Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 12 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1325/08

Uzasadnienie

Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

1. 1. Wyrokiem tym (z dnia 2 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3038/06) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę D. Spółka z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 17 lipca 2006 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
2. 2. Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji:
3. 2.1. W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce w zakresie płatności podatku od towarów i usług za 2001 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. stwierdził nieprawidłowości mające wpływ na wysokość deklarowanego podatku VAT w poszczególnych okresach rozliczeniowych.
4. 2.2. W uzasadnieniu wydanej w dniu 26 lipca 2004 r. decyzji, odnośnie pierwszego ze wskazanych uchybień, organ stwierdził, że Spółka klasyfikowała napoje energetyczne do kodu 2525-9 Systematycznego Wykazu Wyrobów. Ustalono przy tym, że kod SWW 2525-9, który skarżąca Spółka podawała w fakturach sprzedaży wystawionych w badanym okresie nie występuje w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.). W wymienionej klasyfikacji występuje jedynie kod 2525-9x przypisany następującym grupowaniom: - ekstrakty i soki z mięsa, - ekstrakty i soki z ryb, - ekstrakty i soki z bezkręgowców wodnych. W ocenie organu pierwszej instancji, prawidłowym kodem SWW dla napojów energetycznych powinien być kod 2532-123 dla grupowania o nazwie napoje bezalkoholowe gazowane, słodzone z dodatkiem substancji smakowo-aromatycznych lub syntetyczno-naturalnych, dla których właściwą stawką jest stawka podstawowa 22%. Stwierdzono również, że w załączniku Nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wykaz towarów i usług, których sprzedaż lub świadczenie jest objęte stawką podatku w wysokości 7%, w rubryce -symbole SWW/KWiU - 25, pod numerem I - towary spożywcze, ustawodawca wymienił nazwy wyrobów przemysłu spożywczego wyłączone z tej preferencyjnej stawki. Mając na uwadze, że w okresie od stycznia do grudnia 2001 r. Spółka wystawiała faktury dokumentujące sprzedaż napojów energetycznych stosując nieprawidłowo stawkę 7%, organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że Spółka w powyższym zakresie zaniżyła podatek należny. Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm., zwanej dalej "ustawą VAT") określił Skarżącej kwoty zobowiązań podatkowych za miesiące od lutego do grudnia 2001 r. oraz stwierdzając uchybienia, o których mowa w art. 27 ust. 5 i 6 tej ustawy ustalił dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2001 r.
5. 2.3. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 27 lipca 2005 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.
6. 2.4. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 13 lutego 2006 r. określił skarżącej Spółce zobowiązanie podatkowe za okres: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2001 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: styczeń, październik 2001 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za okres: styczeń - grudzień 2001 r. W uzasadnieniu decyzji podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
7. 2.5. Rozpatrując odwołanie od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w W. w decyzji z dnia 17 lipca 2007 r., stwierdził, że Spółka dokonała błędnej klasyfikacji napojów energetyzujących "Energy Drink", przez co nieprawidłowo w okresie od stycznia do grudnia 2001 r. stosowała przy sprzedaży obniżoną - 7% stawkę podatku. Organ zaznaczył, że wbrew zarzutom zawartym w odwołaniu, przedmiotowa kwestia została wyjaśniona przez organy podatkowe w trakcie toczącego się postępowania. Pismem z dnia 7 grudnia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zwrócił się bowiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, z wnioskiem o dokonanie klasyfikacji napojów energetyzujących sprzedawanych przez skarżącą Spółka. W odpowiedzi uzyskano opinię, z której wynikało, że napój energetyzujący "Energy Drink" o składzie: woda, cukier inwertowany, regulator kwaśności - kwas cytrynowy, substancja stabilizująca - cytrynian trójsodowy, tauryna, kofeina, barwnik: karmel amoniakalno-siarczynowy, aromat identyczny z naturalnym, dwutlenek węgla oraz witaminy: niacyna, kwas pantotenowy, ryboflawina, witamina B6, witamina B12, mieści się w grupowaniu: PKWiU 15.98.12-30.00-wody z dodatkiem cukru i innych naturalnych substancji słodzących lub aromatyzujących, wyłączając mineralne i gazowane, podgrupa:1598.12.30.1- Napoje bezalkoholowe, gazowane, słodzone, co z kolei odpowiada klasyfikacji SWW.2532-1 Napoje bezalkoholowe, gazowane. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przy sprzedaży towaru o nazwie "Energy Drink" Spółka winna stosować stawkę podatku VAT w wysokości 22%. Organ odwoławczy przychylił się do stanowiska pełnomocnika Strony odnośnie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu paliwa do samochodów oraz faktur napraw samochodów. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie znalazł podstaw do pozbawienia Strony prawa do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur.
8. 2.6. W złożonej skardze, zarzucono zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania tj.: art.18 ustawy VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie stawki podatkowej w wysokości 22% do sprzedaży napoju energetycznego, art. 180 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej "Ordynacja podatkowa") poprzez oparcie skarżonej decyzji na niepełnym materiale dowodowym. W uzasadnieniu skarżąca Spółka stwierdziła, że organ odwoławczy nieprawidłowo zastosował stawkę 22 % podatku VAT do sprzedawanych przez Spółkę napojów energetycznych oraz zastosował nieprawidłową klasyfikację SWW. Pełnomocnik wskazał, że właściwą klasyfikacją dla ww. napojów, jest klasyfikacja SWW 2525-39 odżywki węglowodanowe pozostałe. W ocenie pełnomocnika, organy podatkowe nie udowodniły prezentowanego przez siebie poglądu, czym naruszyły art. 122, art. 180 i art. 187 oraz art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez nieuznanie wszystkich dowodów w sprawie a szczególności opinii wydanych przez Głównego Inspektora Sanitarnego i Państwowy Zakład Higieny. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji wniósł o jej oddalenie.
9. 3. Rozważania Sądu I instancji:
10. 3.1. Zdaniem Sądu I instancji, skarżąca Spółka przy sprzedaży napojów energetycznych winna stosować 22% stawkę podatku VAT. Wobec tego, że na podstawie § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. (Dz.U. nr 81, poz. 844), do celów podatkowych podatku od towarów i usług, nadal stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r., a organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że napój energetyczny, sprzedawany przez skarżącą Spółkę, mieścił się w grupowaniu PKWIU 15.98.12 - 30.1 "Napoje bezalkoholowe gazowane słodzone" a zgodnie z zasadami metodycznymi Systematycznego Wykazu Wyrobów (SWW) wprowadzonego Zarządzeniem nr 7 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 26 lutego 1990 r., napój ten klasyfikowany był w grupowaniu SWW 2532 - 1 " Napoje bezalkoholowe gazowane – Sąd uznał, że stanowisko organów podatkowych w przedmiocie opodatkowania w/w napoju 22% stawką podatku VAT jest prawidłowe. Skoro napoje energetyczne nie zostały wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, ani też w załączniku nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stanowiącym listę towarów, dla których obniżono stawkę podatku do wysokości 7%, to właściwą stawką obciążającą sprzedaż napoju energetycznego jest stawka 22%.
11. 3.2. Za nieuzasadnione, Sąd I instancji, uznał zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 i art. 180 Ordynacji podatkowej, poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu decyzji do opinii i ekspertyzy Głównego Inspektora Sanitarnego i Państwowego Zakładu Higieny stwierdzającego, że napój winien być opodatkowany 7 % stawką podatku VAT. W ocenie Sądu, opinie te podlegały ocenie organu podatkowego i organ podatkowy słusznie uznał, iż zarówno Główny Inspektor Sanitarny jak i Państwowy Zakład Higieny, nie mają kompetencji do klasyfikowania towarów. Z podniesionych wyżej powodów, niezasadny był zdaniem Sądu I instancji także zarzut niepowałania dodatkowej opinii, która uzasadniałaby klasyfikację napoju do kodu SWW 2525 - 39, jako odżywki węglowodanowej, skutkujący brakiem pełnego materiału dowodowego. Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji oparły swoje decyzje na wystarczającym materiale dowodowym i prawidłowo je uzasadniły. Także zarzut dotyczący odmiennej klasyfikacji napojów energetycznych i izotonicznych nie jest zasadny, gdyż Skarżąca sprzedając te napoje nie dzieliła ich na izotoniczne i energetyczne, opodatkowując wszystkie jednolitą stawką 7%.

Skarga kasacyjna

1. 4. Skarżąca Spółka w złożonej skardze kasacyjnej zarzuciła:
2. 1) Naruszenie prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej "p.p.s.a.") polegające na niewłaściwym zastosowaniu przepisów prawa materialnego poprzez uznanie, iż stawka podatku na napoje energetyzujące, którymi obracała Skarżąca, powinna wynosić na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy VAT 22 %, nie zaś 7 % zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy VAT.
3. 2) Naruszenie przepisów postępowania, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a. polegające na:
4. a. naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie jako podstawy rozstrzygnięcia stanu faktycznego niezgodnego ze stanem rzeczywistym,
5. b. naruszenie art. 145 § 1 w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 180, art. 187, art. 191, art. 199a § 1, art. 199a § 3 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo zaistnienia w toku postępowania przed organami podatkowymi pierwszej i drugiej instancji poważnych naruszeń przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy,
6. c. naruszenie art. 145 § 1 w związku z art. 145 § 2 p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 180, art. 187, art. 191, art. 199a § 1, art. 199a § 3 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za prawidłowe postępowania dowodowego, w którym organy podatkowe oparły się jedynie na opinii klasyfikacyjnej Głównego Urzędu Statystycznego w Łodzi, Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych, przy jednoczesnym zignorowaniu przedłożonych w trakcie postępowania opinii i klasyfikacji przygotowanych przez specjalistyczne jednostki badające skład i przeznaczenie napojów energetyzujących.
7. 5. W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej Spółki poniesionych kosztów postępowania.
8. 6. Uzasadniając swoje stanowisko autor skargi kasacyjnej podniósł, że nie jest zrozumiałe, na jakiej podstawie Sąd I instancji uznał, że zbędne mu są opinie wydawane przez inne jednostki organizacyjne powołane w celu klasyfikowania towarów do odpowiednich grup statystycznych. W sytuacji, gdy istnieje wiele wątpliwości opieranie się na rozstrzygnięciu Urzędu Statystycznego, nie zaś na wynikach badań przeprowadzonych przez specjalistyczną jednostkę, poważnie uchybia dyspozycji art. 122, art. 180, art. 187 Ordynacji podatkowej. Podkreślono, że 7% stawka stosowana przez Spółkę nigdy nie była kwestionowana przez Urząd Skarbowy w toku licznych kontroli Spółki przy okazji zwrotu podatku VAT. Taka postawa organów skarbowych jednoznacznie utwierdziła Spółkę w przekonaniu o słusznie przeprowadzonej przez nią klasyfikacji produkowanego wyrobu.
9. 7. Zarzucono również, że Sąd nie zwrócił uwagi, iż Dyrektor Izby Skarbowej w W. zignorował wyjaśnienia strony odnośnie prawidłowości zaliczenia sprzedawanych napojów do grupy towarów, objętych 7 % stawką VAT. Ponadto, poza zakresem uzasadnienia skarżonego wyroku znalazła się odpowiedź na zarzut postawiony decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż Organ drugiej instancji nie odniósł się do przedłożonej przez Spółkę ekspertyzy i pisma Głównego Inspektora Sanitarnego i Państwowy Zakład Higieny.
10. 8. Ponadto wskazano, że Sąd I instancji, winien zakwestionować brak przeprowadzenia przez Organ podatkowy rozróżnienia napojów sprzedawanych przez mojego Mocodawcę i określić szczegółowo zakres ich sprzedaży. Do takiego działania jednak nie doszło. Wszystkie trzy napoje Dyrektor Izby Skarbowej w W. potraktował błędnie jako napoje energetyczne, do których stosuje się 22% stawkę podatku VAT, zaś Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał takie postępowanie za prawidłowe. W konsekwencji zasadne jest przyjęcie, że stan faktyczny przedstawiony w uzasadnieniu skarżonego wyroku stanowi powtórzenie stanu zaprezentowanego w uzasadnieniu decyzji podatkowych, przez co mija się ze stanem rzeczywistym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

9. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy zwrócić uwagę, że w skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty zarówno w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i postępowania. Z uwagi na treść uzasadnienia skargi kasacyjnej, analizę zarzutów należy rozpocząć od tych, które odnoszą się do naruszenia procedury.

10. W ramach tych właśnie zarzutów autor skargi kasacyjnej zwrócił uwagę w pierwszym rzędzie na okoliczność oparcia się przez organy oraz Sąd I instancji jedynie na treści opinii wydanej przez Urząd Statystyczny, z pominięciem innych pism i ekspertyz, w tym ekspertyzy Głównego Inspektora Sanitarnego i Państwowy Zakład Higieny. Odnosząc się do tego zarzutu wskazać należy, że interpretowanie standardowych klasyfikacji i nomenklatur należy do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, a zadania te w jego imieniu realizują urzędy statystyczne (art. 25 ust. 1 pkt 6 i ust. 2 ustawy o statystyce publicznej). Opinie organów statystyki publicznej stanowią dowód podlegający swobodnej ocenie organów podatkowych, na równi z innymi dowodami. Opinia Urzędu Statystycznego uwzględniała skład spornego napoju. Z powyższego wynika, że bezzasadne są twierdzenia strony zarówno co do tego, że nie przeprowadzono dowodu z opinii "profesjonalnego" organu – gdyż Urząd Statystyczny w Łodzi Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych uznać należy za uprawniony do wydawania opinii takich jak zawnioskowana przez Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie, jak i co do tego, że brak jest opinii opartej o analizę składu napoju. Z treści skargi kasacyjnej nie wynika, jakie wyjaśnienia strony co do klasyfikacji napoju do stawki 7% podatku zostały przez organy zignorowane – w świetle art. 183 § 1 p.p.s.a. zarzut w tym zakresie nie może zatem być rozpatrzony merytorycznie, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do domyślania się intencji strony czy konkretyzowania przedstawianych zarzutów.

11. Należy przy tym zaznaczyć, że na stronie 16 uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał jednoznacznie, że sporządzone w sprawie opinie podlegały ocenie organu podatkowego, który uznał, że zarówno Główny Inspektor Sanitarny jak i Państwowy Zakład Higieny nie mają kompetencji do klasyfikowania towarów. Ponadto, opinii tych nie można odnaleźć w aktach administracyjnych, co powoduje, że jedynym dowodem tego typu, pozostaje opinia Urzędu Statystycznego.

12. Odnosząc się do zarzutu braku rozróżnienia napojów energetycznych i izotonicznych wskazać przede wszystkim należy, że z akt sprawy wynika, iż kwestia ta nie była sporna na etapie postępowania podatkowego – zwłaszcza podkreślić trzeba, że nie była ona podnoszona przez stronę, a wyliczenia organu I instancji w zakresie napojów energetycznych nie były w ten sposób kwestionowane. Wręcz przeciwnie – zarówno argumentacja organu I instancji jak i strony (w odwołaniu) odnosi się wyłącznie do napojów energetycznych "Energy Drink" i ich zakwalifikowania. Co prawda organ odwoławczy zajął się kwestią ewentualnych różnic klasyfikacji napojów izotonicznych względem napojów, jednakże z przedstawionej w uzasadnieniu decyzji tego organu argumentacji wynika, że była to odpowiedź na zarzut, który w przedmiotowej sprawie nie został postawiony. Odniesienie się przez Dyrektora Izby Skarbowej do nieistniejących w sprawie zarzutów nie oznacza, że niekwestionowana na etapie postępowania podatkowego okoliczność nabiera w ten sposób znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Wskazać należy też, że Sąd I instancji w zaskarżonym orzeczeniu nie wypowiadał się w kwestii odmiennej klasyfikacji napojów izotonicznych i energetycznych. Można byłoby brak odniesienia się do tego zagadnienia uznać ewentualnie za naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. (kwestia ta została podniesiona w skardze do WSA), jednakże po pierwsze zarzut w tym zakresie nie został postawiony, a ze względu na treść art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie może uzupełniać o taką argumentację wywodów skargi kasacyjnej, a po drugie strona w uzasadnieniu tejże skargi kasacyjnej sama wyraźnie stwierdziła, że kwestię sporną pomiędzy spółką a organami, którą miał rozstrzygnąć Wojewódzki Sąd Administracyjny, była klasyfikacja napojów energetycznych. Stąd też brak rozpatrzenia kwestii zakwalifikowania napojów izotonicznych pozostaje bez istotnego wpływu na wynik sprawy. W związku z powyższym bezzasadne są zarzuty naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego poprzez nieuchylenie decyzji mimo szeregu nieprawidłowości postępowania podatkowego.

13. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. przez przyjęcie jako podstawy rozstrzygnięcia stanu faktycznego niezgodnego ze stanem rzeczywistym jest w ocenie strony konsekwencją zarzuconych nieprawidłowości postępowania podatkowego. Skoro zarzuty te uznano za bezzasadne, za niezasadny uznać należy też zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.

14. Zarzuty dotyczące naruszenia art. 199a §1 i 3 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej nie może ulec rozpoznaniu, gdyż autor skargi kasacyjnej nie wskazał w jaki sposób doszło do naruszenia wskazanych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny, związany treścią art. 183 p.p.s.a., nie może bowiem analizować prawidłowości zaskarżonego wyroku w oparciu o niewyartykułowane intencje strony.

15. Z kolei, w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a., strona zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie art. 18 i 2 ustawy VAT przez niewłaściwe zastosowanie stawki podatkowej w wysokości 22% do sprzedaży napoju energetycznego. Zgodnie z powołanym przepisem stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2 i 3. Z argumentacji prezentowanej przez spółkę wynika, że w jej ocenie w spornej kwestii powinna znaleźć zastosowanie stawka 7%, o której mowa w art. 18 ust. 2 ustawy VAT. Przy czym zauważyć należy, że argumentacja spółki w tym zakresie stanowi powtórzenie twierdzeń prezentowanych na poprzednich etapach postępowania, ograniczając się zasadniczo do polemiki ze stanowiskiem organów i Sądu I instancji. Zdaniem spółki na zaklasyfikowanie napoju energetycznego do odżywek wskazuje jego skład, właściwości oraz praktyczne zastosowanie. Ponieważ niewątpliwie właściwości oraz przeznaczenie tego napoju związane jest z jego składem, zgodzić się należy zarówno z organami jak i z Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, iż to właśnie skład napoju energetycznego decyduje o zaliczeniu go do danego grupowania. Skład ten też był podstawą wydanej przez Urząd Statystyczny opinii, czego strona nie była w stanie podważyć. Urząd ten jest natomiast jednostką uprawnioną do wydawania opinii w omawianym zakresie i choć opinia ta nie jest dla organów orzekających w sprawie wiążąca i podlega ocenie na równi z innymi zebranymi dowodami, rozstrzygnięcie kwestii zaklasyfikowania napoju energetycznego zgodnie z tą opinią nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów. W rozpatrywanej skardze kasacyjnej strona ogólnie wskazała, że "jest w posiadaniu opinii wydawanych przez wyspecjalizowane instytucje zajmujące się badaniem składu odżywek dla sportowców, z których to opinii wynika, iż napój energetyzujący, który sprzedawała Skarżąca nie może być klasyfikowany wg klasyfikacji właściwej dla "zwykłych" napojów". Twierdzeń tych strona nie wsparła jednakże powołaniem konkretnej opinii, która w jednoznaczny sposób potwierdziłaby jej stanowisko, nie skonkretyzowała również powodów, dla których skład napoju energetycznego miałby przemawiać przeciwko jego klasyfikacji jako napoju bezalkoholowego gazowanego. Zauważyć należy, że przekonanie strony o specjalnych właściwościach sprzedawanego przez nią napoju energetycznego (w odróżnieniu od "zwykłych" napojów), co miałoby skutkować jego zaliczeniem do grupowania SWW 2525-39 (jako odżywki węglowodanowej), objętego preferencyjną stawką podatkową 7%, nie może być oceniane w oderwaniu od składu napoju energetycznego, który, jak już wskazano wyżej, ma pierwszorzędne znaczenie przy kwalifikowaniu tegoż towaru do danego grupowania.

16. Tym samym spółka nie przedstawiła spójnej i przekonującej argumentacji podważającej przyjęcie, że napój energetyczny mieści się w grupowaniu SWW 2532-1 – napoje bezalkoholowe gazowane. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę Sądu I instancji co do prawidłowości zaliczenia przez organy spornego produktu do grupowania objętego podstawową stawką opodatkowania podatkiem VAT – 22%. Zatem zaskarżony wyrok nie narusza art. 18 ust. 1 ustawy VAT, a strona nie wykazała, że w przedmiotowej sprawie powinien był znaleźć zastosowanie art. 18 ust. 2 tej ustawy.

17. Z tych to względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 tej ustawy w związku z § 6 pkt 7 i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).