Uzasadnienie
Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
Wyrokiem z dnia 3 października 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 774/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę D. Sp. z o.o. z siedzibą w L. (zwana dalej w skrócie "Spółką" bądź "stroną skarżącą") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 11 czerwca 2012 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności.
Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji
Decyzją z dnia 30 grudnia 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego za grudzień 2008 r. w kwocie 1.341.860 zł, a za pozostałe miesiące nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc.
Postanowieniem z dnia 18 stycznia 2012 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. nadał powyższej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, powołując się na przepisy art. 239b § 1 pkt 2, § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm.), zwanej dalej jako "O.p.". Organ I instancji stwierdził m.in., że spółka nie dysponuje majątkiem o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.
W zażaleniach na powyższe postanowienie pełnomocnicy spółki wnieśli o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie. Postanowieniu z dnia 18 stycznia 2012 r. strona zarzuciła naruszenie art. 239a i art. 239b § 1 w zw. z art. 145 § 2 i § 3 O.p., podnosząc m.in., że decyzja Dyrektora UKS z dnia 30 grudnia 2011 r. nie weszła do obrotu prawnego, bowiem błędnie doręczono ją stronie z pominięciem pełnomocnika.
Postanowieniem z dnia 11 czerwca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ doszedł do przekonania, że w sprawie zaistniały przesłanki będące podstawą do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 2 oraz w 239b § 2 O.p. Odnosząc się do argumentów zawartych w odwołaniu organ odwoławczy wskazał, że prawidłowość wydania decyzji wymiarowej podlega weryfikacji w innym trybie. Za nieuzasadnione uznał twierdzenie strony, że w postępowaniu w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, organ I instancji powinien odnieść się do treści odwołania strony, czy też prawomocnej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 23 grudnia 2010 r., bowiem okoliczności te są przedmiotem rozpatrywania w postępowaniu odwoławczym od ww. decyzji Dyrektora UKS z dnia 30 grudnia 2011 r.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Spółka wniosła o uchylenie w całości powyższego postanowienia, podnosząc zarzut naruszenia art. 239a i art. 239b § 1 w związku z art. 145 § 2 i § 3 O.p. W ocenie skarżącej, decyzji z dnia 30 grudnia 2011 r., która nie weszła do obrotu prawnego nie mógł zostać nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Przedmiotem sporu są zatem skutki przekazania decyzji wymiarowej skarżącej z pominięciem pełnomocnika.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w G. podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi.
Rozważania Sądu I instancji
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał za organami, że w sprawie zaistniały przesłanki będące podstawą do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 2 oraz w 239b § 2 O.p.
Odnosząc się do kwestii skutków wadliwego doręczenia decyzji na wynik rozpatrywanej sprawy Sąd podzielił pogląd zawarty w wyroku NSA z 18 lutego 2004 r., sygn. akt III SA 1895/02, że wadliwe doręczenie decyzji z oczywistym naruszeniem art. 145 § 2 O.p. stanowi uchybienie przepisom postępowania, jednak nie jest samodzielną przesłanką, oderwaną od okoliczności sprawy ustalenia, że uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy W ocenie Sądu skutkiem wadliwego doręczenia nie było zaniechanie lub pozbawienie strony obrony jej praw, czego wyrazem jest skorzystanie przez pełnomocnika strony z prawa do wniesienia odwołania.
Sąd I instancji podkreślił przy tym, że nie sposób przyjąć, że decyzja wymiarowa nie weszła do obrotu prawnego. Mimo uchybień związanych z doręczeniem decyzji wymiarowej, skarżąca wniosła odwołanie w terminie, nie ponosząc tym samym negatywnych skutków zaistniałej wadliwości.
Skarga kasacyjna
Pełnomocnik Spółki zaskarżył powyższy wyrok w całości. Wnosząc o jego uchylenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zaskarżonemu wyrokowi, w oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej "P.p.s.a."), zarzucił naruszenie art. 145 §1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a. w powiązaniu z art. 239b §1 w związku z art. 212 i art. 145 § 2 O.p.
W uzasadnieniu zarzutów podtrzymano dotychczas prezentowane stanowisko, że z uwagi na nieprawidłowości związane z doręczeniem decyzji z pominięciem pełnomocnika Spółki organ I instancji nie mógł wykonywać decyzji, którą sam nie był związany, i którą nie jest związana skarżąca (vide wyrok NSA z 13.06.2012r., sygn. akt II FSK 837/11). Decyzja niedoręczona w sposób zgodny z przepisami prawa nie wchodzi do obrotu prawnego i nie wywołuje żadnych skutków prawnych, które wynikają z zawartego w tej decyzji rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 212 O.p. stan związania decyzją występuje od dnia doręczenia decyzji.
Dodatkowo w piśmie procesowym z dnia 27 maja 2013 r., skarżący podniósł ponadto, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia 18 stycznia 2012 r. zostało doręczono również w sposób nieprawidłowy – gdyż pomijało ustanowionego w postępowaniu wymiarowym pełnomocnika.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.
W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej, obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego sądu wyrażona w art. 183 § 1 P.p.s.a., a tym samym sprawa rozpoznawana jest jedynie w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu Sąd bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której jednak nie stwierdzono w rozpoznawanej sprawie.
Autor skargi kasacyjnej opierając ją na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Według niego wadliwe doręczenie decyzji wymiarowej, Spółce zamiast reprezentującemu ją pełnomocnikowi, skutkuje w świetle art. 212 O.p. niemożnością na podstawie art. 239b § 1 O.p. nadania rygoru natychmiastowej wykonalności takiej decyzji. Zdaniem autora skargi kasacyjnej niezgodne z przepisami prawa doręczenie decyzji wymiarowej stanowi podstawę do uchylenia tej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. i w tej kwestii powołane zostały wyroki NSA w sprawach I FSK 460/09 oraz II FSK 423/06.
W konsekwencji tego rodzaju naruszenie prawa stanowi zdaniem pełnomocnika Spółki podstawę do wznowienia postępowania wymiarowego, które to naruszenie należało wziąć pod uwagę w postępowaniu dotyczącym nadania rygoru wykonalności. Wadliwe doręczenie decyzji organu pierwszej instancji stronie skutkowało brakiem wprowadzenia takiego aktu do obrotu prawnego.
Wbrew jednakże twierdzeniom autora skargi, w realiach rozpoznawanej sprawy, samo to niewątpliwie istotne zagadnienie charakteru postępowania w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, nie ma bezpośredniego wpływu na ocenę trafności podniesionych zarzutów kasacyjnych.
Z ustaleń poczynionych w sprawie i niekwestionowanych przez pełnomocnika skarżącej wynika, że Spółka w postępowaniu reprezentowana była przez pełnomocnika doradcę podatkowego M. R.. Decyzja organu pierwszej instancji z 30 grudnia 2011 r. została doręczona w dniu 3 stycznia 2012 r. Spółce na adres jej siedziby. W przewidzianym przepisami trybie i terminie w dniu 4 stycznia 2012 r. Spółka reprezentowana przez Pełnomocnika wniosła odwołanie od decyzji wymiarowej. Zatem nieprawidłowości w doręczeniu decyzji wymiarowej nie wywołały dla Spółki negatywnych konsekwencji procesowych i nie miały wpływu na wynik w niniejszej sprawie. Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji stwierdził, że niewątpliwie wadliwe doręczenie decyzji z naruszeniem art. 145 § 2 O.p. jest uchybieniem, jednak oceny czy uchybienie to miało wpływ na wynik sprawy należy dokonywać w oparciu o okoliczności sprawy z uwzględnieniem skutków procesowych, które wywołuje dla strony.
Postanowieni o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało wydane i doręczone Spółce w dniu 18 stycznia 2012 r., zatem już po złożeniu przez pełnomocnika skarżącej odwołania od decyzji wymiarowej.
Należy uznać za nieuzasadnione zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 O.p. i powołanie w tym zakresie wyroków NSA, które nie mogą znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ stan faktyczny w przywołanych orzeczeniach jest odmienny od ustalonego w tej sprawie.
Podkreślić bowiem należy, że przedmiotem niniejszego postępowania jest wyrok Sądu pierwszej instancji w sprawie ze skargi na postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu podatkowego I instancji z dnia 30 grudnia 2011 r. W tym postępowaniu nie możliwości weryfikowania prawidłowości ani postępowania wymiarowego (łącznie z ustalaniem podstaw uzasadniających wznowienie postępowania), ani postępowania egzekucyjnego (w uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik skarżącego podniósł również zarzut powstania u skarżącej ujemnych skutków prawnych jako konsekwencję wadliwego doręczenia decyzji wymiarowej). Zwłaszcza, że zarówno w sprawie wydanej decyzji wymiarowej jak i prowadzonej egzekucji toczą się odrębne postępowania odwoławcze.
Odnosząc się do wskazanej w skardze podstawy kasacyjnej, należy zauważyć, że stosownie do art. 174 pkt 2 P.p.s.a., jedynie takie naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy kwalifikuje do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Celem tego przepisu jest wykluczenie sytuacji, w której przeprowadzana kontrola instancyjna miałaby w istocie pozorny charakter, a stwierdzone uchybienie de facto nie miałoby w ostateczności żadnego wpływu na ostateczny wynik sprawy.
Z tych też względów, mając na uwadze stan faktyczny sprawy, podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa procesowego, nie mogły zostać uznane za zasadne, a w konsekwencji należało, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzec jak w sentencji.
Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania kasacyjnego znalazło swoją podstawę w art. 204 pkt 1 P.p.s.a.