Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 marca 2004 r. sygn. akt 3 I SA/Wr 1319/03, po rozpoznaniu sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia 15 kwietnia 2003 r. [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego – oddalił skargę.
Sąd podzielił ustalenia faktyczne i prawne organów administracji, z których wynika, że decydującym dla oceny podjętego w sprawie rozstrzygnięcia jest przepis art. 9 Kodeksu celnego. Zgodnie z § l tego przepisu nielegalnym wprowadzeniem towaru jest wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 35 § 2, art. 36, art. 37, art. 39 i art. 180 § 2 Kodeksu celnego, a zatem w sytuacji naruszenia przepisów o wprowadzeniu towaru albo gdy towar nie został przedstawiony organowi celnemu. Zgodnie z § 2 omawianego artykułu, odnoszącym się do towarów, których rodzaj i ilość wskazują na ich przeznaczenie do działalności gospodarczej, jeżeli w trakcie kontroli nie można ustalić, czy wprowadzonym na polski obszar celny towarom zostało nadane przeznaczenie celne, uważa się, że te towary zostały nielegalnie wprowadzone na polski obszar celny, przy czym zarówno ich "rodzaj i ilość" muszą wskazywać na przeznaczenie do działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, wbrew twierdzeniom strony, że ujawniony u skarżącego towar był przeznaczony do działalności gospodarczej.
Wynikające z przepisu art. 9 Kodeksu celnego domniemanie może być obalone przez stronę postępowania. Jednakże skarżący nie przedstawił żadnych dowodów, które pozwoliłyby to domniemanie obalić (brak rachunków na zakupione rzeczy). Jego twierdzenia, iż do zagubienia dowodów nabycia towaru doszło w trakcie przeszukania przeprowadzonego przez organy pozostają w sprzeczności zarówno z okolicznościami dokumentującymi to przeszukanie, jak i z twierdzeniami samego skarżącego, który podnosił, iż nabywał towary na bazarach bez rachunków, dostawał je z zagranicy itp. Również przeprowadzone dowody z przesłuchania świadków, potwierdzających tryb nabywania spornych przedmiotów, nic do sprawy nie wniosły. Ilość, rozmiary i różnorodność towarów nie pozwalają ponadto na przyjęcie, że były to rzeczy przeznaczone do użytku osobistego skarżącego czy jego rodziny.
Zdaniem Sądu w obowiązku i w interesie osoby, która posiada towary o rodzaju i w ilości wskazujących na ich przeznaczenie do działalności gospodarczej, jest właściwe udokumentowanie pochodzenia tychże, czego skarżący nie uczynił. Z momentem ujawnienia takiego towaru powstaje z mocy prawa dług celny. Zgodnie bowiem z art. 210 § 3 dług celny w przywozie powstaje w wypadku osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny podlegający należnościom celnym i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. W okolicznościach sprawy nie ulega wątpliwości, iż takiej należytej staranności skarżący nie zachował.
Dla oceny prawidłowości podjętego przez organy celne rozstrzygnięcia nie ma też, w ocenie Sądu, znaczenia fakt, że skarżący został uniewinniony od czynu nazywanego paserstwem celnym, wyrok ten nie ma wpływu na powstanie długu celnego, gdyż dłużnikiem może być także osoba, która nie dochowała należytej staranności przy wejściu w posiadanie lub w momencie nabycia towaru wprowadzonego nielegalnie na polski obszar celny.
W skardze kasacyjnej S. K. wniósł o zmianę wyroku, uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia 15 kwietnia 2003 r. oraz o zasądzenie od organu II instancji na rzecz skarżącego kosztów procesu według norm prawem przepisanych, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi Wojewódzkiemu do ponownego rozpoznania.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
- 1. naruszenie prawa materialnego, a to art. 9 § 2 Kodeksu celnego w związku z art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że objęcie określonego towaru domniemaniem z art. 9 § 2 Kodeksu celnego i stwierdzenie powstania długu celnego wobec tego towaru daje automatycznie podstawę do uznania posiadacza tego towaru za dłużnika celnego w rozumieniu art. 210 § 3 Kodeksu celnego w sytuacji, gdy posiadacz tego towaru nie obalił w postępowaniu celnym domniemania z art. 9 § 2 Kodeksu celnego, podczas gdy w istocie rozstrzygnięcia w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego w odniesieniu do określonego towaru i ustalenia osoby dłużnika celnego są rozstrzygnięciami niezależnymi od siebie wydawanymi na podstawie odrębnych przesłanek,
- 2. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:
- - art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy rozstrzygnięcia wydane w postępowaniu celnym, które podlegały zaskarżeniu, zapadały z naruszeniem art. 121 § 1, 122, 187 § 1, 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego,
- - art. 121 § 1, 122, 187 § 1, 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego poprzez przyjęcie, że organy celne prawidłowo oceniły zebrany materiał dowodowy, podczas gdy w rzeczywistości ocena materiału dowodowego przez organy celne została dokonana z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów.
W opinii pełnomocnika strony skarżącej uchybienia, jakie miały miejsce przy wydawaniu zaskarżonego wyroku, noszą znamiona rażącego naruszenia prawa, co powołuje, iż zasadny jest wniosek o jego uchylenie bądź zmianę.
Zdaniem skarżącego, zaprezentowana przez Sąd I instancji interpretacja przepisów art. 9 § 2 oraz art. 210 § 3 Kodeksu celnego jest niedopuszczalna, bowiem rozstrzygnięcia w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego w odniesieniu do określonego towaru oraz ustalenia osoby dłużnika celnego są odrębnymi od siebie rozstrzygnięciami, które organ celny zawiera w odrębnych punktach decyzji – nie można zatem uznać, że w sytuacji, gdy skarżący nie obali domniemania nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny, stanie się on niejako automatycznie dłużnikiem celnym (organy celne powołały się na art. 210 § 3 pkt 3). Domniemanie z art. 9 § 2 odnosi się wyłącznie do oceny, jaki charakter miało wprowadzenie towaru na polski obszar celny.
Skarżący podkreślił, iż WSA we Wrocławiu nie wskazał w ogóle, na jakiej podstawie przyjął po stronie skarżącego brak dołożenia należytej staranności w chwili zakupu lub wejścia w posiadanie towaru, pomijając argumenty zawarte w skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu. Skarżący powołał się na wyrok Sądu Rejonowego dla Wrocławia-Krzyki Wydział II Karny, którym uniewinniono go od popełnienia przestępstwa paserstwa celnego, co, w opinii strony, ma znaczenie dla oceny zawinienia S. K., opisanego w art. 210 § 3 pkt. 3 Kodeksu celnego (co do którego przyjęcia brak jest w danej sprawie podstaw).
Wskazał jednocześnie, że WSA we Wrocławiu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie podał argumentacji, przemawiającej za przyjęciem, iż wyrok sądu w sprawie karnej "nie ma wpływu na powstanie długu celnego, gdyż dłużnikiem może być także osoba, która nie dochowała należytej staranności przy wejściu w posiadanie lub w momencie nabycia towaru wprowadzonego nielegalnie na polski obszar celny", skoro rozstrzygnięcia w przedmiocie powstania długu celnego oraz ustalenia osoby dłużnika celnego są rozstrzygnięciami niezależnymi od siebie, wydawanymi na podstawie odrębnych przesłanek. Nawet jeśli wyrok uniewinniający w sprawie karnej nie ma wpływu na powstanie długu celnego, nie stoi to na przeszkodzie by uznać, że ma on wpływ na ocenę, czy skarżący może zostać uznany za dłużnika celnego.
Zdaniem strony ocena należytej staranności powinna zostać dokonana z uwzględnieniem obiektywnych i faktycznych możliwości ustalenia, czy dany towar mógł być nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny, które istniały w chwili nabycia lub wejścia w posiadanie tego towaru. Skarżący nie miał możliwości wykazania źródeł pochodzenia ani legalności wprowadzenia na polski obszar celny przedmiotów nabytych na potrzeby swoje i rodziny, stanowiących część towarów zabezpieczonych przez organy celne w toku postępowania rzeczy. Nie istniał obowiązek dokumentowania transakcji zakupu tych towarów rachunkami czy fakturami VAT. Okoliczności te potwierdzają zeznania świadków. Podniósł także, że część z posiadanych przez niego rachunków została zagubiona podczas dokonywania otwarcia zabezpieczonych rzeczy przez pracowników urzędu celnego, przy których to czynnościach nie zapewniono zresztą skarżącemu udziału.
Ponadto czynny udział w postępowaniu nie został stronie zapewniony przez nieprzesłuchanie zawnioskowanych przez nią świadków, co świadczy o braku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego przez organ Dyrektora Izby Celnej.
Skarżący zarzucił ponadto brak odniesienia się przez WSA we Wrocławiu do wskazanych w skardze naruszeń przepisów postępowania, koncentrując się i przyjmując za własne ustalenia dokonane przez organy celne obu instancji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Naczelny Sąd Administracyjny powołany jest do sprawowania kontroli nad prawidłowością oraz legalnością aktów wydawanych w postępowaniu przed organami administracji. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) rozpoznanie sprawy następuje w granicach skargi kasacyjnej, przy czym sąd z urzędu bierze pod rozwagę nieważność postępowania.
Instytucja skargi kasacyjnej uregulowana w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej ustawą procesową, stanowi odwzorowanie kasacji przewidzianej w procedurze cywilnej, stanowiącej środek odwoławczy od orzeczeń sądów drugiej instancji w sprawach cywilnych. Stosowanie (interpretacja) przepisów ustawy procesowej o skardze kasacyjnej nie może więc nie uwzględniać dorobku orzecznictwa Sądu Najwyższego i doktryny prawniczej dotyczącego kasacji rozpatrywanej przez Sąd Najwyższy.
Sąd Najwyższy wielokrotnie i konsekwentnie podkreślał, że związanie Sądu granicami kasacji oznacza konieczność wskazania w kasacji m.in. jej podstaw. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacji polega zaś na powołaniu konkretnych przepisów prawa, którym - zdaniem skarżącego - uchybił Sąd, uzasadnieniu zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego - na wykazaniu dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (np. wyrok SN 11 stycznia 2001r., IV CKN 1594/00, Lex nr 53119). Wymaganie określenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia obejmuje wskazanie, które przepisy - oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu) ustawy - zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy (postanowienie SN z 11 marca 1997 r. III CKN 13/97, OSN z 1997 r., nr 8, poz. 114). Nie stanowi zatem przytoczenia podstawy kasacyjnej zgłoszenie np. zarzutu naruszenia przepisów postępowania bez wskazania konkretnego przepisu, który - zdaniem skarżącego - został naruszony.
Nie wystarcza też samo wykazanie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli skarżący nie wykazał, że następstwa tego naruszenia były tego rodzaju lub rozmiarów, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego w kasacji orzeczenia (np. postanowienie SN z 5 grudnia 1997 r. III CKN 491/97, Lex nr 50542 i wyrok SN z 24 kwietnia 2003 r. I CKN 317/01, Lex nr 7888).
W orzecznictwie Sądu Najwyższego nie budzi wątpliwości teza, że kasacja musi odpowiadać wymaganiom ustawowym w zakresie określenia podstaw i ich uzasadnienia, aby sąd mógł dokonać oceny zasadności tego środka zaskarżenia.
W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została należycie sformułowana. Pismo skarżącego spełnia wymogi określone w art. 174 pkt 1 i 176 ustawy procesowej. Zarzuty skargi kasacyjnej zostały oparte na obu podstawach wymienionych w art. 174 § 1 i § 2 p.p.s.a. Ze względu na treść art. 188 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpatruje na początku zarzuty podniesione z art. 174 § 2 ustawy, dotyczące przepisów regulujących postępowanie przed sądem pierwszej instancji. Dopiero po ich ocenie może przystąpić do rozstrzygnięcia w kwestii naruszenia przepisów prawa materialnego, opierając się na stanie faktycznym przyjętym w zaskarżonym wyroku.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska skarżącego co do zasadności zarzutu naruszenia art. 151 p.p.s.a. przez usankcjonowanie wydania rozstrzygnięć wydanych w postępowaniu celnym z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego. Brak jest bowiem podstaw do uznania, że organy administracyjne przekroczyły granice swobodnej oceny dowodów. Odmowa przeprowadzenia dodatkowego dowodu w sprawie w formie ponownego przesłuchania w postępowaniu odwoławczym świadków, których zeznania zostały odebrane w pierwszoinstancyjnym postępowaniu wyjaśniającym, nie świadczy popełnieniu zaniedbań przez organy rozstrzygające. Zeznania świadków zostały złożone na okoliczność możliwości uzyskania, a następnie przedstawienia organom dokumentacji potwierdzającej pochodzenie towaru. Dotyczyły zatem zagadnienia zachowania należytej staranności przy prowadzeniu działalności gospodarczej, przy sprowadzaniu towarów. W obliczu zebranego materiału dowodowego były one zatem zbędne, gdyż brak wspomnianej rzetelności nie budził wątpliwości.
Należy zgodzić się z twierdzeniem strony, że ocena zachowania staranności wymaganej przy dokonywaniu czynności obrotu powinna uwzględniać specyfikę określonych transakcji oraz typowe okoliczności ich zawierania. W wyroku z dnia 17 stycznia 2000 r., sygn. akt V SA 2371/98 (opublikowane w ONSA 2001/1/38) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że ocena należytej staranności nie powinna być dokonywana w oderwaniu od obiektywnych możliwości ustalenia na giełdzie samochodowej prawdziwości danych o pochodzeniu samochodu. Powyższe stanowisko Sądu wskazuje, iż rzeczywiście niezbędne jest w sprawie uwzględnienie specyfiki handlu bazarowego, gdzie także profesjonalne podmioty w nim uczestniczące nie są w stanie dotrzymać warunków prowadzenia działalności gospodarczej, przyjętych za obowiązujące w innych sytuacjach. Dotyczy to z pewnością dokumentowania samych transakcji, jak i źródeł pochodzenia towaru.
O ile jednak nie można odmówić słuszności tej argumentacji, to brak jest ścisłości w wyjaśnieniach strony, związanych ze pochodzeniem rzeczy, znalezionych w większych ilościach w pomieszczeniach wykorzystywanych przez stronę przy prowadzonej działalności handlowej. Tłumaczenie, iż były one nabyte na użytek własny, nie jest wiarygodne w obliczu znamion ilościowych towaru.
W świetle powyższych ustaleń Sąd uznał, że dokonanie oceny zachowania należytej staranności przy nabywaniu towaru nie miało znaczenia w zakresie, w jakim obejmowało niezgłoszone do odprawy celnej przedmioty, gdyż ukrycie ich jest jednoznaczne z istnieniem tzw. złej woli podmiotu zgłaszającego. Dalsze przeprowadzanie dowodów na tę okoliczność było zatem zbędne i prowadziłoby do naruszenia zasady szybkości postępowania administracyjnego, określonej w art. 12 Kodeksu postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 – t.j. ze zm.), przeniesionej na grunt Ordynacji podatkowej, a tym samym stosowanej przez organy celne (art. 125 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego).
Nie doszło więc do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, w tym także przez niedopuszczenie jej do czynności kontrolnych organów celnych, gdyż błędnie zostało wskazane, jakoby nie powiadomiono skarżącego o przeprowadzanej kontroli. Funkcjonariusze celni dokonali kontroli wraz z funkcjonariuszami miejscowej komendy policji w obecności skarżącego. Nie istniał obowiązek informowania strony o zamiarze przeprowadzenia tych czynności. Pracownicy urzędu celnego nie byli także zobligowani do zapewnienia stronie uczestnictwa podczas procedury otwarcia zabezpieczonych rzeczy.
Przechodząc do rozpoznania zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, należy podkreślić, iż dotyczą one głównie niewłaściwej interpretacji norm odnośnie powstania długu celnego i wpływu tegoż na status strony jako dłużnika celnego w postępowaniu.
Skarżący uważał, że Sąd w sposób niedopuszczalny powiązał ze sobą regulacje odnośnie domniemania charakteru wprowadzenia towaru na polski obszar celny (nielegalne wprowadzenie, jeśli nie można udowodnić, że towar wprowadzono z zachowaniem właściwych przepisów) z regulacjami określającymi tryb powstania długu celnego. Nie zachodzi bowiem, zdaniem strony, automatyczne przejście odpowiedzialności za dług z należności przywozowych na osobę, która wprowadziła sporny towar w sposób uznany za nieprawidłowy.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał argumentację strony za nietrafną. Zgodnie z powoływanym art. 210 § 1 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje w wypadku nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, którymi z mocy art. 3 § 1 pkt 8 tej ustawy są cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Definicję nielegalnego wprowadzenia towaru zamieszczono w art. 9 § 1 ustawy, wedle którego jest nim wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 35 § 2, art. 36, art. 37, art. 39 i art. 180 § 2 (miejsca i sposobu dokonania przedstawienia towaru organom celnym). Skoro zatem przepis zamieszczony w dziale II tytułu VII ustawy nie posługuje się inną, charakterystyczną dlań definicją danego pojęcia (nielegalne wprowadzenie), za wiążącą należy uznać regulację zamieszczoną w przepisach ogólnych ustawy. Błędem byłoby odrywanie postanowień z § 2 art. 9 od koncepcji i znaczenia początkowych artykułów dla spójności całego aktu, a zawarte w nim domniemanie prawne stanowiące, że za nielegalnie wprowadzone na polski obszar celny uważa się towary o ilości i rodzaju wskazujących na ich przeznaczenie do działalności gospodarczej (którego to ustalenia strona nie podważyła skutecznie podczas prowadzonego postępowania), w stosunku do których nie zdołano ustalić w trakcie kontroli celnej, iżby zostało im nadane przeznaczenie celne zgodnie z przepisami prawa celnego – znajduje zastosowanie w interpretowaniu przepisów ustawy na równi z postanowieniami § 1 tego artykułu.
Wobec powyższego, dłużnikiem zobowiązanym z racji wprowadzenia towaru na polski obszar celny (art. 2 § 2 Kodeksu celnego) jest nie tylko osoba, która dokonała nielegalnego wprowadzenia, ale również i ta, która nie zdołała dowieść, że przewóz towaru przez granicę odbył się w sposób prawidłowy, zgodny z obowiązującym prawem. Art. 210 § 3 pkt 3 za dłużnika uznaje ponadto osobę, która weszła na jakiś czas w posiadanie towaru nielegalnie wprowadzonego i (a contrario literalnego brzmienia przepisu) nie dowiodła, iż przy zachowaniu należytej staranności nie mogła się dowiedzieć w chwili jego nabycia lub wejścia w posiadanie o nielegalnym charakterze wprowadzenia tegoż. Bezzasadne jest zatem rozróżnienie, podług którego skarżący uznał domniemanie z art. 9 § 2 Kodeksu celnego za odnoszące się wyłącznie do oceny charakteru wprowadzenia towaru, a więc nieadekwatne do regulacji art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, ponieważ w obu przypadkach sens domniemania jest podobny.
Wreszcie Sąd uznał za nietrafne argumenty dotyczące nienależytej oceny stanu faktycznego sprawy przez Sąd I instancji przez nieuwzględnienie wyroku sądu karnego uniewinniającego skarżącego od popełnienia paserstwa celnego. Uniewinnienie od zarzutu paserstwa - nabycia lub udzielenia pomocy do zbycia albo przyjęcia lub pomocy w ukryciu rzeczy uzyskanej za pomocą czynu zabronionego (art. 291 § 1 Kodeksu karnego, paserstwo nieumyślne art. 292 ustawy; Dz.U. z 1997 r. Nr 88, poz. 553 ze zm.), nie ma wpływu na ocenę dołożenia należytej staranności przy ustaleniu, czy dany towar mógł być nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny. Niewątpliwie orzeczenie o niewinności określonej osoby rzutuje na jej wiarygodność w postępowaniu prowadzonym przez innymi instytucjami czy organami, lecz zgodnie z art. 11 p.p.s.a. sąd administracyjny związany jest jedynie ustaleniami wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa.
W zakresie ustaleń zawartych w wyroku uniewinniającym sąd administracyjny kieruje się zasadą niezawisłości sądu oraz zasadą związania sądu jedynie ustawą. Analogicznie, organy celne na mocy art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego miały prawo do zastosowania swobodnej oceny dowodów danej w sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny, mając powyższe na uwadze, uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną wniesioną w imieniu S. K. jako pozbawioną podstaw.
m.s.