Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 07.05.2009 r., sygn. I SA/Wr 27/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 152 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "popsa" uwzględnił skargę "P." sp. z o.o. z siedzibą w Ż. i uchylił zaskarżoną nią interpretacje Ministra Finansów z dnia 30.09.2008 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz określił, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości.
W uzasadnieniu do tego wyroku Sąd przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania interpretacyjnego. W tych ramach wskazał, że spółka zwróciła się (stosowny wniosek wpłynął do organu 30.06.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu odliczenia podatku naliczonego.
Stosowanie do wymogów prawa spółka zaprezentowała własne stanowisko, które wszakże Minister Finansów, działający przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w P., uznał za nieprawidłowe interpretacją indywidualną z dnia 30.09.2008 r., doręczoną w dniu 07.10.2008 r.
W tej sytuacji Spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa wskazując, że stanowisko zajęte w interpretacji naruszało art. 86 ust. 10 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez błędną i nieuzasadnioną jego interpretację, gdyż pominięto regulację Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L. 347.1) tj. art. 167-112.
Po odmowie Ministra Finansów zmiany stanowiska zajętego w interpretacji, podtrzymując kierowane pod jego adresem zarzuty, spółka zaskarżyła interpretację do Sądu Administracyjnego.
Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując konsekwentnie swe stanowisko.
Sąd I instancji uznał, że zaskarżona interpretacja wydana została z istotnym naruszeniem przepisów procesowych tj. art. 14d ustawy z 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwana dalej "Ordynacja podatkowa". Interpretacja nie została bowiem doręczona, w określonym przez ten przepis, ustawowym terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Sąd powołał się przy tym na pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu do uchwały z 04.11.2008 r., sygn. akt I FPS 2/08, że również na gruncie art. 14d Ordynacji podatkowej, dla zachowania określonego w nim terminu, konieczne jest doręczenie, a nie samo wydanie interpretacji, rozumiane jako sporządzenie, opatrzenie datą i podpisanie przez uprawnioną osobę. W niniejszej sprawie termin z art. 14d Ordynacji podatkowej, liczony zgodnie z art. 12 § 3 tej ustawy, upłynął 30.09.2008 r. Nie zachodziły przy tym okoliczności wymienione w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, które by go przedłużały. Natomiast interpretację doręczono podatnikowi 07.10.2008 r.
Powyższe jednocześnie oznaczało, że zgodnie z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej w dniu 01.10.2008 r. została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie (tzw. interpretacja milcząca).
Tenże wyrok został zaskarżony przez Ministra Finansów. W podstawach kasacyjnych wskazał on na naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 3 § 1 i 2 pkt 4a popsa poprze niewłaściwą kontrolę organów administracji, która polegała na błędnej wykładni art. 14d Ordynacji podatkowej i przyjęciu, że dniem wydania interpretacji jest data doręczenia stronie interpretacji i uznanie, że zaskarżona interpretacja nie została wydana w terminie przewidzianym w art. 14d Ordynacji podatkowej oraz art. 146 § 1 popsa w zw. z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne jego zastosowanie i uchylenie zaskarżonej interpretacji pomimo, że rozstrzygnięcie organu podatkowego nie było dotknięte żadną z wytkniętych przez Sąd I instancji wad.
Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych.
W rozwinięciu uzasadnienia powyższych zarzutów kasator wywodził, że pojęcie "doręczenie" jest pojęciem różnym od pojęcia "wydanie" i nie można tych pojęć utożsamiać. Argumentował, że ustawodawca w przepisach dotyczących procedury wydania oraz zmiany interpretacji indywidualnych rozważnie posługuje się tymi dwoma pojęciami. Wskazuje na to pobieżna analiza treści art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, gdzie wyraźnie instytucję milczącej interpretacji ustawodawca powiązał z pojęciem jej "wydania" a nie "doręczenia". Autor skargi kasacyjnej zwrócił także uwagę, że art. 14o § 2 Ordynacji podatkowej, nakazujący do milczącej interpretacji odpowiednie stosowanie art. 14e i art. 14i § 2 Ordynacji podatkowej, przesądza, że pojęcie "doręczenia" interpretacji nabiera normatywnego znaczenia jedynie w przypadku zmiany interpretacji a nie w procedurze jej wydawania.
Odnosząc się zaś do przywołanej przez Sąd uchwały NSA z dnia 04.11.2008 r., sygn. I FPS 2/08, kasator zauważył, że tenże Sąd nawiązał do art. 14d w brzmieniu od 01.07.2007 r., jednakże uczynił to w sposób niepełny, gdyż pominął treść zdania drugiego tego przepisu. W związku z tym istnieją poważne wątpliwości, czy pogląd wyrażony w tej uchwale znajdzie zastosowanie do stanu prawnego po dniu 01.07.2007 r.
Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie złożono.
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje
Skarga kasacyjna jest uzasadniona.
Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii, czy na tle uwzględnianego w sprawie stanu prawnego (obowiązującego od dnia 01.07. 2007 r.) pojęcie niewydajnie interpretacji, jakim posługuje się art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej oznacza brak jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym to terminie mowa w art. 14d tej ustawy. W materii tej Sąd I instancji udzielił twierdzącej odpowiedzi, o czym przekonują wyrażone przezeń na kanwie art. 14o § 1 i art. 14d Ordynacji podatkowej poglądy zaprezentowane w uzasadnieniu skarżonego wyroku, z którymi nie zgadza się kasator formułując wskazane wyżej zarzuty.
Zarzuty te, jak nadmieniono, uznać trzeba za słuszne bowiem ich zasadność potwierdzona została treścią uchwały Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14.12.2009 r., sygn. II FPS 7/09 (System Informacji Prawnej LEX – Lex nr 530904; ZNSA z 2010 r., nr 2, str. 114; POP z 2010 r., nr 2, str. 119; Dor. Pod. z 2010 r., nr 4, str. 22; OSP z 2010 r., nr 4, str. 39), zgodnie z którą "w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01.07.2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy".
Nawiązując zatem do wiążącego charakteru tego orzeczenia (wniosek a contrario z treści art. 269 § 1 popsa) jak i do rozwijającego go uzasadnienia, którego przytaczanie w tym miejscu tut. Sąd uważa za zbędne, zaaprobować należy stanowisko kasatora. Skutecznie podważa ona bowiem argumentację Sądu I instancji.
Skoro zatem zgłoszone w sprawie zarzuty okazały się słuszne Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 203 pkt 2 cyt. wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jak w wyroku.