 stycznia 2003 r. (czyli dnia wejścia w życie ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustawy (Dz.U. z 2002 r. Nr 169, poz. 1387) art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji" miał brzmienie następujące: Przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz innych niepodatkowych należności budżetów jednostek samorządu terytorialnego. "Wyraz "innych" użyty w tym przepisie został skreślony przez art. 1 pkt 1 lit. a ustawy nowelizującej.
W rezultacie art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji otrzymał nowe brzmienie: Przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetów jednostek samorządu terytorialnego. W niniejszej sprawie należy uwzględnić poprzednie brzmienie art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji, gdzie mowa była o podatkach, opłatach oraz innych niepodatkowych należnościach, czyli "opłaty" były expressis verbis zaliczone do niepodatkowych należności budżetów.
Art. 1 pkt 2 lit. d cyt. ustawy nowelizującej wprowadził do art. 3 Ordynacji nowy pkt 8 (Ilekroć w ustawie jest mowa o niepodatkowych należnościach budżetowych - rozumie się przez to niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych).
W sierpniu 2000 r. to zastrzeżenie, że do niepodatkowych należności budżetowych nie należą opłaty, ani podatki nie obowiązywało. Przeciwnie ówczesne brzmienie art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji kazało wyprowadzić wniosek dokładnie przeciwny, tj. w tym czasie należało mówić o dychotomicznym podziale należności budżetowych jednostek samorządu terytorialnego, tj. podatkach oraz niepodatkowych należnościach budżetowych."
W dalszej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd podkreślił, iż nie twierdzi, że do opłat za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż alkoholu stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Przepisy tej ustawy stosuje się do należności budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalenia lub określenia uprawnione są organy podatkowe. Należności budżetów jednostek samorządu terytorialnego nie są automatycznie (generalnie) objęte przepisami Ordynacji podatkowej. Nie zostało tu bowiem powiedziane, że należnościami budżetów jednostek samorządu terytorialnego są tylko takie należności, do których ustalenia lub określenia uprawnione są organy podatkowe. Ograniczono się do stwierdzenia, że przepisami Ordynacji zostają objęte tylko te należności, jakie ustalane są decyzjami. Wykluczenie należności z orzekania w drodze decyzji nie przekreśla automatycznie takiej należności z dochodów budżetu, w tym - z zaliczeniem należności z grupy "niepodatkowych należności budżetowych".
W Ordynacji podatkowej zostały zdefiniowane niepodatkowe należności budżetowe, zaś ani w innych przepisach prawa finansowego, ani w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych takiej definicji ani innego zastrzeżenia nie zamieszczono.
W konsekwencji należało przyjąć w niniejszej sprawie, że do wykładni art. 31 ustawy o rehabilitacji zawodowej... ma zastosowanie definicja niepodatkowych należności budżetowych zapisana w art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
Zdaniem Sądu, publicznoprawny charakter opłaty przewidzianej w art. 111 ustawy o wychowaniu w trzeźwości... nie jest przez nikogo kwestionowany. Zaś art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej... ma zastosowanie tylko do należności, które mają charakter bezwzględnie obowiązujący. Art. 18 ust. 8 ustawy o wychowaniu w trzeźwości... przewiduje, że konsekwencją nieuiszczenia opłaty w przepisanym terminie jest wygaśnięcie zezwolenia na sprzedaż alkoholu z mocy samego prawa. To wygaśnięcie jest właśnie sankcją, która przesądza, że opłata pozbawiona jest charakteru dobrowolnego świadczenia: przeciwnie, z chwilą wydania zezwolenia na sprzedaż alkoholu - powstaje obowiązek zapłaty opłaty, a zwłoka w zapłacie nie rodzi roszczenia gminy o zapłatę, lecz skutkuje wygaśnięciem decyzji administracyjnej (zezwolenia na sprzedaż alkoholu).
Celowy charakter opłaty za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż alkoholu nie jest wystarczającą przesłanką, aby wykluczyć owe opłaty z należności budżetowych. Celowy charakter opłat za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż alkoholu nie stanowi wystarczającej przesłanki dla ustalenia, że opłaty za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych nie stanowią należności budżetu gminy w rozumieniu art. 31 ustawy o rehabilitacji zawodowej.
Art. 5 ustawy z 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin (Dz.U. z 1993 r. Nr 129, poz. 600 ze zm.) stanowił w pkt. 1, 6 i 7 "Dochodami gmin... są także dotacje celowe z budżetu państwa na dofinansowanie zadań własnych gmin, dotacje z funduszów celowych, dotacje celowe z budżetu państwa na zadania z zakresu administracji rządowej zlecone gminom oraz dotacje celowe na inne zadania zlecone gminom ustawami".
Budżet jednostki samorządu terytorialnego jest rocznym planem dochodów i wydatków oraz przychodów i rozchodów tej jednostki (oraz) przychodów i wydatków funduszy celowych jednostki samorządu terytorialnego (art. 109 ust. 2 pkt 1 i 2 lit. b ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych). Natomiast art. 3 pkt 2 lit. d ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 (Dz.U. z 1998 r. Nr 150, poz. 983; Dz.U. z 1998 r. Nr 162, poz. 1119) ustalał "Dochodami gminy są wpływy z innych opłat, pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, o ile te ustawy stanowią, że jest to dochód gminy", zaś zgodnie z art. 4 pkt 10 cyt. ustawy "Dochodami gminy mogą być inne dochody należne gminie na podstawie odrębnych przepisów".
Wobec powyższego, zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości uniwersalny charakter budżetu gminy (roczny plan dochodów i wydatków oraz przychodów i rozchodów tej jednostki), a do dochodów tego budżetu należą również opłaty, będące przedmiotem skargi w niniejszej sprawie. Niezależnie od tego, czy i w jakim zakresie opłaty za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż alkoholu są typowymi dochodami celowymi (odrębnie księgowanymi, odrębnie gromadzonymi, odrębnie wydatkowanymi), to pozostaje aktualne ustalenie, że opłaty te nie są wprawdzie podatkami, a mimo to muszą wpłynąć do budżetu, czyli są niepodatkowymi dochodami budżetu.
Prezydent Miasta K. na podstawie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) w zw. z art. 173 i art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) od powyższego wyroku wniósł skargę kasacyjną, w której zarzucił naruszenie prawa materialnego - art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 123, poz. 766) poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że M. H. S. I. w K. nie miała obowiązku uiszczenia na rzecz Miasta K. opłat za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych w roku 1998, gdy tymczasem przedmiotem zwolnienia z art. 31 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. są wyłącznie ciężary publicznoprawne, do ustalania lub określania których uprawnione są organy podatkowe.
Wskazując na powyższą podstawę zaskarżenia, wniósł o:
- uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i oddalenie skargi,
- zasądzenie od MHSI Sp. z o.o. w K. na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.
Prezydent Miasta K. w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wywiódł między innymi, że nie zgadza się z argumentacją podaną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Art. 31 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. zwalnia prowadzącego zakład pracy chronionej z niepodatkowych należności budżetowych. Nie oznacza to, jego zdaniem, zwolnienia ze wszystkich opłat przewidzianych w różnych ustawach szczególnych. Przepis ten odnosi się do należności publicznoprawnych, przymusowych. Takiego charakteru nie ma opłata za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych - do jej określenia nie są upoważnione organy podatkowe, nieuiszczenie jej nie skutkuje stosowaniem przymusu egzekucyjnego, powoduje natomiast wygaśnięcie zezwolenia. Przepis ten winien być interpretowany w nawiązaniu do przepisów Ordynacji podatkowej, które w tym zakresie odnoszą się tylko do należności, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe.
Jest bezsporne, że do określania (ustalania) opłaty za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż alkoholu nie są uprawnione organy podatkowe, a nieuiszczenie opłaty skutkuje wygaśnięcie zezwolenia. Zdaniem skarżącego, fakt ten dodatkowo przemawia za tym, że ustawodawca świadomie zrezygnował z jakiejkolwiek formy zwolnienia od obowiązku jej uiszczenia. Opłaty za korzystanie z zezwoleń przeznaczone są na wychowanie w trzeźwości i przeciwdziałanie alkoholizmowi, czyli na ściśle określony przez ustawodawcę cel, a ustawodawca w tym zakresie nie przewidział żadnej formy rekompensującej gminie pozbawienie wpływów w tym zakresie, które przy podmiotach tego rodzaju co MHSI są wysokie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik M. H. S. I. w K. Spółka z o.o. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania, podkreślając bezzasadność podstawy kasacyjnej.
Z akt sprawy wynika, że w wyniku dokonanych zmian własnościowych i organizacyjnych następcą prawnym M. H. S. I. w K. jest M. H. S. I. w K. Spółka z o.o.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna jest bezzasadna i podlega oddaleniu. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje bowiem skargę kasacyjną w jej granicach, wyznaczonych przede wszystkim przez przytoczone podstawy kasacyjne oraz ich uzasadnienie, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania - art. 183 § 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), dalej u.p.s.a.
Nie jest zasadny kasacyjny zarzut naruszenia prawa materialnego - art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 123, poz. 776 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003 r.) poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że M. H. S. I. w K. nie ma obowiązku uiszczania na rzecz Miasta K. opłat za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych w roku 1998, gdy tymczasem przedmiotem zwolnienia z art. 31 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. są wyłącznie ciężary publicznoprawne, do ustalania lub określania których uprawnione są organy podatkowe.
Na wstępie wyjaśnić należy, jakie daniny publiczne obejmuje zbiorczym określeniem wyrażenie ustawowe "niepodatkowe należności budżetowe".
Art. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. stanowił, że:
"§ 1. Przepisy ustawy stosuje się do:
- podatków, opłat oraz innych niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe,
- (skreślony),
- opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych,
- spraw z zakresu prawa podatkowego innych niż wymienione w pkt 1i 2, należących do właściwości organów podatkowych.
Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, przepisy działu III stosuje się również do opłat z innych niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne, niż wymienione w § 1 pkt 1 organy.
§ 3. Organom, o których mowa w § 2, przysługują uprawnienia organów podatkowych.
Przepisów ustawy nie stosuje się do świadczeń pieniężnych wynikających ze stosunków cywilnoprawnych oraz do opłat za usługi, do których stosuje się przepisy o cenach."
Sformułowanie art. 2 § 1 pkt 1 sugeruje niepodatkowy charakter podatków i opłat - co jest oczywistym lapsusem językowym.
Z dniem 1 stycznia 2003 r. ta kategoria świadczeń publicznych została zdefiniowana w art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem do niepodatkowych należności budżetowych zalicza się niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu Państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych. Art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji wymaga nadto aby niepodatkowe należności budżetowe były ustalane bądź określane przez organy podatkowe.
Przytoczony wyżej przepis art. 2 § 1 i 2 Ordynacji, precyzuje zakres przedmiotowy tej ustawy. Określa, które świadczenia pieniężne o charakterze publicznoprawnym podlegają reżimowi Ordynacji podatkowej. Jeżeli określone świadczenie odpowiada kryteriom art. 2 § 1 bądź § 2, to mają do niego zastosowanie przepisy wszystkich działów tej ustawy.
Według art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacja podatkowa ma zastosowanie do podatków stanowiących dochód: budżetu Państwa, budżetu Państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz budżetu gminy. Organami uprawnionymi do ustalania lub określania podatków są organy podatkowe wymienione w art. 13 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji stosuje się także do opłat, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe. Przykładowo wymienić należy opłaty pobierane od osób wchodzących do kasyna gry lub salonu gry bingo na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach losowych, zakładach wzajemnych i grach na automatach (Dz.U. Nr 102, poz. 650 ze zm.). Przepis § 1 art. 2 Ordynacji nie dotyczy opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych, albowiem opłaty zostały wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 3 Ordynacji.
Art. 2 § 2 odnosi się do opłat oraz niepodatkowych należności budżetu Państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są organy niepodatkowe, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej. Można przykładowo wymienić opłatę patentową pobieraną na podstawie art. 222 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz.U. Nr 49, poz. 508) przez Urząd Patentowy. Do niepodatkowych należności budżetu Państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których nie ma zastosowania § 2 art. 2 Ordynacji należą wpłaty przekazywane na podstawie art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 11 i art. 20 ust. 10 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 155, poz. 1014 ze zm.). Do powyższego dodać należy, iż taki też charakter mają wpłaty z zysku Narodowego Banku Polskiego dokonywane na podstawie art. 69 ust. 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz.U. Nr 40, poz. 938 ze zm.) bądź dywidendy.
Katalog dochodów jednostek samorządu terytorialnego gminy określa art. 3 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 - 2003 (Dz.U. Nr 150, poz. 983 ze zm.).
Według tego przepisu dochodami gminy są m.in. wpływy z ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw podatków, wpływy z opłat skarbowej i eksploatacyjnej w części określonej w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. Prawo geodezyjne i górnicze (Dz.U. Nr 27, poz. 96 ze zm.), lokalnych uiszczanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) - do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, a nadto z innych opłat, pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, o ile te ustawy stanowią, że jest to dochód gminy / o opłatach tych mowa w art. 3 ust. 2 lit. d ww. ustawy.
Do takich dochodów gminy - o których mowa w art. 3 ust. 2 lit. d cyt. wyżej ustawy - należy oplata pobierana na podstawie art. 111 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. (Dz.U. Nr 35, poz. 230 ze zm.).
Przepis art. 111 stanowi:
w ust. 1, że: "W celu pozyskania dodatkowych środków na finansowanie zadań określonych w art. 41 ust. 1 gminy pobierają opłatę za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, o których mowa w art. 18"., w ust. 4, że "Opłata, o której mowa w ust. 1, wnoszona jest do kasy gminy w każdym kolejnym roku kalendarzowym objętym zezwoleniem, w terminie do dnia 31 stycznia danego roku, wraz z pisemnym oświadczeniem o wartości sprzedaży napojów alkoholowych w roku poprzednim".
Wedle zaś art. 18 ust. 8 pkt 5 powołanej wyżej ustawy, zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych wygasa w przypadku niedokonania opłaty przewidzianej w art. 111 do dnia 31 stycznia każdego roku kalendarzowego objętego zezwoleniem.
Z powyższego wynika, że przedmiotowa opłata nie jest ustalana lub określana przez organy podatkowe, a jednocześnie jest źródłem dochodów publicznych - gminy.
O takiej bowiem opłacie jest mowa w art. 3 ust. 2 lit. d ustawy z 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 - 2003, a także w art. 124 ust. 3 ustawy o finansach publicznych. W myśl tego przepisu w uchwale budżetowej gminy określa się także dochody z tytułu wydawania zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych i wydatki na realizację zadań określonych w programie profilaktyki i rozwiązywania problemów alkoholowych. Zaznaczyć też należy, że odrębną pozycję w budżecie gminy stanowią plany przychodów i wydatków funduszy celowych. A zatem dochody uzyskane przez gminę z opłat za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych nie należą do przychodów funduszów celowych, mimo że są przeznaczone na realizację celów określonych w ustawie i uchwale budżetowej.
Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 2003 r. sygn. FPK 11/02 wyraził pogląd prawny, że opłata za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, przewidziana w art. 111 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz.U. z 2000 r. Nr 147, poz. 1231 ze zm.), jest opłatą o charakterze publicznoprawnym, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej (Dz.U. Nr 86, poz. 960 ze zm.) /ONSA z 2003 r. z. Nr 3, poz. 92/. W świetle przytoczonej wyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym podziela pogląd wyrażony w tezie powołanej uchwały.
Powyższe rozważania uprawniają do stwierdzenia, że do opłaty za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych nie mają zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej i że stanowi ona niepodatkowy dochód budżetu gminy, a więc jest niepodatkową należnością budżetową.
Art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w sposób jednoznaczny stanowi, że prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu z niepodatkowych należności budżetowych. Ta regulacja ustawowa odnosi się do wszelkich danin publicznych określanych jako niepodatkowe należności budżetowe bez względu na to czy mają do nich zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, czy też nie, a to dlatego, że ustawodawca używając określenia zbiorczego nie dokonał żadnych wyłączeń.
Wobec tego podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego art. 31 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy przez błędną jego wykładnię okazał się nieuzasadniony.
Należy też zaznaczyć, że zezwolenia, o których mowa w art. 31 ust. 1 cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003 r., jak i obecnie) nie obejmują opłat sądowych, czemu dał wyraz Sąd Najwyższy w uchwałach: z dnia 26 listopada 1992 r. III CZP 143/92 (OSNC z 1993 r. Nr 5, poz.
- oraz z dnia 29 października 2003 r. III CZP 69/03 (jeszcze nieopublikowana).
Z wyżej przytoczonych powodów, na podstawie art. 184 i art. 204 ust. 2 u.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.