Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 1 kwietnia 2009r., sygn. akt I SA / Wr 1358/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie ze skargi Z. M. (dalej skarżący), uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 lutego 2008 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący wniósł o uchylenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Postanowieniem z 23 października 2008r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przekazał sprawę do rozpatrzenia według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu.
Uchylając zaskarżoną interpretację Sąd zwrócił uwagę, że rozpoznając skargę na interpretację przepisów prawa podatkowego sąd administracyjny zobowiązany jest w pierwszej kolejności ocenić, czy interpretacja taka została udzielona w ustawowym terminie. Zgodnie bowiem z art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. Nr 8,poz. 60 ze zm.) według stanu prawnego obowiązującego od 1 lipca 2007 r., interpretację wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak w terminie nie dłuższym, niż 3 miesiące od otrzymania wniosku przez organ. Do tego terminu nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (art.139 § 4 Ordynacji podatkowej). W razie uchybienia terminowi określonemu w art. 14 d Ordynacji podatkowej przyjmuje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji została wydana interpretacja, stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie (art. 14o Ordynacji podatkowej).
Jak następnie wskazał Sąd w rozpoznawanej sprawie wniosek o wydanie interpretacji wpłynął do organu w dniu 23 listopada 2007 r. Mając na względzie przywołane powyżej regulacje art.14d przy uwzględnieniu art.12 § 5 Ordynacji podatkowej termin do wydania interpretacji upłynął w dniu 25 lutego 2008 r. (poniedziałek). Natomiast interpretacja została opatrzona datą 22 lutego 2008 r., lecz jej doręczenie nastąpiło w dniu 6 marca 2008 r., czyli już po upływie terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej. Sąd zwrócił uwagę, że z chwilą podjęcia przez NSA uchwały z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I FPS 2/08 uznać należy, mimo,że została podjęta na tle stanu prawnego obowiązującego w roku 2005, jest ona w pełni przydatna w obecnym stanie, tj. na tle aktualnego brzmienia art. 14d Ordynacji podatkowej. Aktualny zwrot "wydać interpretację" jest ścisłym odpowiednikiem zwrotu "udzielić interpretacji" zawartym w art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu sprzed 1 lipca 2007 r. Zarówno przed, jak też po tej dacie, termin powyższy został zachowany, jeśli interpretacja została doręczona podatnikowi w ciągu 3 miesięcy od otrzymania wniosku.
Zestawiając zatem powyższe daty, tj. datę otrzymania przez Organ wniosku o wydanie interpretacji, z datą, jej doręczenia Z. M., Sąd doszedł do wniosku, że w rozpoznawanej sprawie uchybiono terminowi określonemu w art. 14d Ordynacji podatkowej. W efekcie z mocy prawa, w dniu 26 lutego 2008 r. (wtorek) w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca.stanowisko podatnika za prawidłowe w pełnym zakresie, co stanowi iż bezprzedmiotowe staje się merytoryczne rozpoznanie skargi.
W skardze kasacyjnej Minister Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w P.), wskazał jako podstawę skargi kasacyjnej naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy,tj.:
- 1) art. 3 § 1 i 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153,poz. 1269 ze zm.) polegające, na dokonaniu niewłaściwej kontroli organów administracji publicznej, polegające na błędnej wykładni art. 14d Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że dniem wydania interpretacji jest data doręczenia. stronie interpretacji i w związku z tym uznanie, że zaskarżona interpretacja nie została wydana w terminie przewidzianym w art. 14 d Ordynacji podatkowej,
- 2) błędne zastosowanie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art.14 o § 1 Ordynacji podatkowej i uchylenie zaskarżonej interpretacji, chociaż rozstrzygnięcie organu podatkowego nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu.
Ze względu na powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania według norm przepisanych.
W uzasadnieniu organ podniósł, że dokonana ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) nowelizacja przepisów Ordynacji podatkowej nadała instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego całkiem nowy charakter. Przebudowie uległy wszystkie elementy konstrukcyjne tej instytucji, a zatem nie było możliwe, aby do rozpoznawanej sprawy zastosować uchwałę dotyczącą stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 lipca 2007r. Organ zawarł również obszerną polemikę ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji w kwestii utożsamienia wydania interpretacji z jej doręczeniem wnioskodawcy.
Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Sporne zagadnienie, czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14 o § 1 Ordynacji podatkowej oznacza brak jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku,o którym to terminie mowa jest w art. 14 d powołanej ustawy, stało się przedmiotem rozstrzygnięcia uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, w której stwierdzono, że " W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14 o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8,poz. 60 ze zm.), nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14 d powołanej ustawy."
Powyższa uchwała z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09 jest tzw. uchwałą abstrakcyjną, bowiem podjęta została w następstwie wystąpienia przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z wnioskiem o podjęcie uchwały w składzie całej Izby NSA. Uchwały abstrakcyjne podejmowane są w celu wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Ich przedmiotem są więc wątpliwości prawne, które nie mają bezpośredniego związku z postępowaniem toczącym się w indywidualnej sprawie sądowoadministracyjnej (por. A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie II, Zakamycze 2006, str. 48). Uchwały abstrakcyjne posiadają ogólną moc wiążącą także w innych sprawach sądowoadministracyjnych, na co wskazuje art. 269 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale siedmiu sędziów, całej izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas "Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego", C. H. Beck Warszawa 2004, s. 221 i nast).
Uwzględniając zatem art. 269 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie akceptuje poglądy wyrażone w powyższej uchwale, które znajdują zastosowanie również na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy. Powoduje to konieczność uwzględnienia skargi kasacyjnej w zakresie sformułowanych w niej zarzutów, gdyż jak wynika z powyższej uchwały, doszło do naruszenia przepisów wskazanych w podstawach kasacyjnych.
Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, na podstawie art. 185 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. Z uwagi natomiast na charakter analizowanego zagadnienia na podstawie art. 207 § 2 tej ustawy odstąpiono od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.