Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę Cezarego Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie restrukturyzacji należności publicznoprawnych.
W uzasadnieniu wyroku podano, iż 13 listopada 2002 roku do Urzędu Skarbowego w K. wpłynął wniosek Cezarego Z. w sprawie restrukturyzacji zaległości w podatku od towarów i usług za lata 1993, 1994, 1996 i 1997 w kwocie 184.205,30 złotych i w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1993 i 2000 - w łącznej kwocie 43.948,76 złotych wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztów egzekucyjnych.
Decyzją z dnia 21 grudnia 2001 roku, (...) Urząd Skarbowy w K. odmówił Cezaremu Z. objęcia restrukturyzacją wyżej wymienionych zaległości podatkowych oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie restrukturyzacyjne w części dotyczącej kosztów egzekucyjnych.
Na skutek wniesionego odwołania Izba Skarbowa w Z., decyzją z dnia 17 kwietnia 2003 roku, (...) uchyliła w całości zaskarżoną decyzję i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.
Urząd Skarbowy, po ponownym przeprowadzeniu postępowania w zakresie wskazanym przez organ odwoławczy, postanowieniem z dnia 23 czerwca 2003 roku, nr I (...), pozostawił wniosek o restrukturyzację bez rozpoznania. Jednocześnie decyzją z dnia 26 czerwca 2003 roku, (...) umorzył - jako bezprzedmiotowe postępowanie wszczęte w dniu 15 maja 2003 roku.
Strona na powołane wyżej postanowienie złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Z., który postanowieniem z dnia 11 września 2003 roku, (...), uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ restrukturyzacyjny, wskazując iż wniosek strony należało rozpatrzyć pod względem merytorycznym, gdyż powalał na to zebrany w sprawie materiał dowodowy.
W następstwie powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia 14 listopada 2003 roku, (...), umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji przedmiotowych zaległości podatkowych, a także umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie kosztów egzekucyjnych.
W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik podatnika zarzucił naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej, stwierdzając jednocześnie, iż strona posiada majątek pozwalający na zaspokojenie roszczeń oraz, że dochody wygenerowane przez przedsiębiorcę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej i negocjowane kontrakty pozwolą mu na zapłacenie zarówno opłaty restrukturyzacyjnej jak i uzyskanie płynności finansowej.
Dyrektor Izby Skarbowej w Z. nie uwzględnił odwołania i decyzją z dnia 18 lutego 2004 roku, (...) utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.
W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim pełnomocnik Cezarego Z. domagał się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Z. oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji w części dotyczącej rozstrzygnięcia odnoszącego się do postępowania restrukturyzacyjnego.
Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie:
- - art. 18 ust. 7 w związku z art. 1 ust. 2, art. 19 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 roku o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców,
- - art. 121 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej,
- - art. 2 Konstytucji RP.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku uznał, że skarga na przedmiotową decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gorzowie Wielkopolskim nie jest zasadna i na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił ją.
W uzasadnieniu Sąd wskazał, iż podstawę rozstrzygania o prawach i obowiązkach skarżącego w przedmiotowej sprawie stanowią przepisy zawarte w ustawie z dnia 30 sierpnia 2003 roku o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców /Dz.U. nr 155 poz. 1287 ze zm./. Celem tej ustawy była pomoc firmom, które z różnych względów nie wytrzymały ciężaru zaległych płatności względem sektora publicznego. Ustawa ta stwarzała możliwość znaczącej, odczuwalnej redukcji tych zobowiązań, a nawet całkowitego ich umorzenia wraz z odsetkami za zwłokę. W istocie rzeczy była więc to ustawa "oddłużeniowa". Z dobrodziejstwa tej ustawy skorzystać mogły podmioty gospodarcze bez względu na formę organizacyjną, czy strukturę, ale pod warunkiem, że spełniały kryteria zawarte w ustawie restrukturyzacyjnej.
W dalszej części uzasadnienia Sąd przytoczył treść art. 1 ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 18 ust. 1 i ust. 7 powołanej wyżej ustawy restrukturyzacyjnej oraz przedstawił przeprowadzoną przez organ restrukturyzacyjny analizę danych zawartych we wniosku skarżącego oraz ocenę jego zamierzonych działań dotyczących przeciwdziałaniu zjawiskom o których mowa w art. 1 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy.
W ocenie Sądu, organy analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy, działały zgodnie z prawem oceniając, iż wskazanie przez skarżącego na wykluczające się sposoby wykorzystania posiadanego majątku, podważało realność realizacji przedstawionego przez skarżącego planów uzdrowienia sytuacji finansowej, będącej warunkiem objęcia restrukturyzacją.
W ocenie Sądu, analiza dokonana przez organ nie była ani dowolna, ani oparta na domniemaniach czy przypuszczeniach. Była przeprowadzona w granicach dopuszczalnego uznania, z zachowaniem treści przepisów materialnych ustawy restrukturyzacyjnej jak i procedury - art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej - stanowiącego powtórzenie art. 2 Konstytucji RP i art. 191 Ordynacji podatkowej. Oceny stanu faktycznego dokonano przede wszystkim na podstawie złożonych przez stronę skarżącą informacji, oświadczeń i deklaracji podatkowych oraz materiału dowodowego będącego w posiadaniu organu restrukturyzacyjnego.
W skardze kasacyjnej Cezary Z., działając przez pełnomocnika z urzędu, będącego doradca podatkowym, zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 18 ust. 7 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców w związku z naruszeniem art. 191 Ordynacji podatkowej.
Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że organy restrukturyzacyjne słusznie odmówiły podatnikowi objęcia go restrukturyzacją, gdyż między innymi dokonały oceny możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej o stan zadłużenia i szacunek nieruchomości, który dokonany był w latach 1998-1999, tj. przed złożeniem wniosku o restrukturyzację. Jednakże z uwagi na upływ czasu, wycena ta - zdaniem skarżącego - jest nieaktualna, gdyż nie odzwierciedla ona obecnej wartości tego majątku, który ma znacznie wyższą wartość.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Z. wniósł o jej oddalenie podkreślając, iż podniesione w skardze zarzuty nie spełniają wymogów skargi kasacyjnej zawartych w art. 174 par. 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 z późniejszymi zmianami - zwaną dalej p.p.s.a./ skarga kasacyjna powinna w szczególności zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Oznacza to, że należy przede wszystkim wskazać konkretny przepis /przepisy/ prawa materialnego lub procesowego, który w ocenie wnoszącego tę skargę został naruszony przez sąd administracyjny pierwszej instancji.
Z kolei przepis art. 174 p.p.s.a. dopuszcza dwie podstawy kasacyjne:
- - naruszenie /przez WSA/ prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/,
- - naruszenie /przez WSA/ przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/.
Naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię polega na mylnym rozumieniu treści określonej normy prawnej, natomiast uchybienie prawu materialnemu przez niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, co wyraża się w tym, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej /por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15 października 2001 roku, I CKN 102/99 - nie publ./.
Naruszenie prawa materialnego może stanowić podstawę kasacji, jeżeli pozostaje w bezpośrednim związku z wynikiem sprawy. Wywodzący się z niej zarzut naruszenia konkretnego przepisu może doprowadzić do uwzględnienia kasacji, gdy miało ono wpływ na rozstrzygnięcie, to jest jeśli na skutek błędnej wykładni lub niewłaściwego jego zastosowania zaskarżone orzeczenie nie odpowiada prawu /por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 marca 2002 roku, II CKN 727/99 - nie publ./.
Naruszenie przepisów postępowania może mieć taką samą postać, jak naruszenie prawa materialnego. Stanowi ono jednak podstawę kasacyjną, jeżeli uchybienie sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. A zatem między uchybieniem procesowym, a wydanym w sprawie orzeczeniem podlegającym zaskarżeniu musi zachodzić związek przyczynowy. Związek ten nie musi być realny, wystarczy, że zaistniała hipotetyczna możliwość odmiennego wyniku sprawy. W literaturze zgodnie przyjmuje się, że wystarczy iż skarżący uprawdopodobni istnienie potencjalnego związku przyczynowego między uchybieniem proceduralnym a wynikiem postępowania.
Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym wyżej przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny /art. 183 par. 1 p.p.s.a./ Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów /por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 roku, IV CKN 1518/00 - OSNC 2001 nr 3 poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 roku, FSK 299/04 - OSP 2005 z. 3 poz. 36/ Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne.
Należy przy tym podkreślić, iż przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych /art. 175 par. 1 i par. 3 p.p.s.a./, aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej.
Przechodząc do rozpoznania skargi kasacyjnej należy wskazać, iż pełnomocnik strony skarżącej powołał się na podstawy kasacyjne określone w art. 174 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czyli zarówno naruszenie prawa materialnego jak i procesowego.
W tej sytuacji rozważania rozpocząć należy od oceny zarzutów naruszenia prawa procesowego albowiem warunkiem koniecznym odnoszenia się do zarzutów ze sfery wykładni i stosowania prawa materialnego jest poprawnie przeprowadzone postępowanie w sprawie.
W zakresie tej podstawy kasacyjnej skarżący zarzucił zaś Sądowi I instancji naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie zasad swobodnej oceny dowodów. Tak sformułowany zarzut nie jest wszakże skuteczny. Otóż zgodnie z utrwalonym już w orzecznictwie stanowiskiem podstawą zarzutów kasacyjnych może być naruszenie wyłącznie takich przepisów, które stosował albo miał zastosować Sąd. Tezę tą potwierdzają zwłaszcza poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 31 maja 2004 roku, FSK 103/04, w którym stwierdzono wprost, że "zarzuty stanowiące podstawy kasacyjne, jako skierowane przeciwko wyrokowi sądu pierwszej instancji, formułowane muszą być z odniesieniem do przepisów zastosowanych przez ten sąd" /por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz". Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005 rok, str. 541/.
Poglądy zbieżne z powyższym odnaleźć także można w wyroku tegoż Sądu z dnia 14 kwietnia 2004 roku, FSK 121/04, w którym zauważono, że "skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie zarzutu naruszenia prawa... zastosowanego przez Sąd" /ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 11/. Tym samym więc, jak przesądzono w tym orzeczeniu, wskazanie w skardze kasacyjnej przepisu nie stosowanego czyni zgłoszony zarzut nieskutecznym. Podobną wypowiedź odnaleźć także można w wyroku NSA z dnia 1 czerwca 2004 roku, FSK 73/04 gdzie nadmieniono, że w ramach podstaw skargi kasacyjnej "skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił Sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy" /Monitor Prawniczy 2004 nr 14 str. 632/.
Pamiętając o powyższych poglądach zauważyć trzeba w tym miejscu, że Sąd I instancji przywołanego wyżej przepisu procedury podatkowej ani nie stosował ani też nie miał do tego jakichkolwiek podstaw prawnych. Zasadniczo nie miał także podstaw prawnych do ustalania stanu faktycznego sprawy i rozpatrywania w tym celu całokształtu zebranego materiału dowodowego. Nie taki bowiem jest zakres kognicji tegoż Sądu, która, mając na względzie treść art. 1 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/, sprowadza się w istocie rzeczy do kontroli legalności zaskarżonych aktów i czynności administracyjnych, która między innymi obejmuje ocenę prawidłowości gromadzenia i analizy dowodów poprzedzających ich podjęcie.
Skoro więc wskazany wyżej przepis Ordynacji podatkowej nie mógł znaleźć zastosowania w postępowaniu sądowoadministracyjnym to też Sąd I instancji nie mógł mu uchybić przy podejmowaniu zaskarżonego wyroku, co czyni przedmiotowy zarzut bezskutecznym.
Bezskuteczny jest także zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię i wadliwe zastosowanie przepisu art. 18 ust. 7 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 roku o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców /Dz.U. nr 155 poz. 1287/.
W orzecznictwie twierdzi się bowiem, że nie można równocześnie zarzucać naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Wynika to z faktu, iż alternatywna konstrukcja postaci naruszenia prawa materialnego wyklucza możliwość równoczesnego uchybieniu prawu materialnemu w obu przewidzianych pkt 1 art. 174 p.p.s.a. postaciach. Pogląd taki wyrażono zresztą w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 roku, FSK 78/04 i FSK 79/04, w których podkreślono, że "art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie formy naruszenia prawa materialnego.... Obie te podstawy nie mogą zachodzić jednocześnie; albo przepis niewłaściwie zinterpretowano, albo niewłaściwie zastosowano.
Co więcej - zarzut naruszenia prawa materialnego może być formułowany wówczas, gdy w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, stan faktyczny został ustalony w sposób niewadliwy. Jeżeli natomiast skarżący uważa, że ustalenia faktyczne były błędne /a taki pogląd wynika z uzasadnienia skargi/ to zarzut naruszenia prawa materialnego jest co najmniej przedwczesny. Co więcej - naruszenie prawa materialnego nie może polegać na wadliwym /kwestionowanym przez stronę/ ustaleniu faktu" /por. T. Woś..., op. cit., str. 542-543/.
Zatem już z tego względu tę, przywołaną przez stronę skarżącą, podstawę kasacyjną uznać można byłoby za bezskuteczną. Gdyby wszakże przywołany pogląd uznać za zbyt radykalny /można bowiem wyobrazić sytuację, gdy do wadliwego zastosowania prawa materialnego doszło li tylko i wyłącznie z racji jego błędnego zastosowania/ to i tak podstawa ta nie dostarczyłaby powodów do uwzględnienia przedmiotowej skargi kasacyjnej.
Otóż zauważyć trzeba, iż wykładnia prawa materialnego polega na "mylnym rozumieniu treści określonej normy prawnej" /por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15 października 2001 roku, I CKN 102/99, [w:] J. P. Tarno - "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz.", Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004 rok, str. 246-247/ czyli na "nieprawidłowym odczytaniu treści prawa" /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 2004 roku, FSK 103/04 [w:] T. Woś..., op. cit., str. 541/. Mając powyższe na uwadze zauważyć trzeba, iż oceniając w kategoriach abstrakcyjnych, oderwanych od okoliczności sprawy, zarzut błędnej interpretacji wskazanego wyżej przepisu prawa materialnego uznać trzeba, że jest on bezpodstawny. Obiektywnie bowiem przepis ten odczytany zostały przez Sąd I instancji w sposób, który zastrzeżeń budzić nie może. Uznać ją zatem trzeba za prawidłową zwłaszcza, że nie odbiega od utrwalonej w tym zakresie linii orzeczniczej.
Swoją zaś drogą uzasadnienie powyższego zarzutu zdaje się wskazywać, iż skarżącemu nie tyle chodzi o podważenie interpretacji prawa materialnego, co o jego stosowanie w sprawie. Konkluzja ta pozwala zatem przejść do drugiej postaci naruszenia prawa materialnego, która polega na jego błędnym zastosowaniu.
Co zaś się tyczy tego zarzutu to w pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, iż uchybienie takie polega w istocie rzeczy "na tzw. błędzie w subsumcji, co wyraża się tym, iż stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej" /por. cyt. wyżej postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15 października 2001 roku, I CKN 102/99/. Podobny pogląd można także odnaleźć w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 31 maja 2004 roku, FSK 103/04, stwierdził, że "błędne zastosowanie prawa materialnego, czyli tzw. "błąd subsumpcji" to wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może, zatem być dokonana wyłącznie na podstawie konkretnego ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, które skarżący uznaje za prawidłowy" /por.. [w:] T. Woś,... op. cit., str. 541/.
W kontekście takich poglądów można, zatem wyprowadzić wniosek, iż błędne zastosowanie /bądź nie zastosowanie/ przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy. W konsekwencji oznaczać to będzie brak możliwości skutecznego powoływania się na zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego, o ile równocześnie nie zostaną także zakwestionowane ustalenia faktyczne, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie. Stanowisko zbieżne z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny zajął już zresztą między innymi w wyroku z dnia 6 kwietnia 2005 roku, FSK 692/04 /nie publ./ oraz w wyroku z dnia 13 października 2004 roku, FSK 548/04 /nie publ./, w którym stwierdzono, wprost, że "brak skutecznego zarzutu podważającego ocenę legalności w sprawie ustalenia stanu faktycznego wyklucza możliwość oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego".
W innym orzeczeniu tegoż Sądu zauważono zaś, że "nie można w sposób skuteczny stawiać zarzutu nietrafnego zastosowania normy prawa materialnego, gdy z uzasadnienia skargi wynika, że wadliwie ustalone zostały okoliczności stanu faktycznego, bez wskazania przy tym, jakie normy postępowania zostały naruszone przez Sąd w procesie kontroli legalności decyzji" /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2004 roku, FSK 568/04 - nie publ./.
Mając zatem na względzie przywołane wyżej poglądy tyczące roztrząsanej tu kwestii zauważyć trzeba, że skoro w sprawie nie zakwestionowano ustaleń stanu faktycznego sprawy - na co wyżej zwrócono już uwagę, jak też i brak było obiektywnych podstaw do twierdzenia, iż rzeczony przepis materialnoprawny został wadliwie zinterpretowany /co ewentualnie mogłoby stanowić powód przyjęcia, iż nastąpiło wadliwe zastosowanie tej regulacji/, to tym samym i tę postać naruszenia prawa materialnego uznać należy za nieuzasadnioną.
Stąd też kierując się przedstawionymi wyżej względami Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań w związku z czym, działając na podstawie przepisów art. 184 oraz art. 204 pkt 1 powołanej wcześniej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.