Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę Zbigniewa Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe "S." Sp. z o.o. za poszczególne miesiące 2000 r. i 2001 r.
W wyniku przeprowadzonego postępowania organy podatkowe ustaliły, że spółka "S." nie uiściła należnego podatku za niektóre miesiące 2000 r. i 2001 r., a egzekucja tych zaległości okazała się bezskuteczna. Jednocześnie Zarząd Spółki nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość spółki lub wszczęto postępowanie układowe. Mając to na uwadze Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w L. orzekł o odpowiedzialności podatkowej członków zarządu z tytułu ciążących na spółce zaległości podatkowych.
Organ odwoławczy wskazał, że skarżący w okresie powstania zobowiązań podatkowych spółki "S." z tytułu podatku od towarów i usług za omawiane miesiące lat 2000 i 2001 pełnił funkcje członka zarządu, a więc zgodnie z art. 116 par. 2 Ordynacji podatkowej mógł być adresatem zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że sytuacja, w jakiej znalazło się prowadzone przez skarżącego przedsiębiorstwo nie wynikała z zaistnienia jakichś nadzwyczajnych okoliczności, ale z systematycznie pogarszającej się sytuacji finansowej spółki.
Ustalenia faktyczne wykazały iż skarżący w postępowaniu prowadzonym w niniejszej sprawie nie wskazał takiego majątku spółki, z którego egzekucja byłaby skuteczna i doprowadziłaby do całkowitej likwidacji zaległości podatkowych. Przy czym nie jest istotne, że mienie takie istniało w czasie, w którym zaległość istniała, kiedy skarżący pełnił jeszcze swoją funkcję. Mienie, by skutecznie uchronić od odpowiedzialności członka zarządu spółki musi istnieć i być wskazane w momencie, w którym toczy się postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności. A ponadto nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy umowa sprzedaży wszystkich udziałów w spółce na rzecz przedsiębiorstwa "A." i zobowiązanie kupującego o przejęciu wszelkich zobowiązań spółki wobec Urzędu Skarbowego i wierzycieli.
W zaskarżonym wyroku sąd wojewódzki uznał, że decyzja podatkowego organu odwoławczego odpowiada przepisom prawa i na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę wniesioną przez Zbigniewa Ł. W uzasadnieniu wskazano, że z niekwestionowanych ustaleń faktycznych wynika, iż skarżący, na którego przeniesiona została odpowiedzialność za zaległości spółki, w czasie, w którym powstało to zobowiązanie, był prezesem zarządu tej spółki, a postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce stało się nieskuteczne. W tym stanie rzeczy uznać należało, iż zaistniały przesłanki do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości spółki.
Sąd pierwszej instancji za uprawnione uznał stanowisko organów podatkowych, iż wystąpienie przez skarżącego w dniu 23 czerwca 2000 r. do Sądu Gospodarczego w Lublinie o otwarcie postępowania układowego nastąpiło z opóźnieniem, bowiem spółka nie płaciła swoich długów już w roku 1998 i od tego czasu jej kondycja finansowa stale się pogarszała. Na koniec roku 1999 spółka nie była w stanie zaspokoić swoich wierzycieli, gdyż wartość jej majątku była niższa od zobowiązań. Słuszne jest także, zdaniem Sądu, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja byłaby skuteczna i doprowadziła do całkowitej likwidacji zaległości podatkowych. Egzekucja z rachunków spółki okazała się bezskuteczna. Odebrany majątek ruchomy nie wystarczył na zaspokojenie zaległości podatkowych spółki. Wartość majątku ruchomego organ egzekucyjny ustalił z uwzględnieniem dwóch wycen dokonanych przez rzeczoznawcę majątkowego, stąd też zarzut skarżącego, o sprzedaży majątku spółki po cenach zaniżonych nie zasługiwał na uwzględnienie.
Sąd uznał, że skarżący jako członek zarządu spółki miał obowiązek stałego monitorowania sytuacji finansowej zarządzanego podmiotu, a prawidłowo prowadzona dokumentacja księgowa pozwala na ustalenie, także w trakcie roku podatkowego, czy działalność gospodarcza przynosi zysk, czy stratę. Twierdzenie skarżącego, że dopiero po sporządzeniu sprawozdawczości rocznej w miesiącu marcu 2000 r. dowiedział się o niepokojącej sytuacji ekonomicznej spółki nie może stanowić okoliczności przemawiającej za uznaniem, iż skarżący we właściwym czasie wystąpił o otwarcie postępowania układowego.
W skardze kasacyjnej z dnia 10 października 2005 r. Zbigniew Ł., działając przez pełnomocnika, będącego adwokatem, zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów przy ocenie sytuacji finansowej spółki "S." oraz naruszenie art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez niewskazanie w uzasadnieniu wyroku okoliczności nieuwzględnienia wniosku dowodowego skarżącego w zakresie akt podatkowych oraz nie wskazania przyczyn nieuwzględnienia tego wniosku.
Ponadto zaskarżono postanowienie Sądu I instancji z dnia 17 czerwca 2005 r. nieuwzględniające wniosku skarżącego o przeprowadzenie dowodu z akt podatkowych, mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, zarzucając temu postanowieniu naruszenie art. 106 par. 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi wojewódzkiemu do ponownego rozpoznania oraz wniesiono o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wydając zaskarżone orzeczenie nie wziął pod uwagę okoliczności zgłaszanych przez skarżącego wskazujących, że złożenie wniosku o otwarcie postępowania układowego zostało zgłoszone w odpowiednim czasie.
W szczególności istotny w sprawie był wniosek skarżącego by Sąd przed wydaniem orzeczenia przeprowadził dowód z akt podatkowych spółki "S." w zakresie podatku dochodowego oraz od towarów i usług, na okoliczność wykazania, że kondycja tej spółki przed zgłoszeniem wniosku o otwarcie postępowania układowego była na tyle dobra, że wcześniejsze zgłoszenie tego wniosku nie było zasadne.
Autor skargi kasacyjnej wskazał, że sąd I instancji postanowieniem z dnia 17 czerwca 2005 r. nie uwzględnił wymienionego wniosku o przeprowadzenie dowodu z akt podatkowych, czym zdaniem skarżącego naruszył art. 106 par. 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wniosek ten był niezbędny do wyjaśnienia istotnych wątpliwości zgłaszanych przez skarżącego odnośnie sytuacji finansowej spółki "S.". Akta podatkowe zobrazowałyby sytuację podatkową Spółki, w szczególności wynikałoby z nich, iż Spółka w latach 1999-2000 płaciła przeważającą większość należności podatkowych.
W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej zwrócono uwagę na fakt, że w okresie kiedy skarżący był Prezesem Zarządu spółka osiągała wysokie obroty. Ponadto Sąd w swoich rozważaniach w ogóle nie wziął pod uwagę wyliczeń i zestawień skarżącego zawartego w skardze na decyzję. Spółka prowadziła normalną działalność handlową, płacąc kontrahentom wysokie należności. W tych okolicznościach skarżący jako Prezes Zarządu miał całkowicie uzasadnione przekonanie, iż zgłoszenie w tym czasie "wniosku o układ" byłoby przedwczesne. Powstałe zaległości do dnia otwarcia postępowania układowego wbrew twierdzeniom WSA nie były tak drastyczne, szczególnie porównując je z dotychczasowym rozmiarem działalności prowadzonej przez spółkę i osiąganymi przychodami.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej także "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 par. 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.
Zgodnie z art. 174 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/ lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/. Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej /art. 176 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie kasacji ma zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub - uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, na wstępie należy stwierdzić, że strona skarżąca sformułowała jedynie zarzuty naruszenia przepisów postępowania.
Pierwszy z zarzutów - przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów przy ocenie sytuacji finansowej Spółki "S." - nie może zostać uwzględniony, z uwagi na jego wadliwe sformułowanie. Nie wskazano bowiem przepisu, naruszenia którego miał dopuścić się Sąd pierwszej instancji, podczas gdy jak już powyżej stwierdzono formułując podstawę kasacyjną należy określić przepis, któremu - zdaniem składającego skargę kasacyjną - uchybiono, i wykazać, uzasadniając ten zarzut w przypadku naruszenia przepisów postępowania, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Nie jest także zasadny zarzut naruszenia art. 191 p.p.s.a. w zw. z art. 106 par. 3 p.p.s.a., poprzez niedopuszczenie dowodu z akt podatkowych spółki "S.".
Wprawdzie stosowanie do art. 191 p.p.s.a. przy rozpoznawaniu skargi kasacyjnej, zakresem kognicji sądu kasacyjnego mogą być objęte również postanowienia, wydane w toku postępowania, na które nie służyło zażalenie, co odnosi się również do postanowienia wydanego na podstawie art. 106 par. 3 p.p.s.a., lecz na gruncie niniejszej sprawy nie można dopatrzyć się naruszenia tych przepisów.
Przypomnieć w kontekście tegoż zarzutu należy, że stosownie do art. 133 par. 1 p.p.s.a. sąd administracyjny orzeka w zasadzie na podstawie materiału faktycznego i dowodowego sprawy zgromadzonego w postępowaniu przed właściwymi organami /na podstawie akt sprawy/. Ocena materiału dowodowego stanowi kompetencję organów podatkowych, prowadzących postępowanie podatkowe. To do nich należy zebranie materiału dowodowego w stopniu wystarczającym dla potrzeb rozstrzygnięcia /art. 122 i 187 par. 1 Ordynacji podatkowej/, a następnie jego ocena zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów /art. 191 Ordynacji podatkowej/. W postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest wyłącznie przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego /art. 106 par. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.
Przeprowadzenie jakichkolwiek innych dowodów, poza dowodami z dokumentów, jest niedopuszczalne /por. wyroki NSA z 6 września 2005 r., FSK 2161/04 - Lex nr 173175, z 30 września 2005 r., FSK 2282/04 - Lex nr 173165/.
W tym kontekście stwierdzić należy, że żądanie przeprowadzenia przez WSA, w sprawie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o., dowodu z akt podatkowych dot. tej spółki, nie mieści się w dyspozycji art. 106 par. 3 p.p.s.a. z dwóch powodów: nie jest to dowód z dokumentu, a jego przeprowadzenie spowodowałoby nadmierne przedłużenie postępowania, gdyż łączyłoby się z konieczność odroczenia rozprawy.
Ponadto jak trafnie wskazano w wyroku NSA z 18 listopada 2005 r. /FSK 2548/04 - Monitor Podatkowy 2006 nr 5 str. 48/ istnienie albo nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 par. 1 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej /a o taką chodzi w art. 106 par. 3 p.p.s.a./, lecz jest okolicznością zasadniczą. Kwestia ta - o charakterze faktycznym - podlega badaniu na etapie postępowania podatkowego, a nie sądowego. Ciężar dowodu istnienia wspomnianych okoliczności spoczywa na członku zarządu. W sytuacji, gdy członek zarządu wykazał bierność w postępowaniu podatkowym, nie można czynić sądowi zarzutu, że nie prowadził uzupełniającego postępowania dowodowego w trybie art. 106 par. 3 p.p.s.a.
W świetle powyższego nie można także stwierdzić zasadności zarzutu naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a., gdyż przepis ten po pierwsze nie obliguje Sądu pierwszej instancji do uzasadniania w wyroku motywów postanowień, wydanych w toku postępowania, na które nie służy zażalenie, a po drugie ich kontrola dokonywana w trybie art. 191 p.p.s.a. odnosi się jedynie do takiej grupy tych postanowień, które miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W sytuacji zaś - jak w niniejszej sprawie - gdy Sąd pierwszej instancji wydał postanowienie nieuwzględniające wniosku o przeprowadzenie dowodu, jako niemieszczącego się w dyspozycji art. 106 par. 3 p.p.s.a., nie można uznać tegoż postanowienia za mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Nie może bowiem mieć wpływu na wynik sprawy postanowienie sądu administracyjnego pierwszej instancji nieuwzględniające dowodowego żądania strony, które w świetle art. 106 par. 3 p.p.s.a., jako niespełniające przesłanek tegoż przepisu - jest niedopuszczalne.
Ponadto zarzut naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a. jest uzasadniony jedynie wówczas, gdy uzasadnienie Sądu pierwszej instancji nie spełniając sformułowanych w nim wymagań powoduje, iż treść tego uzasadnienia uniemożliwia dokonanie oceny motywów, którymi kierował się Sąd rozstrzygając sprawę w procesie kontroli działalności administracji publicznej.
Taka zaś sytuacja nie występuje w rozpoznawanej sprawie.
Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie przepisu art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.
Podstawę określenia wysokości opłaty za czynności ustanowionego z urzędu radcy prawnego stanowi par. 15 i 16 oraz par. 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.