Uzasadnienie
Przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 lipca 2005 r., sygn. akt I SA/Po 1037/05, mocą którego odrzucono skargę H. Sp. z o.o. w P. na pismo dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 maja 2005 r., Nr PP-B/406z-2/05/EW w przedmiocie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego.
W motywach orzeczenia Sąd opisał stan sprawy. Wskazał, że pismem z dnia 9 lutego 2005 r., Nr ZP/443-708/04 Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) udzielił informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego.
Podatnik działający przez pełnomocnika pismem z dnia 22 lutego 2005 r. złożył zażalenie na powyższe pismo Naczelnika, uznając je za postanowienie. Zarzucił mu m.in. rażące naruszenie art. 217 § 1 pkt 6 i § 2 oraz art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez brak pouczenia, czy i w jakim trybie na zaskarżone postanowienie służy zażalenie oraz brak prawidłowego uzasadnienia postanowienia.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu pismem z dnia 4 maja 2005 r. udzielił pisemnych wyjaśnień, w których wskazał, że w stosunku do wniosków o udzielnie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, które wpłynęły w 2004 r. i nie zostały rozpatrzone do 31 grudnia 2004 r. należy stosować przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. Oznacza to, że odpowiedzi na takie pytania udzielane są w formie pisemnej informacji, a nie w drodze postanowienia, na które przysługuje środek odwoławczy w postaci zażalenia.
Sąd wskazał, że w skardze na powyższe pismo nazywane "decyzją" strona skarżąca domaga się uchylenia skarżonej decyzji i zasądzenia kosztów postępowania. Pismu zarzucono naruszenie m.in. art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyznaczenie skarżącej spółce przed wydaniem decyzji terminu do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz naruszenie art. 121 § 1 i 2, art. 124, art. 210 § 1 pkt 4 i 6, § 2 oraz § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak pouczenia o prawie wniesienia skargi do sądu administracyjnego i mylące wyjaśnienie co do możliwości zaskarżania decyzji, pozorne uzasadnienie prawne i faktyczne decyzji, brak wyjaśnienia podstawy prawnej i przytoczenia przepisów.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o odrzucenie skargi z uwagi na to, że skarżone wyjaśnienie nie może być przedmiotem skargi do WSA.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu odrzucił skargę, jako niedopuszczalną i wskazał, że pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 maja 2005 r., dotyczące wyjaśnień o trybie i zasadach udzielania pisemnych informacji do 31 grudnia 2004 r. i pisemnych interpretacji nie stanowi ani ostatecznej decyzji administracyjnej, ani nie jest postanowieniem kończącym postępowanie, ani postanowieniem rozstrzygającym sprawę co do istoty (Sąd wskazał na brzmienie art. 3 § 2 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270, zwanej dalej: u.p.p.s.a.), ani żadnym innym aktem, na który przysługuje skarga do sądu administracyjnego.
Dlatego na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 u.p.p.s.a. w związku z art. 16 § 2 u.p.p.s.a. Sąd skargę odrzucił. Na marginesie dodano, że dotychczas nie zostało rozpoznane zażalenie skarżącej z dnia 22 lutego 2005 r. zgodnie z przepisami Rozdziału 16 Działu IV Ordynacji podatkowej, a w szczególności przepisem art. 239 w związku z art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej. Orzeczeń administracyjnych nie można bowiem zastępować pismami o charakterze wyjaśniającym.
Skargą kasacyjną od powyższego postanowienia pełnomocnik H. Sp. z o.o. w P. zaskarżył rozstrzygnięcie Sądu w całości i wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy – art. 58 § 1 pkt 1 u.p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i bezzasadne odrzucenie skargi, mimo iż zaskarżone pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu było decyzją administracyjną oraz naruszenie art. 141 § 4 w związku z art. 166 u.p.p.s.a. poprzez brak prawidłowego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia.
Powołując się na orzecznictwo Sądu Najwyższego autor skargi kasacyjnej wskazał, że o charakterze prawnym i skutkach prawnych zaistnienia w obrocie danego aktu nie decyduje nadana mu przez organ nazwa, lecz treść i zespół cech, jakie ten akt posiada. Wskazując na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 lipca 1981 r. podniesiono, że pisma zawierające rozstrzygnięcia w sprawie załatwianej w drodze decyzji są decyzjami pomimo nieposiadania w pełni formy przewidzianej w art. 107 § 1 k.p.a., jeśli tylko zawierają minimum elementów niezbędnych do zakwalifikowania ich jako decyzji. Jednym z elementów jest rozstrzygnięcie o istocie sprawy, a przy ustalaniu, czy dany fakt zawiera rozstrzygnięcie, należy mieć na uwadze charakter danej sprawy. Ma to szczególnie istotne znaczenie w przypadku postępowania w sprawie udzielenia interpretacji na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej, ze względu na specyficzny przedmiot orzekania.
Rozstrzygnięciem w takim postępowaniu będzie udzielenie interpretacji i informacji co do sposobu zastosowania prawa podatkowego, zaś w postępowaniu drugoinstancyjnym, orzeczenie co do prawidłowości postanowienia wydanego w pierwszej instancji i zawartej w nim wykładni przepisów.
W ocenie autora skargi kasacyjnej pismo Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 maja 2005 r. zawierało, mimo licznych wad, minimum elementów pozwalających zakwalifikować je jako decyzję administracyjną. Wskazywało bowiem organ wydający, adresata aktu, zawierało podpis osoby upoważnionej do jej wydania i rozstrzygnięcie, tj. odmowę uwzględnienia zażalenia i zmiany interpretacji udzielonej przez Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego, bowiem interpretacja ta w ocenie organu II instancji była prawidłowa. Pismo to było więc, w ocenie strony skarżącej, decyzją administracyjną, której kontrola należy do właściwości sądów administracyjnych zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 u.p.p.s.a., a Sąd odrzucając skargę dopuścił się naruszenia art. 58 § 1 pkt 1 tej ustawy.
Wnoszący skargę kasacyjną stwierdził, że Sąd w uzasadnieniu nie powołał żadnego argumentu, który przemawiałby za przyjęciem poglądu, że przedmiotowe pismo nie stanowi decyzji administracyjnej. W szczególności nie przedstawiono analizy cech skarżonego pisma i pominięto jego istotny element w postaci zajęcia przez organ stanowiska w przedmiocie merytorycznej poprawności interpretacji dokonanej przez Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu. Ponadto, Sąd nie wskazał wszystkich przepisów, których naruszenie zarzucała organowi skarżąca spółka, pominięto także zarzuty dotyczące naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Ponieważ uzasadnienie nie spełnia wymogów wskazanych w art. 141 § 4 u.p.p.s.a., które na podstawie odesłania zawartego w art. 166 ustawy stosuje się odpowiednio do postanowień sądowych, uchybienie to poskutkowało w opinii strony wydaniem wadliwego orzeczenia i mogło zaważyć na podjętej przez Sąd pierwszej instancji decyzji w sprawie odrzucenia skargi.
Odpowiedź na skargę kasacyjną nie wpłynęła.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Trafny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Istotnie, w uzasadnieniu Sąd I instancji stwierdził kategorycznie, że pismo, którego dotyczyła skarga nie stanowi ani ostatecznej decyzji administracyjnej, ani...żadnym innym aktem, na który przysługuje skarga do sądu administracyjnego. Jednakże w ślad za tym kategorycznym stwierdzeniem nie poszła argumentacja, która mogłaby posłużyć do weryfikacji stanowiska Sądu w tym przedmiocie.
Nie wiadomo więc, na jakich przesłankach opiera Sąd I instancji swoje stanowisko i jakie kryteria przyjął dla oceny rzeczonego pisma.
Taki stan rzeczy nie pozwala na merytoryczną kontrolę stanowiska Sądu, co stanowi naruszenie art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Funkcją tego przepisu jest umożliwienie stronom postępowania i Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prześledzenie toku rozumowania Sądu I instancji i jego zweryfikowanie.
Skoro niemożliwe jest zweryfikowanie toku rozumowania Sądu to uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 oraz art. 203 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.