Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 12 sierpnia 2020 r., I SA/Lu 133/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę S. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. z 7 stycznia 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r.
W skardze kasacyjnej od ww. orzeczenia zarzucono:
- 1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej ustawa o VAT), poprzez niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji błędne uznanie przez sąd, że w okolicznościach niniejszej sprawy organ podatkowy zasadnie określił podatnikowi zobowiązanie w VAT za lipiec 2014 r. w kwocie 56.739 zł,
- 2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej Ppsa) poprzez pobieżną i niewnikliwą kontrolę prawidłowości przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania dowodowego, w szczególności pomięcia przez organy istotnych okoliczności i wniosków dowodowych zgłaszanych przez skarżącego, a przez to błędne ustalenie stanu faktycznego, co w konsekwencji doprowadziło do niezasadnego oddalenia skargi,
- 3) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, w zw. z art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c Ppsa poprzez pobieżną i niewnikliwą kontrolę prawidłowości przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania dowodowego, polegające na uznaniu przez sąd za prawidłowe ustalenie przez organy podatkowe istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego,
- 4) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c Ppsa poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji oddalenie skargi w sytuacji, w której z okoliczności sprawy wynikało, iż doszło do naruszenia przez organy podatkowe zarówno prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy jak i przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.
Wskazując na powyższe strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, jednocześnie zrzekając się rozprawy. Ponadto zgłoszono wniosek o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi, jak też o zwrot kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Pomijając obszerne wprowadzenie teoretyczne i sprawozdawcze zawarte w motywach rozpoznawanego środka odwoławczego (s. 4-8) wskazać należy, że uzasadnienie zgłoszonych zarzutów sprowadza się do następujących tez:
- a) w zaskarżonym wyroku błędnie powielono stanowisko organu, w świetle którego materiał dowodowy sprawy potwierdza, że w konsekwencji przejęcia przez wierzyciela przedmiotów zastawu rejestrowego (ładowarki kołowej, ciągnika rolniczego i przyczepy) zastawnik zmniejszył zadłużenie skarżącego o kwotę 252.278,67 zł,
- b) sąd pierwszej instancji błędnie podzielił w powyższym kontekście stanowisko organu, iż do podstawy opodatkowania należy uwzględnić całość pasywów podatnika wobec zastawnika, z uwzględnieniem należnego podatku,
- c) sąd nie uwzględnił, że przejęcie przedmiotu zastawu na własność następuje w drodze jednostronnej czynności prawnej wierzyciela, która nie może być wobec tego traktowana jako świadczenie na jego rzecz i wobec tego ów stan faktyczny nie podlega opodatkowaniu,
- d) podstawę faktyczną rozstrzygnięcia przyjęto w oparciu o dokumenty i wyjaśnienia udzielone przez wierzyciela; ograniczenie się tylko do tych dowodów bez szczegółowego postępowania dowodowego i rozważenia wszelkich możliwych dowodów nie może stanowić o prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego (s. 8-9 skargi kasacyjnej).
Odnosząc się do powyższych argumentów należy przede wszystkim zauważyć, że niezrozumiała jest w świetle art. 153 Ppsa polemika z prawnopodatkową kwalifikacją przejęcia przez wierzyciela na własność przedmiotu zastawu (pkt c), tj. że stanowiło ono czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Pogląd ten, wyrażony w prawomocnym wyroku WSA w Lublinie o sygn. I SA/Lu 216/19, uchylającym poprzednią decyzję organu wydaną w niniejszej sprawie, wiąże zgodnie z ww. przepisem Ppsa (w zw. z art. 170 tej ustawy) zarówno organ podatkowy, jak i sądy obu instancji orzekające w sprawie skargi na ponowną decyzję wymiarową. Na obecnym etapie postępowania weryfikacji podlega zaś wyłącznie kwestia realizacji zaleceń wyrażonych w ww. wyroku odnośnie do materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.
W tym względzie stwierdzono w zaskarżonym wyroku, że "organ odwoławczy zrealizował obowiązki wynikające ze związania wskazanym wyżej wyrokiem sądu, tj. zarówno uwzględnił oceny prawne w nim przedstawione, jak i wykonał wytyczne w zakresie dalszych czynności możliwych do przeprowadzenia celem rozstrzygnięcia sprawy. W szczególności organ zgromadził dowody na okoliczność kwoty, o którą zmniejszyło się zadłużenie skarżącego wobec S. E. w związku z przejęciem przez ten podmiot własności sprzętu rolniczego w wykonaniu uprawnień z umów o ustanowienie zastawu rejestrowego, co umożliwiło prawidłową prawnopodatkową kwalifikację dokonanej czynności jako odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz ustalenie podstawy opodatkowania" (s. 7 i n. uzasadnienia wyroku). Polemikę z ww. zapatrywaniem ograniczono natomiast, w ramach zarzutów procesowych (ww. nr 2-3) do tezy, że podstawę faktyczną rozstrzygnięcia przyjęto w oparciu o dokumenty i wyjaśnienia udzielone przez wierzyciela (pkt d).
Nie podważono przy tym wiarygodności zgromadzonej dokumentacji, ani nie wskazano dowodów, które wpływałyby na ustalenia z niej wynikające. Nie wyjaśniono więc, na czym miałoby polegać "rozważenie wszelkich możliwych dowodów" niezbędnych do ustalenia stanu faktycznego. Innymi słowy nie wykazano wpływu domniemanego uchybienia na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 Ppsa. Stąd też powołane w tym względzie procesowe podstawy zaskarżenia uznać należy za niezasadne.
Natomiast gdy chodzi o określenie podstawy opodatkowania przy uwzględnieniu całości pasywów podatnika wobec wierzyciela, tj. w kwotach brutto (pkt b), to brak jest możliwości odniesienia się do tej kwestii z uwagi na niepowołanie stosownego zarzutu w środku odwoławczym (art. 29a ust. 6 ustawy o VAT). Nawiasem mówiąc zaś, stanowisko to nie koresponduje z tezą o niepodleganiu przedmiotowej czynności opodatkowaniu.
W tym stanie rzeczy nie może zostać uznane za zasadne podstawowe twierdzenie strony skarżącej o wadliwym uznaniu, że konsekwencją przejęcia przez wierzyciela przedmiotów zastawu rejestrowego było zmniejszenie zadłużenia skarżącego o kwotę 252.278,67 zł (lit. a), wobec czego doszło do błędnego zastosowania wymienionych w skardze przepisów prawa materialnego (zarzut nr 1) oraz niezastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c Ppsa (zarzut nr 4). Ponadto odnotować należy, że w ramach pierwszego z wymienionych zarzutów wskazano przepisy, których stosowanie nie było przedmiotem sporu przed sądem pierwszej instancji (art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT).
Z uwagi zatem na brak precyzji zarzutów kasacyjnych oraz lakoniczną formułę jej motywów, Sąd kasacyjny ograniczył się do wskazania niedostatków konstrukcyjnych środka odwoławczego, do czego obligował art. 183 § 1 Ppsa (związanie granicami skargi kasacyjnej).
Z tych powodów należało orzec jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 184 Ppsa.
W przedmiocie kosztów postępowania wskazać natomiast należy, że na podstawie art. 207 § 2 ww. ustawy Sąd odstąpił od ich zasądzenia na rzecz organu, mając na względzie złożoną sytuację materialną, rodzinną i zdrowotną skarżącego, która znajduje potwierdzenie w aktach sprawy postępowania wpadkowego w przedmiocie prawa pomocy (sygn. I SPP/Lu 158/20).
Ponadto Sąd nie rozpatrzył wniosku pełnomocnika ustanowionego z urzędu o przyznanie wynagrodzenia z tytułu udzielonej pomocy prawnej w postępowaniu kasacyjnym, gdyż powinien rozstrzygnąć o tym w postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym, w drodze odrębnego postanowienia, albo referendarz sądowy (art. 258 § 2 pkt 8 Ppsa), albo sąd w składzie jednego sędziego (art. 16 § 2 Ppsa, art. 258 § 4 Ppsa).