Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 23 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1880/16 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 248/16 w sprawie ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej B. z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
W piśmie z 17 grudnia 2018 r. (data wpływu do WSA we Wrocławiu) dor. pod. S. K. (członek wspólnoty mieszkaniowej ul. R. w W.), dalej: powoływany jako: strona, skarżący, na podstawie art. 285a § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: P.p.s.a.) wniósł skargę o stwierdzenie niezgodności wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2018 r., sygn. akt
I FSK 1800/16 z art. 1, art. 25, art. 28, art. 290 dyrektywy 2006/112. Zdaniem autora skargi przedmiotowy wyrok narusza też art. 21 i art. 64 Konstytucji, art. 1, art. 6, art. 13, art. 14, art. 15, art. 22 ustawy o własności lokali i art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Skarżący wniósł o zmianę ww. wyroku NSA oraz poprzedzającego go wyroku poprzez orzeczenie, że wspólnota mieszkaniowa na podstawie art. 28 dyrektywy 2006/112 jest z mocy prawa podatnikiem podatku VAT i orzeczenie, że skarżący w wyniku rażącego naruszenia art. 28, art. 290 dyrektywy 2006/112 ponosi stratę, bowiem nie uzyskując zwrotu podatku VAT, podatek ten nie jest dla skarżącego neutralny, a tym samym mają prawo do odszkodowania zgodnie z prawem EWG. W piśmie procesowym z dnia 7 stycznia 2019 r. skarżący rozwinął uzasadnienie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1880/16 podlega odrzuceniu.
Pierwszą, a zarazem podstawową przesłanką przemawiającą za odrzuceniem wniesionej skargi jest okoliczność wniesienia skargi przez skarżącego, który w ocenie NSA nie był w świetle obowiązujących przepisów prawa upoważniony do jej złożenia, gdyż zaskarżone orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zostało wydane na rzecz innego podmiotu, a skarżący nie był stroną ani uczestnikiem postępowania w sprawie będącej przedmiotem skargi o stwierdzenie niezgodności.
Drugą przesłanką przemawiającą za odrzuceniem skargi, w świetle art. 285e § 1 pkt 1 P.p.s.a., w którym ustawodawca określił szczególne wymogi, jakie powinna spełniać skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia, jest brak wskazania przez pełnomocnika zakresu żądania, czyli określenia, czy orzeczenie od którego została wniesiona niniejsza skarga, jest zaskarżone w całości czy w części.
Wreszcie, w ocenie NSA nie została spełniona, jako warunek konieczny i niezbędny, przesłanka dotycząca uprawdopodobnienia wyrządzenia szkody przez wydanie przedmiotowego wyroku (art. 285e § 1 pkt 4 P.p.s.a.), ani też nie wykazano, że wzruszenie orzeczenia w drodze innych środków prawnych nie było i nie jest możliwe (art. 285e § 1 pkt 5 P.p.s.a.).
Istotą skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia jest wykazanie, że zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane niezgodnie z prawem, w następstwie czego wynikła szkoda. Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia (dalej: skarga) nie jest odrębnym środkiem zaskarżania orzeczenia. Jest to instytucja nadzwyczajna, mająca umożliwić realizację prawa, nadanego przez art. 77 Konstytucji RP, który stanowi, że każdy ma prawo do wynagrodzenia szkody wyrządzonej przez niezgodne z prawem działanie organu władzy publicznej.
W myśl art. 285h § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny odrzuca na posiedzeniu niejawnym skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia, jeżeli ulegała ona odrzuceniu przez sąd niższej instancji, skargę wniesioną po upływie terminu, skargę niespełniającą wymagań określonych w art. 285e § 1, jak również skargę z innych przyczyn niedopuszczalną. Okoliczności, z powodu których skarga może być oceniona przez Naczelny Sąd Administracyjny jako "niedopuszczalna z innych przyczyn" mogą mieć zarówno charakter podmiotowy, jak i przedmiotowy. Do pierwszej grupy należy zaliczyć np. wniesienie skargi przez podmiot niebędący stroną postępowania, w którym wydano zaskarżone orzeczenie albo nie mający zdolności sądowej (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz pod. red. prof. R. Hausera, prof M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011 r., s. 943). O tym, że skarga wniesiona przez podmiot niebędący stroną postępowania, w którym wydano zaskarżone orzeczenie jest niedopuszczalna, przemawiają regulacje działu VIIa ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a zwłaszcza art. 285a § 1 - 2 i art. 285c tej ustawy.
Zgodnie z § 1 art. 285a skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia przysługuje od prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, gdy przez jego wydanie została stronie wyrządzona szkoda, a zmiana lub uchylenie orzeczenia w drodze innych przysługujących stronie środków prawnych nie było i nie jest możliwe. Paragraf 2 wskazuje, że skarga, o której mowa w § 1, przysługuje również w wyjątkowych przypadkach od prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, jeżeli strony nie skorzystały z przysługujących im środków prawnych, gdy niezgodność z prawem wynika z naruszenia podstawowych zasad porządku prawnego lub konstytucyjnych wolności albo praw człowieka i obywatela, chyba że jest możliwa zmiana lub uchylenie orzeczenia w drodze innych przysługujących stronie środków prawnych. Przepis art. 285c P.p.s.a. stanowi zaś, że od tego samego orzeczenia strona może wnieść tylko jedną skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia.
Z przywołanych przepisów wprost wynika, że uprawnionym do wniesienia skargi jest strona. Stroną w postępowaniu sądowoadministracyjnym jest skarżący oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. Uczestnikami postępowania na prawach strony są podmioty wymienione w art. 33 P.p.s.a.
Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy stwierdzić należy, że skarga podlega odrzuceniu. Za taką oceną przemawia fakt, że wnoszącym skargę nie jest podmiot będący stroną postępowania, w którym wydano zaskarżone orzeczenie. Ze złożonej skargi nie wynika również, aby był to podmiot, o którym mowa w art. 33 § 1 P.p.s.a.
Skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia wniósł S. K., zaś stronami postępowania sądowoadministracyjnego wynikiem którego jest kwestionowane orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1880/16, była skarżąca – Wspólnota Mieszkaniowa B. z siedzibą w L. oraz organ - Minister Finansów (obecnie: Szef Krajowej Administracji Skarbowej). Orzeczenie to zostało wydane po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 248/16. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że stronami postępowania sądowoadministracyjnego, w którym zapadł kwestionowany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego była Wspólnota Mieszkaniowa B. z siedzibą w L. oraz Minister Finansów. W tej sytuacji nie można stwierdzić, aby w niniejszej sprawie skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia wniósł legitymowany do tego podmiot.
Oceniając przedmiotową skargę, należy wziąć pod uwagę treść przepisu art. 285e § 1 P.p.s.a., w którym ustawodawca określił szczególne wymogi, jakie powinna spełniać skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia. Wymogi te są elementami konstrukcyjnymi tej skargi, a zatem w przypadku ich niespełnienia skarga nie może podlegać sanacji poprzez ewentualne wezwanie strony do uzupełnienia powstałych w tym zakresie braków. Jednym z tych wymogów jest, stosownie do art. 285e § 1 pkt 1 P.p.s.a., wskazanie przez pełnomocnika zakresu żądania, czyli określenie, czy orzeczenie od którego została wniesiona skarga, jest zaskarżone w całości, czy w części oraz zgodnie z art. 285e § 1 pkt 4 P.p.s.a., uprawdopodobnienie wyrządzenia szkody, spowodowanej przez wydanie orzeczenia, którego skarga dotyczy.
Tymczasem przedmiotowa skarga obarczona jest, po pierwsze, brakiem wskazania zakresu żądania, czyli określenia, czy orzeczenie od którego została wniesiona niniejsza skarga, jest zaskarżone w całości czy w części.
Po drugie brak jest uprawdopodobnienia wyrządzenia szkody, spowodowanej przez wydanie orzeczenia, którego skarga dotyczy (wymóg ten odnosi się również do przypadku wskazanego w art. 285a § 3 P.p.s.a., na podstawie którego wniesiono rozpoznawaną skargę). W tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w postanowieniu z 22 lutego 2012 r., sygn. akt I FNP 5/11, stwierdzając, że element konstrukcyjny skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia, jakim jest wymieniony w art. 285e § 1 pkt 4 P.p.s.a. wymóg uprawdopodobnienia wyrządzenia szkody spowodowanej przez wydanie orzeczenia, którego skarga dotyczy, nie został ograniczony do skarg, o których mowa w art. 285a § 1 i 2 P.p.s.a. (a więc skarg dotyczących prawomocnych orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych). Brak bezpośredniego wskazania na wyrządzenie szkody w art. 285a § 3 P.p.s.a. nie może prowadzić do odmiennych wniosków, gdyż wykładnia tego przepisu wyraźnie wskazuje, że skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, jako co do zasady niedopuszczalna, podlega zaostrzonym (a nie złagodzonym) wymogom względem takiej skargi od orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych.
Na to, że wymóg wyrządzenia stronie szkody przez wydanie skarżonego orzeczenia obejmuje również skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazuje także art. 285d P.p.s.a., który jednoznacznie i bez różnicowania skarg ze względu na podstawę prawną ich składania (art. 285a § 1, 2 lub 3 P.p.s.a.), zawiera wymóg wyrządzenia stronie wydaniem orzeczenia szkody.
Nie można za skuteczne spełnienie przesłanki z art. 285e § 1 pkt 4 P.p.s.a. uznać ani samego stwierdzenia zawartego w skardze, że "w wyniku rażącego naruszenia art. 28, art. 290 dyrektywy 2006/112 ponosi stratę, bowiem nie uzyskują zwrotu podatku VAT" ani też, nieco szerszego (acz nadal dość nieczytelnego) wskazania w piśmie procesowym z 7 stycznia 2019 r., że: "(...) wspólnota mieszkaniowa na podstawie ustawy o własności lokali jest obowiązana zajmowania się sprawami majątkowymi Skarżącego dotyczącymi majątku wspólnego, a przez nadużycie udzielonych uprawnień w zakresie żądania zapłaty za niedostarczenie media do lokali Skarżącego zwanego wyrządza Skarżącemu szkodę majątkową i jest to szkoda o charakterze ciągłym, związany z uznaniem za zasadne finansowania innych członków wspólnoty, braku neutralności podatku VAT, nie rozliczania wpłacanych zaliczek, które skarżone orzeczenie NSA uznaje za prawo wspólnoty mieszkaniowej nie związane z dostarczonymi usługami i mające na celu jedynie zapewnić płynną bieżącą gospodarkę i zarządzenia nieruchomością wspólną, bez konieczności zaciągania pożyczek lub krótkoterminowych kredytów właśnie na ten cel, co jest przestępstwem karnym, występując z pozwem o zapłatę, a tym samym NSA akceptuje dopuszcza się czynu karalnego z art. 296 k.k. Szkoda ma miejsce na skutek przywłaszczeniem w rozumieniu przepisu art. 184 § 1 k.k., mienia skarżącego, które jest bezprawne.
Skarżący nie mając dostarczonych mediów do swoich lokali ma nakazem zapłaty zapłacić określone kwoty, które zostaną wykorzystane przez innych członków wspólnoty a tym samym czyn karalny z art. 284 k.k.". (s. 5 pisma).
W opinii NSA strona w żaden sposób nie uprawdopodobniła, że poniosła, czy też poniesie szkodę. Szkoda w rozumieniu art. 285e § 1 pkt 4 P.p.s.a. dotyczy obu jej postaci: damnum emergens (szkoda rzeczywista) oraz lucrum cessans (utracone korzyści). Nie spełnia zaś omawianego wymogu odwołanie się do szkody hipotetycznej (ewentualnej), która jeszcze nie wystąpiła. Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia nie służy bowiem zapobieganiu szkodzie mogącej powstać wskutek wydania orzeczenia. Po drugie, nawet jeśli strona byłaby zobowiązana do uiszczenia jakiejkolwiek kwoty, to podstawą tego zobowiązania nie byłby skarżony wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, tymczasem z art. 285e § 1 pkt 4 P.p.s.a. wyraźnie wynika, że chodzi o uprawdopodobnienie wyrządzenia szkody, spowodowanej przez wydanie orzeczenia, którego skarga dotyczy. Oznacza to, że strona winna wskazać, że pomiędzy skarżonym orzeczeniem, a szkodą istnieje bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.
Ponadto trudno przyjąć, aby sprawa dotycząca udzielenia pisemnej interpretacji innemu podmiotowi w ogóle mogła wyrządzić szkodę, zarówno w zakresie damnum emergens, jak i lucrum cessans. Z natury rzeczy wynika bowiem, że sprawa sądowoadministracyjna dotycząca kontroli interpretacji indywidualnej nie może bezpośrednio wyrządzić wymiernej szkody, nawet gdyby wydane orzeczenie było niezgodne z prawem. Mając bowiem na uwadze charakter prawnopodatkowy interpretacji indywidualnych oraz implikacji związanych ze stosowaniem się do ich treści (a przede wszystkim brak wiążącego wnioskodawcę charakteru interpretacji) nie będzie możliwe co do zasady uprawdopodobnienie szkody, o której mowa w art. 285e § 1 pkt 4 P.p.s.a. (tak też postanowienie NSA z 16 grudnia 2011 r., sygn. akt I FNP 3/11).
Reasumując, wniesienie skargi przez podmiot do tego nieuprawniony (niebędący stroną ani uczestnikiem postępowania na prawach strony w rozumieniu przepisów art. 32 i art. 33 P.p.s.a. w sprawie I FSK 1880/16), a także niewątpliwy brak w rozpoznawanej skardze o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia elementu konstrukcyjnego skargi, jakim jest wskazanie, czy zaskarżone orzeczenie jest zaskarżone w całości lub części, a więc wymogu z art. 285e § 1 pkt 1 P.p.s.a., brak uprawdopodobnienia szkody, spowodowanej przez wydanie orzeczenia, którego skarga dotyczy, czyli art. 285e § 1 pkt 4 P.p.s.a., oraz brak wykazania, że wzruszenie zaskarżonego orzeczenia w drodze innych środków prawnych nie było i nie jest możliwe (art. 285e § 1 pkt 5 P.p.s.a.), skutkuje koniecznością odrzucenia skargi.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na mocy art. 285h § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O zwrocie wpisu sądowego orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 w związku z art. 193 i art. 285l P.p.s.a.