Wyrok NSA z 6 stycznia 2005 r., GSK 983/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie

Rozpoznanie

w dniu 6 stycznia 2005r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] Spółki z o.o. w Warszawie

Od orzeczenia

od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 maja 2004r. sygn.akt V SA 3509/03

Skład

Przewodniczący Jerzy Chromicki, Sędzia NSA, Sędziowie (NSA Kazimierz Brzeziński, Jacek Chlebny (spr.)
Anna Fyda protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi [...] Spółki z o.o. w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 31 lipca 2003r. [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania - oddala skargę kasacyjną -

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 14 maja 2004 r., sygn. akt V SA 3509/03, oddalił skargę [...] Sp. z o.o. w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 31 lipca 2003 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania celnego.

W uzasadnieniu Sąd podał, że w postępowaniu celnym dotyczącym sprowadzonych z zagranicy leków importer tego towaru, [...] Sp. z o.o. w Warszawie, wniosła o wystąpienie do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) o wyrażenie opinii doradczej w przedmiocie wpływu udzielonej importerowi przez eksportera zniżki (rabatu) pierwotnie zafakturowanej ceny towaru na wartość celną przedmiotu importu i o zawieszenie postępowania administracyjnego w sprawie celnej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie. Zdaniem importera, kwestia wpływu udzielonego po zgłoszeniu celnym rabatu (zniżki) na wartość celną, stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego i uzasadnia zawieszenie postępowania celnego do czasu uzyskania wnioskowanej opinii.

Postanowieniem z dnia 22 maja 2003 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie odmówił zawieszenia postępowania celnego w sprawie ustalenia rzeczywistej wartości celnej leków objętych procedurą dopuszczenia do obrotu wg [...] z dnia 14 czerwca 2000 r.

Na skutek zażalenia strony Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zaskarżonym postanowieniem z 31 lipca 2003 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji wskazując w uzasadnieniu, że przedstawiona przez importera kwestia nie stanowi zagadnienia wstępnego, które wymagałoby rozstrzygnięcia przez inny organ i nie uzasadnia zawieszenia postępowania celnego.

W skardze z dnia 19 sierpnia 2003 r., uzupełnionej pismami procesowymi z dnia 10 października 2003 r. oraz 12 maja 2004 r., Spółka wniosła o uchylenie obu powyższych postanowień zarzucając naruszenie przepisów art. 120, art. 122, art. 124, art. 180, art. 201 § 1 pkt 2 i art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej. Natomiast w uzasadnieniu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 91 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483) oraz postanowień Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO) sporządzonego w Marakeszu dnia 15 kwietnia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 98, poz.483 ze zm.).

Skarżąca wyraziła pogląd, że zagadnieniem wstępnym w sprawie administracyjnej jest przesądzenie, czy właściwym jest korygowanie wartości transakcyjnej wynikającej z faktury handlowej na potrzeby ustalenia wartości celnej, gdy po dokonaniu zgłoszenia celnego kupujący otrzyma rabat od swojego dostawcy, oraz że organem właściwym do rozstrzygnięcia tego zagadnienia jest Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wyrokiem z dnia 14 maja 2004 r., sygn. akt V SA 3509/03, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę [...] Sp. z o.o. w Warszawie.

W uzasadnieniu Sąd podkreślił, iż zagadnienie wstępne, w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, zachodzi w sytuacji, gdy w ramach przedmiotu sprawy administracyjnej obejmującego podstawę jej rozstrzygnięcia występuje jako jej element kwestia, której uprzednie rozpoznanie warunkuje możliwość rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, gdy jednocześnie do rozpoznania tej kwestii nie jest właściwy organ administracji rozpatrujący sprawę administracyjną, lecz inny organ lub sąd. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi, bowiem zniżki przyznane importerowi były uzgodnione w umowie zawartej z eksporterem przed dokonaniem zgłoszenia celnego. W związku z tym ustalenie przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wpływu rabatu na wartość celną towaru przyznanego importerowi po dacie dopuszczenia towaru do obrotu na polskim obszarze celnym nie odpowiada okolicznościom faktycznym sprawy. Ponadto Sąd wskazał, że postanowienia art. III lit. d i g Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej przewidują jako funkcje Rady udzielanie zleceń w celu zapewnienia jednolitości w interpretacji i stosowaniu m.in. Konwencji w sprawie wartości celnej towarów oraz udzielanie z własnej inicjatywy lub na prośbę zainteresowanych Rządów informacji lub porad w sprawach celnych oraz udzielanie zaleceń w tym zakresie. Są to kompetencje Rady ujęte w formie zaleceń, informacji i porad i nie wynika z tych postanowień norma prawna, która ocenę takiej kwestii, jak wpływ udzielonej przez eksportera zniżki wartości (ceny) transakcyjnej towaru na wartość celną, rezerwowałaby dla Rady i wyłączała w tym zakresie właściwość krajowych organów celnych. Dotyczy to również postanowień ust. 2 i 3 zał. II Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, które określają funkcje Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO), również ujęte w formie możliwości konsultowania zagadnień związanych z ustalaniem wartości celnej oraz dostarczania informacji i wydawania opinii doradczych w tym zakresie. W konkluzji Sąd stwierdził, że rozstrzygnięcie o skutkach udzielonego rabatu należało do krajowych organów celnych i brak było podstaw do zawieszenia postępowania celnego.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka wniosła skargę kasacyjną, wnosząc o jego zmianę oraz uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Celnej i poprzedzającego postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego, bądź też o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazan9e sprawy do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła:

1. Naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie:

1. Artykułu 2, art. 7 oraz art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej w zakresie, w jakim ustanawiają one zasadę praworządności i proporcjonalności w działaniu organów władzy publicznej przez pominięcie lub błędną interpretację postanowień umów międzynarodowych, które miały zastosowanie w sprawie. W uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, że w zaskarżonym wyroku dopuszczono się błędnego zinterpretowania lub pominięcia szeregu przepisów zawartych w Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej, Porozumieniu, Opinii 15.1 oraz Konwencji Wiedeńskiej, które mają zastosowanie w sprawie. Spółka podniosła, iż właściwego toku postępowania wnosiła właściwego uzyskanie od właściwego organu (w szczególności Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO) stosownych wskazań, co do zakresu stosowania przepisów Opinii 15.1, która jest włączona wprost do polskiego porządku prawnego. Uzyskanie od właściwych organów międzynarodowych wiążących wskazań w zakresie interpretowania i stosowania postanowień Opinii 15.1 dawałoby gwarancję ujednoliconej na poziomie międzynarodowym interpretacji w praktyce stosowania przepisów międzynarodowego prawa celnego i stanowiłoby realizację zasady legalizmu - działania w zgodzie z przepisami prawa międzynarodowego. Interpretacja i stosowanie Opinii 15.1 wymaga korzystania ze wszystkich środków prawnych, które służą weryfikacji stanowiska przyjmowanego przez organy celne. Podstawę prawną do realizacji tego uprawnienia mogły stanowić normy kompetencyjne art. III lit. d oraz g Konwencji RWC, a także ust. 1 i 2 Załącznika II do Porozumienia. Konstytucyjna zasada proporcjonalności nakazywała organom celnym (a także Sądowi I instancji) uwzględnienie żądania skarżącej poddania weryfikacji interpretacji krajowych organów celnych przez Radę Współpracy Celnej lub Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO.
2. Artykułu 87 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1 Konstytucji, gdyż Sąd nie odniósł się do norm prawa międzynarodowego, które miały zastosowanie w sprawie. W wyniku orzeczenia doszło do ograniczenia stosowania postanowień umów dotyczących norm kompetencyjnych ustanowionych dla międzynarodowych organów celnych (art. III lit. d, e oraz g Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej, a także ust. 1 i 2 Załącznika II do Porozumienia), obowiązku dążenia do ujednolicenia interpretacji przepisów dotyczących ceł (Preambuła Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej i art. 25 ust. 1 i 2 Porozumienia w związku z art. 26 Konwencji Wiedeńskiej).
3. § 1 Zarządzenia Prezesa GUC z dnia 23 września 1997 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (M.P. NR 67, poz. 657 – dalej: Zarządzenie) oraz § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. NR 80, poz. 980 – dalej: Rozporządzenie) - przez niewłaściwe zastosowanie, tj. pominięcie w procesie stosowania prawa w sprawie. Treść przytoczonych na początku przepisów stanowi jednoznacznie, iż w sprawach wyjaśnień dotyczących wartości celnej właściwymi organami są Komitet Ustalania Wartości Celnej WTO oraz Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO - co nie znalazło uwzględnienia w treści zaskarżonego wyroku WSA, w którym dokonano, w szczególności, zawężającego określenia kompetencji międzynarodowych organów celnych w zakresie wydawania wiążących dla krajowych organów celnych wskazań co do stosowania przepisów regulujących kwestię ustalania wartości celnej towarów.
4. Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej (RWC) sporządzonej w Brukseli w dniu 15 grudnia 1950r. (Dz. U. z 1978 r., Nr 11, poz. 43), w szczególności:

1. Preambuły do Konwencji RWC, gdyż pominięto treść normatywną Preambuły o obowiązku krajowych organów celnych do wystąpienia do Rady Współpracy Celnej (lub organów przy niej funkcjonujących) o uzyskanie wytycznych w zakresie stosowania przepisów dotyczących ustalania wartości celnej towarów,
2. Artykułu III lit. d (w związku z art. VIII lit. a) oraz lit. g Konwencji RWC, gdyż zdaniem skarżącej powołane przepisy Konwencji zostały w sprawie zinterpretowane w sposób, który w ogranicza kompetencje Rady Współpracy Celnej (oraz organów przy tej Radzie funkcjonujących) w zakresie wydawania wiążących dla krajowych organów celnych wskazań, co do stosowania przepisów umów międzynarodowych regulujących kwestię ustalania wartości celnej towarów.
3. Artykułu 18 Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu w związku z ust. 1 i 2 Załącznika II do Porozumienia W opinii skarżącej powołane przepisy Porozumienia zostały w przedmiotowej sprawie zinterpretowane przez Sąd I instancji w sposób, który opiniom, sprawozdaniom oraz poradom wydawanym przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO bezpodstawnie odmawia rangi aktów o roli nadrzędnej w procesie ujednolicania interpretacji i stosowania Porozumienia.
4. Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969r. (Dz.U. z 1990r., Nr 74, poz. 439 - dalej: Konwencja Wiedeńska): art. 26, art. 27 oraz art. 31 Konwencji Wiedeńskiej - przez niewłaściwe ich zastosowanie, tj. pominięcie w procesie stosowania prawa w sprawie. W zaskarżonym wyroku nie odniesiono się do zasad prawnych związanych z przestrzeganiem, stosowaniem i interpretacją traktatów, które znajdują uregulowanie w Konwencji Wiedeńskiej przez ograniczenie kompetencji Rady Współpracy Celnej oraz Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO.

2. Naruszenie następujących przepisów prawa procesowego, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1. Artykułu 145 § 1 pkt 1 - przez brak uchylenia zaskarżonego postanowienia Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2003 roku, które jest niezgodne z przepisami prawa materialnego i procesowego, przede wszystkim z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa w związku z art. 262 Kodeks celnego i art. 145 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zaskarżony wyrok narusza powyższe przepisy z uwagi na stwierdzenie braku przesłanek do zawieszenia postępowania w przedmiotowej sprawie. Krajowe organy celne nie wystąpiły do Rady Współpracy Celnej lub Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO o udzielenie interpretacji oraz nie przedstawiły opinii tych organów międzynarodowych - pozyskanej w innej sprawie, o podobnym stanie faktycznym - z której wynikałaby interpretacja Opinii 15.1.
2. Art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego i art. 145 § 2 Uppsa – przez stwierdzenie braku przesłanek do zawieszenia postępowania w przedmiotowej sprawie. Zdaniem skarżącej wszelkie przesłanki do zawieszenia postępowania i wystąpienia ze stosownym wnioskiem do właściwego organu międzynarodowej organizacji celnej o wydanie wiążącego aktu interpretacyjnego zaistniały, lecz organy celne bezpodstawnie odmówiłypodjęcia takich czynności.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.

Przede wszystkim należy stwierdzić, że z analizy powołanych w skardze kasacyjnej postanowień Konstytucji (art. 2, art. 7, art. 31 ust. 3, art. 87 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1), Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej (Artykuł III lit. d, g i Preambuła), Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu (art. 18 pkt 2 Porozumienia w związku z pkt 1 i 2 Załącznika II do Porozumienia) oraz Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów (art. 26, art. 27 oraz art.

31. nie wynika obowiązek krajowego organu celnego do wystąpienia do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) z wnioskiem o wyrażenie opinii doradczej w związku z toczącą się indywidualną sprawą celną. Przyjęcie poglądu prezentowanego przez stronę skarżącą prowadziłoby do możliwości każdorazowego wyłączenia od rozstrzygania sprawy krajowych organów celnych w przypadku sporu dotyczącego materii, co do której może wypowiadać się także Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej. Na podstawie Artykułu 18 ust. 2 Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego został ustanowiony pod auspicjami Rady Współpracy Celnej Komitet Techniczny Ustalania Wartości Celnej, który wykonuje czynności opisane w Załączniku II do Porozumienia zgodnie z ustanowionymi w nim regułami procedury. Załącznik II do Porozumienia, określając zadania Komitetu Technicznego, między innymi w punkcie 2a, wyraźnie stwierdza, że zadaniem Komitetu jest wydawanie na podstawie przedłożonych faktów opinii doradczych co do zastosowanych rozwiązań. Z żadnych postanowień określających zadania Komitetu nie wynika jednak norma, która w zakresie obejmującym rozstrzygnięcie o skutkach obniżenia ceny towaru w związku z udzielonym rabatem, wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych i kompetencje w tym przedmiocie powierzała Komitetowi Technicznemu. Powyższe stanowisko dodatkowo uzasadnia Artykuł 17 Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu, w którym stwierdza się, że nic w Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddanie w wątpliwość praw administracji celnej do satysfakcjonującego je upewnienia się co do prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów ustalania wartości celnej. Celem Porozumienia nie było zatem ograniczenie uprawnień krajowych organów celnych w prowadzeniu indywidualnych spraw. Ograniczenia dla krajowych organów celnych w omawianym zakresie nie wynikają także z Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej. Z powołanych powyżej postanowień Konwencji wynikają funkcje Rady, do których należy, między innymi, udzielanie na prośbę zainteresowanych Rządów informacji, porad lub zaleceń w sprawach celnych. Realizacja tych funkcji nie następuje jednak w wyniku wiążącego dla organu celnego wniosku strony postępowania w indywidualnej sprawie celnej. Reasumując, należało uznać za trafny pogląd Sądu I instancji, że brak jest normy, która wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych do rozstrzygania o skutkach udzielonego rabatu. Odmowa zwrócenia się do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej nie narusza zatem powołanych w skardze kasacyjnej postanowień Konstytucji, Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej i Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów. Nie jest zatem uzasadniony zarzut naruszenia powołanych w skardze kasacyjnej zasad: legalizmu, praworządności i proporcjonalności.

Nie jest także uzasadniony zarzut takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd I instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa i trafnie stwierdził brak przesłanek do zawieszenia postępowania w sprawie. W myśl art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 ustawy Kodeks celny, organ celny zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zawieszenie postępowania uzależnione jest zatem od łącznego wystąpienia trzech przesłanek:

• postępowanie administracyjne (celne) jest w toku,
• istnieje zagadnienie wstępne,
• rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Poza sporem pozostaje istnienie pierwszej z wymienionych przesłanek –postępowanie w przedmiocie prawidłowości zgłoszenia celnego jest w toku. Dla ustalenia występowania kolejnych przesłanek istotne jest zdefiniowanie pojęcia "zagadnienia wstępnego". Należy przyjąć, że pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć wstępne "zagadnienie prawne". Tymczasem w rozpatrywanej sprawie istotą problemu nie jest wyjaśnienie rozbieżności prawnych, lecz spór co do faktu. Daje to podstawę do stwierdzenia, że zagadnienie wstępne w niniejszej sprawie nie występuje. Podkreślenia wymaga ponadto, że zasadność uznania, że wartość celna towaru odbiega od deklarowanej, podlega ocenie organu administracyjnego i może być kwestionowana w trybie instancyjnym oraz na drodze sądowej, nie zaś w drodze wcześniejszego występowania do międzynarodowych organizacji. Spełnienie ostatniej z wymienionych przesłanek wymaga natomiast ustalenia związku przyczynowego pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej a zagadnieniem wstępnym, którego ocena, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz B. Adamiak, J. Borkowski, C.H. Beck, W-wa 2003, s.430). Z powołanych w skardze kasacyjnej postanowień, jak już wyżej wywiedziono, nie wynika norma prawna, która w zakresie obejmującym rozstrzygnięcie co do skutków zniżki ceny towaru w odniesieniu do jego wartości celnej wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych i właściwym w tym przedmiocie czyniła Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Rady Współpracy Celnej (Światowej Organizacji Celnej - WCO). W konkluzji stwierdzić należy, że wpływ zniżki ceny na wartość celną towaru nie stanowił w sprawie zagadnienia wstępnego, rozstrzygnięcie w tym zakresie należało do krajowych organów celnych i nie zachodziła zatem w sprawie podstawa do zawieszenia postępowania celnego.

Z tych względów na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku.

mr