Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 941/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na podstawie art. 221 p.p.s.a. odrzucił skargę "M." S.A. z/s w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2007 r.
W pisemnych motywach swojego rozstrzygnięcia Sąd wskazał, że zaskarżona decyzja była decyzją kasacyjną, wydaną na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "Ordynacją podatkową", od której to skargi, w myśl § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193), zwanego dalej "rozporządzeniem z 2003 r.", pobiera się wpis stały w wysokości 500 zł. Sąd zauważył, że skargę w imieniu spółki wnosił jej pełnomocnik – radca prawny, który mimo dyspozycji art. 221 p.p.s.a. nie uiścił ciążącej na stronie opłaty stałej, co w konsekwencji spowodowało, że skarga podlegała odrzuceniu.
Na powyższe orzeczenie pełnomocnik spółki złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Jako podstawy kasacyjne wskazał naruszenie art. 231 w zw. z art. 230 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że wniesiona skarga nie obejmuje swym zakresem należności pieniężnej i w konsekwencji zastosowanie § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia z 2003 r. poprzez uznanie, iż w sprawie znajduje zastosowanie wpis stały oraz zastosowanie art. 221 w zw. z art. 220 § 1 p.p.s.a. poprzez odrzucenie skargi i w konsekwencji niezastosowania § 1 rozporządzenia z 2003 r. poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie nie znajduje on zastosowania, gdyż stanowi o wpisie stosunkowym.
W uzasadnieniu strona postawiła tezę, że charakter wpisu był w sprawie źle zidentyfikowany, gdyż sprawa dotyczyła należności pieniężnych, a zatem od skargi powinien zostać pobrany wpis stosunkowy.
Strona przeciwna nie skorzystała z prawa do wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga kasacyjna jest zasadna, choć nie wszystkie podniesione zarzuty zasługiwały na uwzględnienie.
Przystępując do oceny podstaw kasacyjnych należy stwierdzić, że w sprawie nie doszło do nieprawidłowego określenia wpisu sądowego. Niezasadne jest przede wszystkim twierdzenie, że przedmiotem zaskarżonego aktu jest należność pieniężna, a zatem wpis należny w sprawie jest wpisem stosunkowym. Skarga wniesiona przez skarżącego do sądu administracyjnego jest środkiem zaskarżenia decyzji kasacyjnej, wydanej na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej, w której organ odwoławczy z przyczyn proceduralnych nakazał uzupełnienie przeprowadzonego postępowania dowodowego. Decyzja taka nie orzeka zatem o kwestiach należności pieniężnych, nie kreuje żadnej należności ani nie stwierdza jej istnienia lub nie istnienia.
W konsekwencji od skargi na decyzję uchylającą, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej należy pobierać wpis stały w wysokości 500 zł na podstawie § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia z 2003 r. W związku z powyższym zarzut skargi kasacyjnej, który koncentrował się na kwestii kwalifikacji wpisu, jako wpisu stałego należało uznać za nieusprawiedliwiony.
Nie mniej jednak strona w treści postawionego zarzutu powołała zastosowanie art. 221 p.p.s.a., który stanowił podstawę wydanego rozstrzygnięcia. Tym samym dała możliwość odniesienia się do kwestii oparcia zaskarżonego postanowienia na wymienionej normie prawnej.
Zgodnie z art. 221 p.p.s.a. pisma wnoszone przez adwokata lub radcę prawnego, które nie są należycie opłacone, pozostawia się bez rozpoznania albo odrzuca bez wezwania o uiszczenie opłaty, jeżeli pismo podlega opłacie stałej.
Zaskarżone w przedmiotowej sprawie postanowienie zostało wydane 14 stycznia 2010 r., kiedy powołany przepis bez wątpienia obowiązywał.
Jednakże zauważyć należy, że na mocy art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 12 lutego 2010 r. o zmianie ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 36, poz. 196), zwanej dalej "ustawą nowelizującą", art. 221 p.p.s.a. został uchylony. Ustawa ta nie zawierała przepisów przejściowych, a zgodnie z jej art. 5 weszła w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, a więc 10 kwietnia 2010 r. Oznacza to, że w chwili rozpatrywania przedmiotowej skargi kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny art. 221 P.p.s.a. nie miał już mocy obowiązującej.
W związku z powyższym, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego istotne znaczenie dla oceny zaskarżonego postanowienia ma ustalenie, czy uchylenie art. 221 p.p.s.a. ma jakikolwiek wpływ na prawidłowość zastosowania tego przepisu przez Sąd pierwszej instancji.
W tym miejscu należy podkreślić, że podniesiona kwestia stanowiła przedmiot rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w postanowieniu z dnia 13 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 750/09, w którym to postawiono tezę, że utrata w świetle art. 2 pkt 8 ustawy nowelizującej z dniem 10 kwietnia 2010 r. mocy obowiązującej przez art. 221 P.p.s.a. skutkuje tym, iż przepisu tego nie można zastosować po tej dacie na żadnym etapie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego, w tym przy rozstrzyganiu skargi kasacyjnej na postanowienie wojewódzkiego sądu administracyjnego wydane na podstawie tej normy prawnej jeszcze w okresie jej obowiązywania w krajowym porządku prawnym. W rezultacie zaskarżone w niniejszej sprawie orzeczenie należy uchylić, zostało ono bowiem wydane na podstawie nieobowiązującego art. 221 p.p.s.a.
Podzielając powyższy pogląd warto powołać się na stanowisko Trybunału Konstytucyjnego wyrażone w wyroku z 10 maja 2004 r., SK 39/03 (OTK ZU nr 5/A/2004, s. 561) W uzasadnieniu Trybunał stwierdził, że ustawodawca w wypadku regulacji zagadnień intertemporalnych dysponuje znaczną, choć nie nieograniczoną swobodą. Stanowiąc nowe prawo, może nawet nadawać mu moc wsteczną, jakkolwiek w tym zakresie jego możliwości wyznacza acquis constitutionnel ukształtowany na tle art. 2 Konstytucji. Ustawodawca ma więcej swobody w zakresie czasowego działania nowych przepisów w odniesieniu do stosunków w toku, określając ich prawny reżim. Może bowiem przewidywać bezpośrednie działanie nowych przepisów ("przechwycenie sprawy" przez reżim nowego prawa, od daty jego wejścia w życie). Może także przewidzieć dalsze stosowanie dawnej ustawy wobec takich stosunków. W powoływanym orzeczeniu Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że w przypadku, gdy ustawodawca milczy w kwestii intertemporalnej, zasadniczo przyjmuje się, że zakres stosowania ustawy jest wyznaczony gdy idzie o datę początkową – datą jej wejścia w życie.
To oznacza, że ustawę nową należy stosować także co do stosunków zaistniałych wcześniej (zasada bezpośredniego działania ustawy nowej, od daty jej wejścia w życie). W innym fragmencie tego samego orzeczenia Trybunał podkreślił też, że fakt, iż w jakimś zakresie ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie co do kwestii intertemporalnej (stosowania ustawy do sytuacji zapoczątkowanych przed wejściem w życie ustawy) – bynajmniej nie oznacza istnienia luki w prawie. Wobec braku wyraźnej regulacji intertemporalnej kwestia międzyczasowa i tak będzie rozstrzygnięta, tyle że na korzyść zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej, od momentu wejścia jej w życie do stosunków nowo powstających i tych, które trwając w momencie wejścia w życie ustawy – nawiązały się wcześniej.
Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy zauważyć należy, że w przypadku utraty mocy obowiązującej przez art. 221 p.p.s.a. nie mamy do czynienia z żadną z sytuacji, które przemawiałyby za dalszym stosowaniem tego przepisu do spraw będących w toku (niezakończonych prawomocnym orzeczeniem). Przepis ten, przewidując podwyższone wymogi opłacania pism sądowych wniesionych przez adwokatów (radców prawnych) i surowe konsekwencje niespełnienia tych wymogów, niewątpliwie nie był przepisem korzystnym dla stron, wobec których był stosowany, nie można więc mówić o potrzebie ochrony praw nabytych. Nie mamy również do czynienia z naruszeniem zasady nieretroakcji, bowiem w przypadku, gdy postępowanie sądowoadministracyjne zostało wszczęte poprzez wniesienie skargi, lecz nie zostało jeszcze prawomocnie zakończone, sprawa pozostaje w toku. Skoro brak jest względów przemawiających za dalszym stosowaniem w omawianym zakresie przepisów ustawy w kształcie sprzed nowelizacji, prawidłowość zastosowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 221 p.p.s.a. powinna być oceniana na tle przepisów obowiązujących w dacie prawomocnego rozstrzygania o zasadności odrzucenia skargi (a więc w dacie rozpoznawania przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej w tym zakresie), w myśl zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej.
Podkreślenia przy tym wymaga w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego to, że reguła bezpośredniego działania ustawy nowej dotyczy jedynie "spraw w toku". Dopóki istnieje stan "sprawy w toku", sprawy takie podlegają zatem ustawie p.p.s.a. (w zakresie jej art. 221) w kształcie nadanym jej przez powołaną ustawę nowelizującą. Natomiast rozszerzonemu w ten sposób czasowemu zakresowi działania ustawy zmieniającej nie są poddane sprawy zakończone w prawomocny sposób wcześniej, w których nie istnieje żaden stan zawisłości. Po to, aby sięgnąć do tego rodzaju stanów już ukształtowanych w prawomocny sposób przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, ustawodawca, regulując czasowy zakres działania ustawy zmieniającej, musiałby w sposób jednoznaczny posłużyć się instytucją wstecznego działania nowego prawa, czego jednak nie uczynił.
Z tych to względów zaskarżone postanowienie należało uchylić, zgodnie z art. 185 § 1 P.p.s.a. Nie rozstrzygnięto wniosku strony o zwrot kosztów postępowania, bowiem niniejsze postanowienie nie mieści się w katalogu orzeczeń z art. 209 powyższej ustawy.