Wyrok NSA z 6 stycznia 2005 r., GSK 985/04

Sąd

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie

Rozpoznanie

w dniu 6 stycznia 2005r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] Spółki z o.o. w Warszawie

Od orzeczenia

od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 maja 2004r. sygn.akt V SA 3019/03

Skład

Przewodniczący Jerzy Chromicki, Sędzia NSA, Sędziowie (NSA Kazimierz Brzeziński (spr.), Jacek Chlebny
Anna Fyda protokolant

Sprawa

w sprawie ze skargi [...] Spółki z o.o. w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2003r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania - oddala skargę kasacyjną -

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 12 maja 2004 r., sygn. akt V S.A. 3019/03, oddalił skargę [...] Sp. z o.o. w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2003 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania celnego.

W uzasadnieniu Sąd podał, że zaskarżonym postanowieniem z 25 czerwca 2003 r., Nr [...], Dyrektor Izby Celnej w Warszawie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie z dnia 28 stycznia 2003 r., którym odmówiono zawieszenia postępowania dotyczącego zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia 7 stycznia 2000 r. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, iż przesłanką zawieszenia postępowania określoną w art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej jest konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego.

"[...]" Sp. z o.o. w Warszawie uzasadniła swój wniosek o zawieszenie postępowania tym, że jednocześnie wniosła o wystąpienie przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie do Ministra Finansów z wnioskiem o uzyskanie porady Światowej Organizacji Celnej [WCO] na temat wpływu upustów udzielanych przez zagranicznego dostawcę na wartość celną importowanych towarów w sytuacji, gdy udzielenie upustu następuje po dniu dokonania zgłoszenia celnego i zgodnie z postanowieniami umów, stanowi formę wspomagania finansowego działalności spółki jako importera na rynku polskim, tj. rynku importu. Zagadnieniem wstępnym było, w ocenie skarżącej, rozstrzygnięcie przez WCO, czy rabat finansowy przyznawany importerowi w Polsce, stanowi element kalkulacyjny wartości celnej i czy w związku z tym powinien być uwzględniany przy ustalaniu tej wartości. Światową Organizację Celną należy uznać w tym przypadku za organ w rozumieniu art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W ocenie organów celnych, rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem prowadzonego postępowania nie jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, gdyż takie zagadnienie w sprawie nie występuje.

Powyższe postanowienie zaskarżyła "[...]" Sp. z o.o. w Warszawie, wnosząc o jego uchylenie wraz z poprzedzającym postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie, z powodu niezgodności obu rozstrzygnięć z prawem, a także zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W skardze z dnia 10 lipca 2003 r. oraz pismach procesowych z 19 września 2003 r. i 11 maja 2004 r. zarzuciła skarżonemu postanowieniu naruszenie przepisu art. 120, 122, 124, 180, 201 § 1 pkt 2, art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie w sposób błędny zastosował przepis art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie zagadnieniem wstępnym, zgodnie z wnioskiem skarżącej, jest przesądzenie, czy w ramach istniejących przepisów prawa celnego właściwym jest korygowanie wartości transakcyjnej wynikającej z faktury handlowej na potrzeby ustalenia wartości celnej w przypadku, gdy po dokonaniu zgłoszenia celnego i odprawy celnej towaru kupujący otrzyma rabat od swojego dostawcy, przy czym rabat ten stanowi formę wspomagania przez zagranicznego dostawcę działalności dystrybucyjnej skarżącego na rynku polskim. Rozstrzyganie tego typu kwestii nie pozostaje w kompetencjach organu prowadzącego postępowanie celne.

Zdaniem skarżącej, organem właściwym dla rozstrzygnięcia wspomnianego zagadnienia wstępnego jest Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, który należy w tym przypadku uznać za organ w rozumieniu art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej. Niepodjęcie przez organy celne działań związanych z wystąpieniem o opinię do WTO, zdaniem skarżącej narusza przepis art. 121 § l Ordynacji podatkowej, zgodnie, z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów celnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wyrokiem z dnia 12 maja 2004 r., sygn. akt V S.A. 3019/03, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę [...] Sp. z o.o. w Warszawie.

W uzasadnieniu Sąd podkreślił, iż zagadnienie wstępne zachodzi w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy celnej jest uwarunkowane uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Zdaniem Sądu, przez pojęcie "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć wstępne "zagadnienie prawne", tymczasem w sprawie nie tyle chodzi o wyjaśnienie rozbieżności prawnych, ile o spór co do faktu. Kwestia rzeczywistego przysługiwania importerowi stałego rabatu na sprowadzany towar, a w konsekwencji zasadność uznania, że wartość celna towaru odbiega od deklarowanej, podlegają swobodnej ocenie organu administracyjnego i mogą być kwestionowane w trybie instancyjnym lub w drodze skargi do sądu administracyjnego, nie zaś w drodze wcześniejszego występowania do WTO o "wydanie porady".

Zgodnie z ratyfikowaną Konwencją z 15 grudnia 1950 r. o utworzeniu Rady Współpracy Celnej do organizacji tej należy m.in. udzielanie zaleceń w celu zapewnienia jednolitości w interpretacji i stosowaniu Konwencji w sprawie wartości celnej towarów, a także udzielanie informacji lub porad w sprawach celnych w granicach ogólnych celów Konwencji. Wystąpienie o tego rodzaju interpretację lub poradę uzależnione jest więc od istnienia wątpliwości i rozbieżności w stosowaniu przepisów. Zdaniem Sądu, taka sytuacja w niniejszej sprawie nie zachodziła. W sprawie nie sformułowano zagadnienia materialnoprawnego, mającego charakter otwartego i samoistnego, od którego zależy wynik sprawy głównej, w zakresie, którego istniałaby np. potrzeba zwrócenia się do WCO o wydanie opinii doradczej. Ponadto należy zauważyć, iż kompetencje Rady ujęte są w formie zaleceń, informacji i porad i nie wynika z tych postanowień norma prawna, która ocenę takiej kwestii, jak wpływ udzielonej przez eksportera zniżki wartości (ceny) transakcyjnej towaru na wartość celną, rezerwowałaby dla Rady i wyłączała w tym zakresie właściwość krajowych organów celnych.

W konkluzji Sąd stwierdził, że wpływ zniżki ceny na wartość celną towaru nie stanowił w niniejszej sprawie zagadnienia wstępnego, rozstrzygnięcie w tym zakresie należało do krajowych organów celnych i nie zachodziła w sprawie podstawa do zawieszenia postępowania celnego.

W skardze kasacyjnej z dnia 21 lipca 2004 r. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 maja 2004 r., sygn. akt V S.A. 3019/03, [...] Sp. z o.o. zaskarżyła wyrok ten w całości oraz wniosła o jego zmianę w całości poprzez wydanie orzeczenia uchylającego postanowienie Izby Celnej i poprzedzającego go postanowienia Urzędu Celnego, bądź uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA.

Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła:

1. Naruszenie następujących przepisów prawa materialnego:

1. Ustawy z dnia 2 kwietnia 1997r. - Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej, a w szczególności:

1. art. 2, art. 7 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji RP w zakresie, w jakim ustanawiają one zasadę praworządności i proporcjonalności w działaniu organów władzy publicznej przez pominięcie lub błędną interpretację postanowień umów międzynarodowych, które miały zastosowanie w sprawie. Zasady te zostały naruszone także przez ich niezastosowanie jako wzorca do oceny zachowania się organów celnych w przedmiotowej sprawie. Naruszenie prawa polegało, w tym zakresie, na przyzwoleniu WSA (wyrażonym poprzez treść sentencji i uzasadnienia zaskarżonego wyroku) na działanie organów celnych, ograniczające w niedopuszczalny sposób uprawnienie skarżącego do obrony swych interesów z wykorzystaniem wszystkich środków (quasi odwoławczych i dowodowych) dopuszczonych, w szczególności, przez międzynarodowe prawo celne, przede wszystkim zaś uniemożliwienie włączenia do sprawy stosownej opinii (zaleceń, interpretacji) właściwych organów międzynarodowych.

W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że w zaskarżonym wyroku doszło do błędnego zinterpretowania lub pominięcia szeregu przepisów zawartych w Konwencji RWC, Porozumieniu, Opinii 15.1 oraz Konwencji Wiedeńskiej, które mają zastosowanie w sprawie.

W przedmiotowej sprawie [...]wielokrotnie zwracał uwagę na konieczność uzyskania od właściwego organu (w szczególności Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO) stosownych wskazań co do zakresu stosowania przepisów Opinii 15.1 — włączonej wprost do polskiego porządku prawnego, ale stanowiącej przede wszystkim zbiór regulacji prawa międzynarodowego - w sytuacji udzielania zniżek na leki importowane przez skarżącego.

Zawarte w Opinii 15.1 wytyczne określające zasady postępowania przy ustalaniu wartości celnej towarów (przy nabyciu których udzielono rabatu) nawiązują wprost do konkretnych "stanów faktycznych - przykładów". Stwierdzenie zaistnienia w rzeczywistości określonego stanu faktycznego, który odpowiada określonemu "stanowi faktycznemu - przykładowi", determinuje na gruncie Opinii 15.1 zastosowanie określonych dyspozycji normatywnych tam przewidzianych. W ten sposób "stan faktyczny - przykład" stał się immanentną częścią norm regulujących ustalanie wartości celnej importowanego towaru. Każdy spór dotyczący zaistnienia w konkretnej sprawie określonego stanu faktycznego, który stanowi odpowiednik "stanu faktycznego - przykładu" zawartego w Opinii 15.1, jest sporem co do istotnej treści wynikającej z tej Opinii normy, która w tejże sprawie winna być zastosowana. W takim też zakresie winien się wypowiedzieć Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO lub inny organ właściwy w sprawach wyjaśnień dotyczących wartości celnych oraz ochrony jednolitego stosowania norm międzynarodowego prawa celnego.

[...] powołuje się na zaistnienie w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego, który odpowiada opisowi "stanu faktycznego - przykładu" rabatu ex post, zaś organy celne przyjmują w tym zakresie istnienie rabatu a priori. Spór w tym przedmiocie, jak to powyżej wywiedziono, dotyczy treści norm wynikających z Opinii 15.1. Również powaga tego sporu wynikająca z wielości spraw, jakie toczą się w przedmiocie wartości celnej leków importowanych do Polski w latach 1999 - 2001, międzynarodowego charakteru tychże spraw oraz faktu, że dotyczą one podstawowych praw i wolności ekonomicznych - uzasadniała zwrócenie się do Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej WCO w celu oparcia polskiej praktyki orzeczniczej na wykładni prawa międzynarodowego dokonanej przez powołany do tego organ.

Zdaniem skarżącego, konieczne było zastosowanie art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej - tj. zawieszenia postępowania w sprawie wartości celnej - jako środka prawnego umożliwiającego uzyskanie (od właściwych organów międzynarodowych) i zastosowanie, w sprawie dotyczącej wartości celnej importowanych przez Skarżącego leków, wiążących wskazań w zakresie interpretowania i stosowania w tej sprawie postanowień Opinii 15.1 lub uzyskania dodatkowej interpretacji. Dawałoby to bowiem gwarancję, iż interpretowanie i stosowanie prawa w sprawie [...] odpowiada ujednoliconej (na poziomie międzynarodowym) interpretacji i praktyce stosowania przepisów międzynarodowego prawa celnego, nad czym pieczę sprawują Rada Współpracy Celnej oraz Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO. Stanowiłoby to realizację zasady legalizmu (działania w zgodzie z przepisami prawa międzynarodowego). Skoro jednak w przedmiotowej sprawie organy celne postąpiły w sposób odmienny, a WSA ich działanie swym wyrokiem zaakceptował, to doszło w tym przypadku do naruszenia dopiero co przywołanej zasady.

Skarżący prowadząc spór co do interpretacji i stosowania przepisów Opinii 15.1 winien mieć prawo do skorzystania ze wszystkich środków prawnych - jakąkolwiek miałyby one przyjąć postać: środków odwoławczych, quasi odwoławczych czy dowodowych - które służyły weryfikacji, przyjmowanego w tym zakresie przez organy celne, stanowiska. Podstawę prawną do realizacji tego uprawnienia mogły stanowić normy kompetencyjne art. III lit. d oraz g Konwencji RWC, a także ust. l i 2 Załącznika II do Porozumienia. [...] wielokrotnie zabiegał przed organami celnymi (w pewnym sensie także przed WSA) o zastosowanie tych środków. Konstytucyjna zasada proporcjonalności nakazywała organom celnym (a także WSA) uwzględnienie żądań skarżącego - choćby nawet wymóg poddania się weryfikacji przez Radę Współpracy Celnej lub Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wynikał z innych przepisów praktyki ich stosowania, aniżeli wskazywał to skarżący.

2. art. 87 ust. l oraz art. 91 ust. l Konstytucji RP - przez błędne ich zastosowanie w sprawie. Naruszenie prawa polegało na wadliwej interpretacji lub niestosowaniu postanowień konwencji międzynarodowych, do których Polska przystąpiła i które miały istotne znaczenie dla sprawy.

Skarżący podniósł, że w zaskarżonym wyroku zabrakło dostatecznego odniesienia do wszystkich norm prawa międzynarodowego, które miały zastosowanie w sprawie. Doszło w ten sposób do bezpodstawnego ograniczenia stosowania (czy wręcz pominięcia) przepisów umów (konwencji) dotyczących: norm kompetencyjnych ustanowionych dla międzynarodowych organów celnych (art. III lit. d, e oraz g Konwencji RWC, a także ust. l i 2 Załącznika II do Porozumienia), obowiązku dążenia do ujednolicenia interpretacji i stosowania przepisów dotyczących ceł (w szczególności Preambuła Konwencji RWC i art. 25 ust. l i 2 Porozumienia w związku z art. 26 Konwencji Wiedeńskiej). W takim też zakresie doszło do naruszenia art. 87 ust. l oraz art. 91 ust. l Konstytucji RP.

2. § l zarządzenia Prezesa GUC z dnia 23 września 1997 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (M.P. Nr 67, poz. 657) oraz § l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. Nr 80, poz. 980) - przez niewłaściwe zastosowanie, tj. pominięcie w procesie stosowania prawa w sprawie. Treść przytoczonych na początku przepisów stanowi jednoznacznie, iż w sprawach wyjaśnień dotyczących wartości celnej właściwymi organami są Komitet Ustalania Wartości Celnej WTO oraz Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO - co nie znalazło uwzględnienia w treści zaskarżonego wyroku WSA, w którym dokonano, w szczególności, zawężającego określenia kompetencji międzynarodowych organów celnych w zakresie wydawania wiążących dla krajowych organów celnych wskazań co do stosowania przepisów regulujących kwestię ustalania wartości celnej towarów.
3. Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej sporządzonej w Brukseli w dniu 15 grudnia 1950r. (Dz. U. z 1978 r., Nr 11, poz. 43 - dalej: Konwencja RWC), w szczególności:

1. Preambuły do Konwencji RWC - przez jej niewłaściwe zastosowanie, tj. pominięcie w procesie stosowania prawa w sprawie. Preambuła do Konwencji RWC ma taką samą moc normatywną, jak jej poszczególne artykuły i stanowi główną wytyczną w zakresie harmonizacji i ujednolicania systemów, do czego zobowiązane są w szczególności polskie organy celne, podporządkowane w tym zakresie Radzie Współpracy Celnej i organom przy niej funkcjonującym. Nieuwzględnienie treści normatywnej Preambuły do Konwencji RWC miało niewątpliwy wpływ na sposób orzekania WSA w przedmiotowej sprawie o obowiązku krajowych organów celnych wystąpienia do Rady Współpracy Celnej (lub organów przy niej funkcjonujących) o uzyskanie wytycznych w zakresie stosowania przepisów będących składową porozumień międzynarodowych dotyczących ustalania wartości celnej towarów.
2. art. III lit. d (w związku z art. VIII lit. a) oraz lit. g Konwencji RWC - przez błędną ich interpretację, skutkiem czego doszło do błędnego ich zastosowania w przedmiotowej sprawie. Powołane przepisy Konwencji RWC zostały w przedmiotowej sprawie zinterpretowane przez WSA w sposób, który w istocie ogranicza kompetencje Rady Współpracy Celnej (oraz organów przy tej Radzie funkcjonujących) w zakresie wydawania wiążących dla krajowych organów celnych wskazań co do stosowania przepisów umów międzynarodowych regulujących kwestię ustalania wartości celnej towarów.
3. Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu (dalej: Porozumienie), w szczególności art. 18 pkt 2 Porozumienia w związku z ust. l i 2 Załącznika II do Porozumienia - przez błędną ich interpretację, skutkiem czego doszło do błędnego ich zastosowania w sprawie. Powołane przepisy Porozumienia zostały w przedmiotowej sprawie zinterpretowane przez WSA w sposób, który opiniom, sprawozdaniom oraz poradom wydawanym przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO bezpodstawnie odmawia rangi aktów o roli nadrzędnej w procesie ujednolicania interpretacji i stosowania Porozumienia.
4. Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969r. (Dz. U. z 1990r., Nr 74, poz. 439), dalej: Konwencja Wiedeńska, w szczególności: art. 26, art. 27 oraz art. 31 - przez niewłaściwe ich zastosowanie, tj. pominięcie w sprawie. W zaskarżonym wyroku nie odniesiono się do zasad prawnych związanych z przestrzeganiem, stosowaniem i interpretacją traktatów, które znajdują uregulowanie w Konwencji Wiedeńskiej. Nieuwzględnienie tych zasad doprowadziło ostatecznie do nieuprawnionego pominięcia norm umów międzynarodowych dotyczących wartości celnej.

Sposób, w jaki w przedmiotowej sprawie zinterpretowano przepisy kompetencyjne dotyczące Rady Współpracy Celnej oraz Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO w istotny sposób ogranicza uprawnienia tych organów i stoi w sprzeczności z podstawowymi zasadami przestrzegania, stosowania i interpretacji traktatów, które znajdują uregulowanie w szczególności w art. 26, art. 27 oraz art. 31 Konwencji Wiedeńskiej.

2. Naruszenie następujących przepisów prawa procesowego, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1. Art. 145 § l pkt l - przez brak uchylenia zaskarżonego postanowienia Izby Celnej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2003 roku, które jest niezgodne z przepisami prawa materialnego i procesowego, przede wszystkim z art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeks celnego i art. 145 § 2 Uppsa.

Brak zawieszenia postępowania w tej sprawie spowodował, iż krajowe organy celne dokonały samodzielnie zabiegów interpretacyjnych oraz zastosowania przepisów międzynarodowego prawa celnego w sytuacji, gdzie nie można było mieć pewności co do zgodności treści działań podejmowanych przez organy krajowe z interpretacją i zastosowaniem przepisów międzynarodowego prawa celnego (Opinii 15.1 lub koniecznym jej uzupełnieniem interpretacyjnym) uznawaną za prawidłową przez Radę Współpracy Celnej i Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO. Krajowe organy celne ani nie wystąpiły do Rady Współpracy Celnej lub Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO o udzielenie interpretacji, ani też nie przedstawiono skarżącemu wytycznej lub opinii od organów międzynarodowych - pozyskanej np. w innej sprawie, o podobnym stanie faktycznym - z której by wynikała akceptacja tychże organów dla działań (interpretacji i stosowania Opinii 15.1 lub uzupełnienia interpretacyjnego do tej Opinii) podejmowanych przez krajowe organy celne w sprawach dotyczących wartości celnej importowanych leków.

2. Art. 201 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeks celnego i art. 145 § 2 Uppsa - przez stwierdzenie braku przesłanek do zawieszenia postępowania w przedmiotowej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.

Przede wszystkim należy stwierdzić, że z analizy powołanych w skardze kasacyjnej postanowień Konstytucji (art. 2, art. 7, art. 31 ust. 3, art. 87 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1), Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej (Artykuł III lit. d, i, g i Preambuła), Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu (art. 18 pkt 2 Porozumienia w związku z pkt 1 i 2 Załącznika II do Porozumienia) oraz Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów (art. 26, art. 27 oraz art.

31. nie wynika obowiązek krajowego organu celnego do wystąpienia do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) z wnioskiem o wyrażenie opinii doradczej w związku z toczącą się indywidualną sprawą celną. Przyjęcie poglądu prezentowanego przez stronę skarżącą prowadziłoby do możliwości każdorazowego wyłączenia od rozstrzygania sprawy krajowych organów celnych w przypadku sporu dotyczącego materii, co do której może wypowiadać się także Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej. Na podstawie Artykułu 18 ust. 2 Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego został ustanowiony pod auspicjami Rady Współpracy Celnej Komitet Techniczny Ustalania Wartości Celnej, który wykonuje czynności opisane w Załączniku II do Porozumienia zgodnie z ustanowionymi w nim regułami procedury. Załącznik II do Porozumienia, określając zadania Komitetu Technicznego, między innymi w punkcie 2a, wyraźnie stwierdza, że zadaniem Komitetu jest wydawanie na podstawie przedłożonych faktów opinii doradczych co do zastosowanych rozwiązań. Z żadnych postanowień określających zadania Komitetu nie wynika jednak norma, która w zakresie obejmującym rozstrzygnięcie o skutkach obniżenia ceny towaru w związku z udzielonym rabatem, wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych i kompetencje w tym przedmiocie powierzała Komitetowi Technicznemu. Powyższe stanowisko dodatkowo uzasadnia Artykuł 17 Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu, w którym stwierdza się, że nic w Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddanie w wątpliwość praw administracji celnej do satysfakcjonującego je upewnienia się co do prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów ustalania wartości celnej. Celem Porozumienia nie było zatem ograniczenie uprawnień krajowych organów celnych w prowadzeniu indywidualnych spraw. Ograniczenia dla krajowych organów celnych w omawianym zakresie nie wynikają także z Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej. Z powołanych powyżej postanowień Konwencji wynikają funkcje Rady, do których należy, między innymi, udzielanie na prośbę zainteresowanych Rządów informacji, porad lub zaleceń w sprawach celnych. Realizacja tych funkcji nie następuje jednak w wyniku wiążącego dla organu celnego wniosku strony postępowania w indywidualnej sprawie celnej. Reasumując, należało uznać za trafny pogląd Sądu I instancji, że brak jest normy, która wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych do rozstrzygania o skutkach udzielonego rabatu. Odmowa zwrócenia się do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej nie narusza zatem powołanych w skardze kasacyjnej postanowień Konstytucji, Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej i Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów. Nie jest zatem uzasadniony zarzut naruszenia powołanych w skardze kasacyjnej zasad: legalizmu, praworządności i proporcjonalności.

W zaskarżonym wyroku Sąd I instancji nie rozstrzygał o wartości celnej towaru, a jedynie o zgodności z prawem postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania. Kwestia wartości celnej była przedmiotem rozważań wyłącznie w kontekście istnienia zagadnienia wstępnego. Z tego powodu nie jest uzasadniony zarzut naruszenia Opinii 15.1 wydanej przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej.

Nie jest także uzasadniony zarzut takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd I instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i trafnie stwierdził brak przesłanek do zawieszenia postępowania w sprawie. W myśl art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 ustawy Kodeks celny, organ celny zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zawieszenie postępowania uzależnione jest zatem od łącznego wystąpienia trzech przesłanek:

• postępowanie administracyjne (celne) jest w toku,
• istnieje zagadnienie wstępne,
• rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Poza sporem pozostaje istnienie pierwszej z wymienionych przesłanek –postępowanie w przedmiocie prawidłowości zgłoszenia celnego jest w toku. Dla ustalenia występowania kolejnych przesłanek istotne jest zdefiniowanie pojęcia "zagadnienia wstępnego". Należy przyjąć, że pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć wstępne "zagadnienie prawne". Tymczasem w rozpatrywanej sprawie istotą problemu nie jest wyjaśnienie rozbieżności prawnych, lecz spór co do faktu. Daje to podstawę do stwierdzenia, że zagadnienie wstępne w niniejszej sprawie nie występuje. Podkreślenia wymaga ponadto, że zasadność uznania, że wartość celna towaru odbiega od deklarowanej, podlega ocenie organu administracyjnego i może być kwestionowana w trybie instancyjnym oraz na drodze sądowej, nie zaś w drodze wcześniejszego występowania do międzynarodowych organizacji. Spełnienie ostatniej z wymienionych przesłanek wymaga natomiast ustalenia związku przyczynowego pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej a zagadnieniem wstępnym, którego ocena, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz B. Adamiak, J. Borkowski, C.H. Beck, W-wa 2003, s.430). Z powołanych w skardze kasacyjnej postanowień, jak już wyżej wywiedziono, nie wynika norma prawna, która w zakresie obejmującym rozstrzygnięcie co do skutków zniżki ceny towaru w odniesieniu do jego wartości celnej wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych i właściwym w tym przedmiocie czyniła Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Rady Współpracy Celnej (Światowej Organizacji Celnej - WCO). W konkluzji stwierdzić należy, że wpływ zniżki ceny na wartość celną towaru nie stanowił w sprawie zagadnienia wstępnego, rozstrzygnięcie w tym zakresie należało do krajowych organów celnych i nie zachodziła zatem w sprawie podstawa do zawieszenia postępowania celnego.

Nie można także podzielić pozostałych zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej, podniesionych celem uzasadnienia podstawy kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, zwana dalej: p.p.s.a.). Zarzuty naruszenia art. 141 § 1 pkt 1 p.p.s.a., art. 145 § 2 p.p.s.a. oraz art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej są niezasadne, gdyż z powyższych ustaleń wynika, że w sprawie nie zachodziła podstawa do uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z uwagi na brak przesłanek do zawieszenia postępowania celnego.

Z tych względów na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.