Uzasadnienie
Wyrokiem z 5 stycznia 2011 r., I SA/Gd 1102/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę S. Sp. z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z 2 sierpnia 2010 r., Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i grudzień 2004 r.
W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania. Sąd wskazał, że w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego decyzją z 2 października 2009 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. rozliczył skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług w sposób odmienny od zadeklarowanego, tj. m.in. z pominięciem podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez firmę "V. " Spółka z o.o. w G. oraz obsługujące skarżącą Biuro Rachunkowe "A." G. B. w G., wobec stwierdzenia, że usługi udokumentowane tymi fakturami nie zostały wykonane przez te firmy. Organ zakwestionował również podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez "I." Sp. z o.o., gdyż zgodnie z ustaleniami organu był to podmiot nieistniejący, jak również pominął podatek należny oraz naliczony wynikający z faktur wystawionych przez firmę "K." LCC z siedzibą w USA wobec uznania, że faktury dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie zostały wykonane przez ten podmiot.
Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka zarzuciła organom naruszenie szeregu przepisów prawa materialnego dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego, jak również naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 190 § 1 i 2 oraz art. 210 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: "O.p."
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po zbadaniu skargi uznał, że nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw.
Za nieuzasadnione Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące błędów w postępowaniu dowodowym. Wskazując na treść art. 181 O.p. Sąd zauważył, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ. Tym samym za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut nieprzeprowadzenia wszystkich dowodów bezpośrednio, a skorzystanie przez organy podatkowe z materiału zgromadzonego przez Prokuraturę i Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego poprzez ich włączenie do materiału dowodowego.
Powołując natomiast treść art. 180 § 1 O.p. Sąd podniósł, że nie istnieje żaden nakaz prawny, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie np. przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu, a korzystanie z tak uzyskanych zeznań nie narusza samo w sobie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie może naruszać innych przepisów Ordynacji podatkowej. W tym kontekście Sąd uznał, że spółka żądając ponownego przesłuchania, w obecności biegłego psychiatry, świadka G.B. nie wykazała, aby włączone do materiału dowodowego sprawy, opinie biegłych były wadliwe w zakresie oceny stanu psychicznego tego świadka i nie mogły stanowić podstawy oceny wiarygodności jego zeznań w niniejszej sprawie.
Odnośnie do zgłaszanych przez skarżącą wniosków dowodowych Sąd pierwszej instancji przytoczył treść art. 188 O.p. i uznał, że wniosek dowodowy sformułowany został przez stronę tak szeroko i nieprecyzyjnie, że w istocie nie było wiadomo co konkretnie miałby on wieść do sprawy. W sytuacji zaś, gdy organ dysponował materiałem dowodowym wystarczającym do poczynienia miarodajnych ustaleń faktycznych, nie było obowiązku poszukiwania z urzędu dalszych dowodów, w tym przesłuchania świadka w obecności biegłego psychiatry.
W ocenie Sądu pierwszej instancji dokonując oceny zeznań G. B. w sprawie nie doszło do naruszenia art. 191 O.p., organ przeanalizował bowiem wnikliwie zeznania tego świadka, ocenił w powiązaniu z pozostałym materiałem dowodowym, kierując się prawidłami logiki i doświadczenia życiowego, a wyciągnięte wnioski wyczerpująco umotywował.
Wbrew zarzutom skargi Sąd uznał, że brak jest podstaw, by kwestionować dowód z "Informacji" Biura Wymiany Informacji Podatkowej w K. sporządzony na formularzu oraz dołączone do niego dwa załączniki w języku angielskim. Sąd uznał, że chociaż załączniki nie zostały przetłumaczone, to skarżąca zna ich treść, a ponadto zasadnicza informacja zawarta została w formularzu sporządzonym w języku polskim. Sąd argumentował, że uchybienie w postaci braku tłumaczenia załączników nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia. Rozstrzygnięcie odnośnie "K." LLC w USA oparte jest m.in. o informację urzędową zawartą w/w formularzu, który jako dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 O.p. stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone, a skarżąca spółka nie przeprowadziła przeciwko temu skutecznego przeciwdowodu.
Odpierając natomiast zarzuty naruszenia art. 122 § 1 i art. 187 O.p. Sąd podniósł, że organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. W rozpatrywanej sprawie wyczerpano wszystkie możliwości dowodowe zmierzające do ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Sąd podkreślił, że strona skarżąca ograniczyła się jedynie do przedłożenia faktur dokumentujących sporne usługi, wszelkie zaś inne przeprowadzone w sprawie dowody były wynikiem inicjatywy organu podatkowego. Organy podjęły szereg czynności zmierzających do ustalenia, czy usługi stwierdzone wystawionymi na rzecz skarżącej fakturami zostały rzeczywiście wykonane przez wystawców. Przesłuchały w tym celu ich przedstawicieli, świadków, zwróciły się do stron umów o wyjaśnienie, czy te usługi świadczyły, zanalizowały treść faktur oraz inne dokumenty. Na podstawie tak zgromadzonego materiału dowodowego organy doszły do przekonania, że faktury wystawione przez wskazane w nich podmioty nie dokumentują faktycznie wykonanych przez ten podmiot usług.
W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając mu:
- 1. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) dalej: "p.p.s.a.", naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to "art. 141 § 4 pkt 1 lit." w zw. z art. 122 O.p. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 i art. 191 O.p. w zakresie faktycznie poniesionych wydatków na rzecz Spółki K.,
- 2. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1 i art. 121 O.p. poprzez przyjęcie w postępowaniu podatkowym dowodów sprzecznych z prawem,
- 3. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 190 O.p., gdzie Sąd zaakceptował naruszenie przez organy podatkowe terminu gwarantującego stronie udział w przesłuchaniu świadka G.B., wskutek czego strona nie wzięła udziału w przesłuchaniu świadka.
Przy tak sformułowanych zarzutach spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw.
Autor skargi kasacyjnej sformułował trzy zarzuty, a ich uzasadnienie zawężone zostało do kwestii faktur dokumentujących wydatki na rzecz spółki K., z tego też względu ta kwestia jest zasadniczym przedmiotem niniejszych rozważań.
Analizując po kolei treść uzasadnienia skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że twierdzenia, jakoby organ nie wiedział jaka jest treść spornych faktur, nie mogą zostać uwzględnione. Strona skarżąca sama przecież przedłożyła w toku postępowania te dokumenty i operowała nimi. Co więcej, jak wynika z pisma strony z 7 kwietnia 2010 r. skarżąca przesłała tłumaczenia urzędowe spornych faktur, a więc nie ma wątpliwości, że organ z inicjatywy samej strony zapoznał się z ich treścią.
Jeśli zaś chodzi o przedłożone przez skarżącą spółkę na etapie odwołania od decyzji zestawienie faktur wystawionych przez K. wraz z przyporządkowanymi fakturami sprzedaży skarżącej na rzecz dostawców i producentów wskazanych jej rzekomo przez K. to zauważyć należy, że według ustaleń Sądu pierwszej instancji (str. 15 uzasadnienia) spośród 77 wykazanych faktur 75 z nich wystawionych zostało przez skarżącą w związku ze sprzedażą na rzecz "I." S.A. Jak tymczasem wynika ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów handlowych pierwszy kontrakt z firmą "I." S.A. zawarty został w lutym 2003 r., natomiast firma "K." LCC założona została 15 października 2004 r., co wynika z załączonych do odwołania dokumentów potwierdzających urzędową rejestrację tej firmy, tj. Certificate of Good Standing wystawiony przez Sekretarza Stanu Delaware USA. Powyższe okoliczności podważają zatem tezę, że faktury wystawione na rzecz firmy "I." S.A były wynikiem działania spółki "K.".
Tym samym w sprawie nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe zasad postępowania dowodowego wskazanych przez autora skargi kasacyjnej w ramach 1 zarzutu, tj. zasady prawdy materialnej (art. 122 oraz art. 187 O.p.), jak również zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p.
Zgodnie z art. 121 § 1 i 2 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Z kolei w myśl art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.
Odpierając zarzut przyjęcia przez organy podatkowe dowodów sprzecznych z prawem to przede wszystkim w skardze kasacyjnej w żaden sposób nie podważono ustaleń dokonanych przez organy podatkowe i nie przedstawiono własnej wersji zdarzeń. Pismo Biura Informacji Podatkowych w K. zawierające zasadniczą informację jest sporządzone w języku polskim (w języku angielskim sporządzone zostały jedynie załączniki) i stanowi dokument, którego treści jednak nie podważono. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, że przyjęcie tego dowodu przy dokonywaniu ustaleń faktycznych stanowiło naruszenie prawa procesowego mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Odnośnie do zawartego w pkt 3 petitum skargi kasacyjnej zarzutu dotyczącego nie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka G. B. w obecności strony skarżącej również stwierdzić należy, że jest on całkowicie bezpodstawny. Jeśli chodzi bowiem o przesłuchanie z dnia 19 lipca 2007 r. to przesłuchanie to miało miejsce w postępowaniu w sprawie samego G. B., a zatem brak było podstaw do zawiadamiania postronnej osoby o przeprowadzanym dowodzie. Z kolei jeśli chodzi o przesłuchanie tego świadka w dniu 31 sierpnia 2007 r. to ze znajdującego się w aktach sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że strona została zawiadomiona o tym terminie przesłuchania, a odbiór zawiadomienia potwierdził prezes skarżącej spółki.
Tym samym organy podatkowe nie złamały wyrażonej w art. 190 § 1 i 2 O.p. reguły, zgodnie z którą strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem; strona ma prawo brać udział w przeprowadzaniu dowodu, może zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia.
Powyższe uwagi prowadzą do wniosku, że sformułowane przez stronę skarżącą zarzuty co do naruszeń przepisów Ordynacji podatkowej nie znajdują potwierdzenia w zebranym przez organy podatkowe materiale dowodowy. Stan faktyczny znajduje pełne oparcie w materiale dowodowym i nie sposób organom podatkowym zarzucić dowolności.
Mając na względzie powyższe rozważania Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) oddalił skargę kasacyjną. O koszach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 ustawy.