Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji
Wyrokiem z dnia 29 października 2009r., sygn. akt I SA/Ke 386/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 7 lipca 2009 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za II kwartał 2008 r.
2. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji
Sąd pierwszej instancji przyjął, że istotą sporu była interpretacja art. 87 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr. 54, poz. 535 ze zm.) (dalej: ustawa VAT), zgodnie z którym, na wniosek podatnika, złożonego wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji wynikają z m.in.: faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (DZ.U. z 2007r. Nr 155, poz. 1095, z póz. zm).
Zdaniem organu, aby taki przyspieszony zwrot był możliwy organ nie może mieć wątpliwości, że podatnik spełnił narzucone ustawą przesłanki. W związku z tym wskazał, że obowiązkiem podatnika starającego się o taki zwrot jest przedstawienie we właściwym czasie dowodów zapłat za dokonane przez niego zakupy.
W ocenie podatnika, ustawodawca w powołanym wyżej przepisie prawa nie zawarł obowiązku wykazania przez podatnika, że faktury dokumentujące kwoty należności zostały w całości zapłacone. Zdaniem skarżącego istotnym z punktu widzenia tego przepisu jest jedynie aby faktury były rzeczywiście zapłacone.
Według Sądu pierwszej instancji, poprawne było stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe. Nie budził wątpliwości fakt, że podstawowym terminem zwrotu na rachunek bankowy podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest termin 60-cio dniowy wskazany w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Dokonanie przez organ zwrotu VAT w terminie przyspieszonym (25 dni) jest wyjątkiem od reguły. Usystematyzowanie tego przepisu poprzez analizę ustępu 2 i wykładnię celowościową w połączeniu z jego literalnym brzmieniem, wskazują, że zasadność takiego zwrotu nie może budzić wątpliwości. Oznacza to, że w ramach czynności sprawdzających organ miał prawo sprawdzić czy faktury zostały w całości zapłacone. Do postępowania sprawdzającego miały zastosowanie ogólne reguły wynikające z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr. 8, poz. 60 ze zm.) (dalej: O.p.). Organ podatkowy prawidłowo zwrócił się do skarżącego o przedstawienie będących w jego posiadaniu dowodów zapłaty faktur.
Skoro co jest niesporne podatnik w terminie do zwrotu przyspieszonego nie wykazał, że zachodzą warunki do takiego zwrotu organ nie był uprawniony do wydania decyzji w trybie art. 87 ust. 6 ustawy VAT. Prawidłowo zatem wszczął postępowanie podatkowe i po jego zakończeniu wydał decyzję o zwrocie nadwyżki podatku naliczonego na rachunek bankowy w podstawowym terminie 60 dni.
- 3. Skarga kasacyjna
- 3.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącego, zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię art. 87 ust. 2 i art. 87 ust. 6 w zw. z art. 274b § 1 O.p.
- 3.2. W oparciu o wskazane podstawy wniesiono o: - uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach; - zasądzenie na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów sądowych, kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz opłat skarbowych od pełnomocnictw składanych w toku instancji oraz kosztów przejazdu na rozprawę według spisu do złożenia na rozprawie.
- 3.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor zaznaczył, że w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT ustawodawca nie wskazał, aby podatnik poza spełnieniem wymienionych w nim warunków miałby komukolwiek i przed upływem terminu do zwrotu wykazać, iż warunki te są spełnione.
W ocenie autora skargi kasacyjnej, Sąd nie wykazał - najpierw za pomocą wykładni literalnej - że art. 87 ust. 2 i 6 - słusznie sobie przeciwstawiane - prowadzą do wniosków niespójnych. Ich brzmienie jest jasne. Podatnikowi przysługuje prawo do zwrotu podatku w terminie 60 dni, a gdy spełnia określone materialne warunki — w terminie dni 25. W warunkach "samoopodatkowania" zwrot następuje na podatnie złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej i nie wymaga uprzedniej kontroli organu podatkowego zarówno co do zasadności zwrotu w ogólności, jak i co do warunków uprawniających do przyspieszonego terminu. Nie umniejsza to uprawnień organu podatkowego w jego uprawnieniu do sprawdzenia zasadności wniosku podatnika. Kwestia postępowania związanego z takim sprawdzeniem jest jednak w całości uregulowana w ordynacji podatkowej i realizowana za pomocą instytucji czynności sprawdzających i kontroli podatkowej.
- 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.
4.1. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej: u.p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy.
4.2. W sprawie autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 87 ust. 2, art. 87 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 274 b § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię. W oparciu o wskazane regulacje dążył w istocie do podważenia oceny Sądu uznającej za prawidłowe stanowisko organów podatkowych, że do obowiązków podatnika domagającego się zwrotu różnicy podatku w przyśpieszonym terminie jest przedstawienie we właściwym czasie dowodów zapłat za dokonane przez niego zakupy.
Sformułowany zarzut skargi kasacyjnej był niezasadny. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, za taką oceną przemawia treść art. 87 ust. 6 w zw. z art. 87 ust.
- 2. Zgodnie z treścią tego pierwszego przepisu, na umotywowany wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją podatkową urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, a w przypadku kwoty, o której mowa w ust. 3 - w terminie 60 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:
- 1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807 i Nr 281, poz. 2777 oraz z 2005 r. Nr 33, poz. 289),
- 2) dokumentów celnych oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
- 3) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu usług lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji
- - przy czym przepis ust. 2 zdanie drugie i trzecie stosuje się odpowiednio. Ustęp 2 zdanie drugie i trzecie stanowi zaś, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Jeżeli przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.
Autor skargi kasacyjnej stwierdzając, że ustawodawca w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT nie wskazał, aby podatnik poza spełnieniem wymienionych nim warunków miałby komukolwiek i przed upływem terminu do zwrotu wykazać, iż warunki te są spełnione; pomija dwie kwestie. Pierwszą z nich jest odesłanie zawarte w art. 87 ust. 6, drugą wykładnia art. 122 O.p. zakładająca, że przepis ten nie dostarcza podstaw do twierdzenia, iż ciężar przeprowadzenia dowodu zawsze spoczywa na organie podatkowym.
Jak przytoczono wyżej art. 87 ust. 6 wskazuje, że ustęp 2 zdanie drugie i trzecie stosuje się odpowiednio. W przypadku zatem, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Podatnik zaś dążąc do uzyskania zwrotu w przyśpieszonym terminie powinien wykazać spełnienie warunków uprawniających do tego zwrotu.
Podobnie należy się odnieść do twierdzenia autora skargi kasacyjnej, że brzmienie art. 87 ust. 6 i ust. 87 ust. 2 prowadzi do niespójnych wniosków. Sąd pierwszej instancji prawidłowo tutaj wyjaśnił, że podstawowym terminem zwrotu na rachunek bankowy podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest termin 60-cio dniowy wskazany w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Dokonanie przez organ zwrotu VAT w terminie przyspieszonym (25 dni) jest wyjątkiem od reguły. Usystematyzowanie tego przepisu poprzez analizę ustępu 2 i wykładnię celowościową w połączeniu z jego literalnym brzmieniem, wskazują, że zasadność takiego zwrotu nie może budzić wątpliwości. Oznacza to, że w ramach czynności sprawdzających organ miał prawo sprawdzić czy faktury zostały w całości zapłacone.
4.3. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 u.p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.